增值稅納稅籌劃的選擇

周翼

一、一般納稅人與小規(guī)模納稅人選擇的納稅籌劃

一般納稅人是指年征增值稅銷售額，超過《增值稅暫行條例實施細(xì)則》規(guī)定的小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)的企業(yè)和企業(yè)性單位。年應(yīng)稅銷售額未超過小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)的企業(yè)，個人，非企業(yè)性單位，不經(jīng)常發(fā)生增值稅應(yīng)稅行為的企業(yè)不屬于一般納稅人?；I劃計算公式如下：

當(dāng)期應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷項稅額－當(dāng)期進(jìn)項稅額=當(dāng)期銷售額×適應(yīng)稅率－當(dāng)期進(jìn)項稅額

［例1］某企業(yè)為增值稅一般納稅人，適應(yīng)增值稅稅率17%，5月份銷售某產(chǎn)品給商場，開具增值稅專用發(fā)票，取得不含稅銷售額80萬元；取得銷售這種商品的送貨運輸費收入5.85萬元。計算應(yīng)納稅額。

80×17%+5.85÷（1+17%）×17%=14.45（萬元）

小規(guī)模納稅人是指年銷售額在規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)以下，并且會計核算不健全，不能按規(guī)定報送有關(guān)稅務(wù)資料的增值稅納稅人。籌劃計算公式如下：

應(yīng)納稅額=銷售額×征收率

銷售額=含稅銷售額÷（1+征收率）

［例2］某商店為增值稅小規(guī)模納稅人，2月份取得零售收入總額12.36萬元。計算應(yīng)交納的稅額。

取得的不含稅銷售額=12.36÷（1+3%）=12（萬元）

應(yīng)交納增值稅稅額=12×3%=0.36（萬元）

一般納稅人與小規(guī)模納稅人的稅率和征收方法不同，在一般情況下，小規(guī)模納稅人的稅負(fù)重于一般納稅人。

二、兼營業(yè)務(wù)的增值稅納稅籌劃

增值稅的兼營業(yè)務(wù)行為主要有兩種形式：一種是同一稅種不同稅率項目的兼營、增值稅應(yīng)稅項目，另一種是免稅項目或非應(yīng)稅項目的兼營。

第一，同一稅種不同稅率項目兼營的納稅籌劃。稅法規(guī)定，納稅人兼營不同稅率的貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅率貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額；未分別核算銷售額的，從高適應(yīng)稅率。

［例3］某工廠被認(rèn)定為增值稅一般納稅人，6月份銷售產(chǎn)品取得不含稅收入100萬元，同時銷售產(chǎn)品配件取得不含稅收入10萬元。計算應(yīng)納稅額如下：

未分別核算時：增值稅銷項稅額=（100+10）×17%=18.7（萬元）

分別核算時：增值稅銷項稅額=100×13%+10×17%=14.7（萬元）

三、混合銷售業(yè)務(wù)的增值稅納稅籌劃

根據(jù)《增值稅暫行條例實施細(xì)則》的規(guī)定，一項銷售行為如果既涉及貨物又涉及非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，為混合銷售行為。除本細(xì)則第六條的規(guī)定（銷售自產(chǎn)貨物并同時提供建筑業(yè)務(wù)的行為以及財政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形）除外，從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的企業(yè)、企業(yè)性單位和個體工商戶的混合銷售行為，視為銷售貨物，應(yīng)當(dāng)繳納增值稅；其他單位和個人的混合銷售行為，視同銷售非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，不繳納增值稅。若年貨物銷售額超過百分之五十，則征增值稅；若年非應(yīng)納增值稅勞務(wù)營業(yè)額超過百分之五十，征營業(yè)稅，便能夠降低稅負(fù)。

［例4］海豐公司是一家專營汽車設(shè)備的企業(yè)，為客戶提供汽車及相關(guān)配件，同時還為客戶提供洗車，汽車維修及技術(shù)培訓(xùn)。2010、2011年每年產(chǎn)品銷售收入（含稅）約為800萬元，其中維修及技術(shù)培訓(xùn)等收入215萬元。該公司是增值稅一般納稅人，由于設(shè)備采購可抵扣增值稅進(jìn)項稅額51萬元。該公司可以分開核算銷售及服務(wù)收入，但是被稅務(wù)機關(guān)認(rèn)定為混合銷售行為，按全部收入征收增值稅。

應(yīng)納增值稅=800÷（1+17%）×17%－51=65.23（萬元）

企業(yè)想降低增值稅應(yīng)納稅額可改一下方案：成立一家公司，提供除設(shè)備供應(yīng)外全部服務(wù)，海豐公司將洗車，維修及技術(shù)培訓(xùn)劃給該公司，并由該公司負(fù)責(zé)繳納稅款。經(jīng)籌劃：

海豐公司應(yīng)納增值稅=（800-215）÷（1+17%）×17%-51=34（萬元）

后成立的公司應(yīng)納營業(yè)稅=215×5%=10.75（萬元）

兩公司應(yīng)納增值稅營業(yè)稅合計為：34+10.75=44.75（萬元）

經(jīng)過籌劃，節(jié)約流轉(zhuǎn)稅為：65.23-44.75=20.48（萬元）。

四、代銷業(yè)務(wù)的增值稅納稅籌劃

代銷通常有兩種方式：一是收取手續(xù)費，二是視同買斷。兩種代銷方式對雙方的稅務(wù)處理及總體稅負(fù)水平是不同的，合理選擇代銷方式可達(dá)到節(jié)稅的目的。

五、結(jié)算業(yè)務(wù)的納稅籌劃

常用的方法主要有兩種：一種是賒銷和分期收款銷售方式的納稅籌劃；另一種是委托代銷銷售方式的納稅籌劃。

第一，賒銷和分期收款銷售方式的納稅籌劃。采用賒銷和分期收款方式與直接收款方式相比，可以為企業(yè)獲得資金的時間價值，為企業(yè)節(jié)約大量的流動資金，提高企業(yè)收益。

［例5］某企業(yè)為增值稅一般納稅人，2010年3月發(fā)生銷售業(yè)務(wù)三筆，共計應(yīng)收貨款（含稅）500萬元，其中，有一筆300萬元，采取直接收款方式，貸款兩清；一筆100萬元，約定2010年6月一次付清；另一筆100萬元，2010年3月對方付款60萬元，2011年3月對方付清40萬元貸款。該企業(yè)該采用直接收款方式還是采取賒銷和分期收款方式？

采取直接收款方式，在2010年3月全部銷項稅額為：

500÷（1+17%）×17%=72.65（萬元）

企業(yè)若對未收到的100萬元和100萬元應(yīng)收賬款分別在貨款結(jié)算中采取賒銷和分期收款結(jié)算方式，就可以延緩納稅，因為這兩款結(jié)算方式都是以合同約定日期為納稅義務(wù)發(fā)生時間。

2010年3月收到的300萬元貨款的銷項稅額：

300÷（1+17%）×17%=43.59（萬元）

2010年6月收到的100萬元貨款的銷項稅額：

100÷（1+17%）×17%=14.53（萬元）

2010年3月對方付款60萬元的銷項稅額：

60÷（1+17%）×17%=8.72（萬元）

2011年3月對方付清40萬元貨款的銷項稅額：

40÷（1+17%）×17%=5.81（萬元）

共計應(yīng)納增值稅小型稅額：43.59+14.53+8.72+5.81=72.65（萬元）。

以上不同的結(jié)算方式應(yīng)納銷項稅額總計相等，但是方案二可以看到納稅時間延緩了，延期納稅相當(dāng)于企業(yè)可以利用流動資金。

第二，委托代銷銷售方式的納稅籌劃。如果企業(yè)的產(chǎn)品銷售對象是商業(yè)企業(yè)，且貨款在銷售后付款的銷售業(yè)務(wù)，就可采用委托代銷的結(jié)算方式。委托方根據(jù)合同要求，將商品售出后，開具銷貨清單，交付委托方，委托方根據(jù)其實際收到的貨款分期計算銷售稅額，從而達(dá)到延緩納稅的目的。

六、利用增值稅的稅收優(yōu)惠政策的納稅籌劃

納稅人在進(jìn)行稅收優(yōu)惠的籌劃的時候，要利用好稅收優(yōu)惠政策。某企業(yè)符合享受稅收優(yōu)惠的條件，在兼營減免稅項目時就要將應(yīng)稅產(chǎn)品和適用減免稅的產(chǎn)品分開核算，否則就無法享受減免稅優(yōu)惠，還要積極創(chuàng)造條件達(dá)到享受減免稅優(yōu)惠的條件。

七、總結(jié)

增值稅作為眾多稅種中的一個主體稅種，它的籌劃工作意義十分重大，因而增值稅的納稅籌劃在企業(yè)納稅合法減負(fù)方面，占有舉足輕重的地位。而且可以籌劃的增值稅涉稅項目活動繁多；比如從組織的設(shè)立到分立與合并，從加工產(chǎn)品、銷售貨物到提供勞務(wù)等活動都可能涉及到增值稅。企業(yè)應(yīng)根據(jù)戰(zhàn)略需要和稅收法規(guī)的變化，適時調(diào)整納稅籌劃策略，做好企業(yè)增值稅的納稅籌劃，從而實現(xiàn)企業(yè)的資金、成本、利潤的最優(yōu)效果，提高企業(yè)的經(jīng)營管理與納稅籌劃水平。