淺議土地增值稅的納稅籌劃

袁海燕

摘要:房地產(chǎn)企業(yè)的從開(kāi)發(fā)、經(jīng)營(yíng)、銷售以及保有環(huán)節(jié)均有涉稅，主要的稅種有契稅、營(yíng)業(yè)稅、城建稅及教育費(fèi)附加、土地增值稅、企業(yè)所得稅等，其中的最重要的就是土地增值稅，因此對(duì)于土地增值稅的納稅籌劃就成了房地產(chǎn)行業(yè)的首要目標(biāo)。本文淺議了相關(guān)的其中幾項(xiàng)籌劃措施。

關(guān)鍵詞:房地產(chǎn)土地增值稅稅收籌劃

一、土地增值稅相關(guān)政策

根據(jù)1994年國(guó)務(wù)院令第138號(hào)中華人民共和國(guó)土地增值稅暫行條例及財(cái)法字〔1995〕6號(hào)中華人民共和國(guó)土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則規(guī)定：轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)、地上的建筑物的單位和個(gè)人，需要繳納土地增值稅。土增稅實(shí)行20%－60%的超額累進(jìn)稅率。

自土增稅的暫行條例和實(shí)施細(xì)則后，財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局又頒布了以下一系列的文件加強(qiáng)了對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的土地增值稅的征收管理，國(guó)稅函〔2004〕938號(hào)、財(cái)稅〔2006〕21號(hào)、財(cái)稅〔2006〕141號(hào)、國(guó)稅發(fā)〔2006〕187號(hào)、國(guó)稅發(fā)〔2009〕91號(hào)、國(guó)稅發(fā)〔2010〕53號(hào)、稅總發(fā)〔2013〕67號(hào)并連續(xù)幾年對(duì)北京、上海等21個(gè)省市進(jìn)行督導(dǎo)檢查，推動(dòng)土地增值稅清算工作。

除了國(guó)家政府部門的法規(guī)，各地方稅務(wù)也發(fā)布了一些地方具體法規(guī)，使得土地增值稅具有可操作性。

二、土地增值稅的納稅籌劃的必要性

2007年，全國(guó)土增稅收入同比增長(zhǎng)74.3%；2008年增長(zhǎng)33%；2009年增長(zhǎng)33.9%；2010年增長(zhǎng)77.6%；2011年增長(zhǎng)61.4%；2012年增長(zhǎng)31.8%；2013年1至10月收入2710.78億元，增長(zhǎng)22.2%。由此可見(jiàn)，國(guó)家對(duì)土增稅征管力度是逐步加大的。

在國(guó)外，地價(jià)及稅費(fèi)一般占房?jī)r(jià)20%，而國(guó)內(nèi)地價(jià)和稅費(fèi)占房?jī)r(jià)50%左右。有專家認(rèn)為，若全額征收土增稅，毛利率在30%的項(xiàng)目土增稅征收比率將占營(yíng)業(yè)收入的5%－8%；毛利率在50%以上的項(xiàng)目，土增稅征收比率12%－15%；增值額達(dá)到100%以上時(shí)，土增稅征收比率達(dá)到18%；增值額達(dá)到200%以上時(shí)，土增稅征收比率達(dá)到28%；增值額達(dá)到300%以上時(shí)，土增稅征收比率達(dá)到36%。由此可見(jiàn)，土增稅的納稅籌劃是房地產(chǎn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)最大化的首要目標(biāo)。

三、土地增值稅納稅籌劃的方法

由于房地產(chǎn)行業(yè)經(jīng)營(yíng)情況復(fù)雜，土地增值稅稅制設(shè)計(jì)也比較復(fù)雜。土地增值稅清算需要審核大量跨若干年度收入、成本和費(fèi)用情況，稅收征管難度大。事實(shí)上，房地產(chǎn)企業(yè)規(guī)避土地增值稅有很多方法，主要的辦法有做高成本、拖延清算時(shí)間甚至直接去開(kāi)假發(fā)票。本文談?wù)摰氖呛侠砗戏ɑI劃的一些辦法供大家參考。

土增稅計(jì)稅依據(jù)是轉(zhuǎn)讓收入扣減掉稅法規(guī)定的扣除項(xiàng)目后的金額，增值額50%以下，50%-100%，100%-200%，200%以上時(shí)增稅率分別是30%,40%,50%,60%。土增稅的扣除項(xiàng)目為取得土地使用權(quán)所支付的金額、開(kāi)發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施（以下簡(jiǎn)稱房增開(kāi)發(fā)）的成本、開(kāi)發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施的費(fèi)用（以下簡(jiǎn)稱房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用）。

土增稅納稅籌劃的方法：

1、對(duì)于土地成本基本沒(méi)有可操作的空間，關(guān)鍵是要取得相應(yīng)的土地發(fā)票

土地成本應(yīng)為實(shí)際支付的金額，政府以各種形式減免或者返還的金額不予列支。

2、對(duì)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的成本

在財(cái)務(wù)入賬時(shí)就要盡量把成本和費(fèi)用都?xì)w集到開(kāi)發(fā)成本中，因?yàn)閷?duì)于管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用等在土地增值稅清算時(shí)是按土地成本和房增開(kāi)發(fā)的成本之和的5%以內(nèi)計(jì)算扣除不是按實(shí)際發(fā)生額扣除，所以企業(yè)就要盡可能地把費(fèi)用進(jìn)入到相應(yīng)的成本中，既增加了成本扣除額，又同時(shí)可以增加費(fèi)用的扣減的基數(shù)，可謂是一舉兩得。同時(shí)因?yàn)橥恋卦鲋刀惽逅銜r(shí)都需要審核原始發(fā)票，各公司應(yīng)該在支付工程款時(shí)就要及時(shí)收取相應(yīng)的發(fā)票。

3、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用，是指與房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目有關(guān)的銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用

如果能夠提供金融機(jī)構(gòu)證明的利息支出則允許據(jù)實(shí)扣除，但最高不能超過(guò)按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計(jì)算的金額。其他房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用，按土地成本和房增開(kāi)發(fā)的成本之和的5%以內(nèi)計(jì)算扣除。凡不能提供金融機(jī)構(gòu)證明的，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用按土地成本和房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本之和的10%以內(nèi)計(jì)算扣除。

注意委托貸款利息不能抵扣，超過(guò)貸款期限的利息部分和加罰的利息不允許扣除。

公司要比較實(shí)際發(fā)生的財(cái)務(wù)費(fèi)用是否超過(guò)了土地成本加房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本金額之和的5%，選擇兩者較高者作為財(cái)務(wù)費(fèi)用抵減。

4、充分利用房地產(chǎn)業(yè)加計(jì)20%的扣除優(yōu)惠政策

公司想收購(gòu)一塊土地，可以通過(guò)收購(gòu)該公司股權(quán)的方法獲得該項(xiàng)土地，來(lái)規(guī)避轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)環(huán)節(jié)的土增稅。如果被收購(gòu)的公司不是房地產(chǎn)公司，享受不到加計(jì)20%的扣除優(yōu)惠，這時(shí)應(yīng)變更公司性質(zhì)為房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司。

5、充分利用普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的優(yōu)惠政策，增值額小于20%免征土增稅

房地產(chǎn)企業(yè)如果同時(shí)開(kāi)發(fā)普通標(biāo)準(zhǔn)住宅和其他住宅、商鋪等的，應(yīng)該分開(kāi)核算。特別對(duì)于普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，需要計(jì)算扣除額為20%的臨界點(diǎn)，從而定出合理的銷售價(jià)格，在降低售價(jià)而減少的銷售收入與全額繳納土增稅之間求得平衡。

公司在多個(gè)地方開(kāi)發(fā)多處房產(chǎn)的，可以分別核算也可以合并核算，兩種方式繳納的稅收是不一樣的，這就為企業(yè)選擇核算方式提供了納稅籌劃的空間。企業(yè)應(yīng)該預(yù)先分兩種情況比較哪種核算更有利于企業(yè)。

總之，房地產(chǎn)企業(yè)經(jīng)過(guò)了那么多年的高速發(fā)展，國(guó)家宏觀調(diào)控政策層出不窮的情況下（限購(gòu)、限貸），房地產(chǎn)業(yè)處于一片水深火熱當(dāng)中，只有控制成本，降低稅負(fù)，實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)最大化才是企業(yè)的唯一出路。

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