新舊高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度異同解讀

陳德英

摘要：2013年出臺(tái)了新的高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度，并于2014年開始執(zhí)行。本文在分析新版高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度出臺(tái)的背景之后，對(duì)新舊兩版高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度進(jìn)行了對(duì)比分析，發(fā)現(xiàn)在總說明、會(huì)計(jì)科目、會(huì)計(jì)報(bào)表等方面都存在差異。然后就其存在差異的原因進(jìn)行了解讀并提出了新高等學(xué)校會(huì)計(jì)工作順利實(shí)施的幾點(diǎn)建議。

關(guān)鍵詞：新高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度 舊高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度 差異比較 原因解讀

1998年版的《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度（實(shí)行）》雖然對(duì)高等學(xué)校會(huì)計(jì)核算和預(yù)算管理都發(fā)揮了積極作用，但是隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，國際化程度的加深，財(cái)政體制改革的深化以及學(xué)校辦學(xué)體制、經(jīng)費(fèi)來源等內(nèi)外部環(huán)境的變化，舊版會(huì)計(jì)制度已經(jīng)不適應(yīng)財(cái)政體制改革和高校發(fā)展的要求。在此背景下，財(cái)政部從2009年開始征求意見，修訂新的高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度，并于2014年開始執(zhí)行新的《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》。新版的高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度與舊版的相比，主要在實(shí)施背景、會(huì)計(jì)制度及核算依據(jù)、會(huì)計(jì)科目、會(huì)計(jì)報(bào)表等方面存在差異。

一、出臺(tái)新版高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度的背景

首先，20世紀(jì)90年代，財(cái)政部啟動(dòng)預(yù)算會(huì)計(jì)改革。近十幾年來，我國公共財(cái)政管理制度出現(xiàn)重大變革。第一，部門預(yù)算統(tǒng)一，即一個(gè)主體一本預(yù)算，這意味著應(yīng)將會(huì)計(jì)上獨(dú)立核算的基建項(xiàng)目等收支預(yù)算納入到高校整體預(yù)算中。第二，國庫集中收付制度，即一個(gè)主體開設(shè)一個(gè)零余額賬戶，這要求高校必須增加會(huì)計(jì)科目來反映零余額賬戶相關(guān)信息。此外，20世紀(jì)90年代以來高等教育管理體制的變革引起高校資金來源方式的改變。高校自主管理、自主辦學(xué)的權(quán)力得到增強(qiáng)，高校學(xué)費(fèi)收入成為主要的經(jīng)費(fèi)來源，并且捐贈(zèng)、聯(lián)合辦學(xué)、校辦產(chǎn)業(yè)、科研成果轉(zhuǎn)換等收入比重逐漸增大，這都要求高校會(huì)計(jì)制度作出相應(yīng)的調(diào)整，以適應(yīng)新環(huán)境的要求。

其次，舊版高校會(huì)計(jì)制度在某種程度上與現(xiàn)實(shí)情況脫節(jié)。第一，收付實(shí)現(xiàn)制存在一定的缺陷，如高校已經(jīng)承擔(dān)但尚未支付的款項(xiàng)不能及時(shí)計(jì)入賬簿，使得高校存在潛在的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。并且收付實(shí)現(xiàn)制不區(qū)分資本性支出和收益性支出，容易導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真。第二，固定資產(chǎn)高估現(xiàn)象和無形資產(chǎn)信息不準(zhǔn)確。舊版會(huì)計(jì)制度對(duì)固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊，不計(jì)提減值準(zhǔn)備，容易高估固定資產(chǎn)價(jià)值。而其對(duì)無形資產(chǎn)及攤銷沒有嚴(yán)格規(guī)定，造成高校對(duì)無形資產(chǎn)的信息披露不準(zhǔn)確。第三，基建會(huì)計(jì)核算獨(dú)立于高校財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)之外，造成高校內(nèi)部兩個(gè)會(huì)計(jì)主體，違背了會(huì)計(jì)核算的原則，也不能全面反映高校資產(chǎn)、負(fù)債狀況。通過將基建業(yè)務(wù)納入到“事業(yè)賬”，統(tǒng)一了會(huì)計(jì)報(bào)表體系，解決了會(huì)計(jì)主體多元化的問題。

二、新舊兩版會(huì)計(jì)制度的異同比較

（一）總說明的變化

通過對(duì)比新舊兩版高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度，可以發(fā)現(xiàn)總說明中發(fā)生了三方面的變化。第一，制定高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度的依據(jù)存在差異。舊版規(guī)定依據(jù)的是《中華人民共和國會(huì)計(jì)法》和《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（試行）》。第二，會(huì)計(jì)核算依據(jù)即會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)的變化。這個(gè)變化主要體現(xiàn)在收付實(shí)現(xiàn)制向權(quán)責(zé)發(fā)生制傾斜。舊版會(huì)計(jì)核算一般采用收付實(shí)現(xiàn)制，但經(jīng)營性收支業(yè)務(wù)的核算采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。新版會(huì)計(jì)核算要求一般采用收付實(shí)現(xiàn)制，但部分經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或者事項(xiàng)的核算應(yīng)當(dāng)按照本制度的規(guī)定采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。強(qiáng)調(diào)權(quán)責(zé)發(fā)生制為核算基礎(chǔ)能夠更加準(zhǔn)確的反映高校的資產(chǎn)狀況、償債能力、運(yùn)營成本等。第三，設(shè)置會(huì)計(jì)科目的自由性不同。舊版會(huì)計(jì)制度規(guī)定不可減少或合并會(huì)計(jì)科目。新版會(huì)計(jì)制度則規(guī)定可以不設(shè)因沒有相關(guān)業(yè)務(wù)不需要使用的會(huì)計(jì)科目。這從側(cè)面反映了會(huì)計(jì)操作原則性和靈活性相結(jié)合。

（二）會(huì)計(jì)科目的變化

新版會(huì)計(jì)制度中會(huì)計(jì)科目的變化比較明顯，與舊版相比，有增有減有調(diào)整，科目編碼也有原來的三位數(shù)字改成了四位數(shù)字。

1、資產(chǎn)類科目的變化

資產(chǎn)類一級(jí)科目由原來的10個(gè)變?yōu)楝F(xiàn)在的17個(gè)。在新版高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度中，新增了零余額賬戶用款額度、財(cái)政應(yīng)返還額度（財(cái)政直接支付和財(cái)政授權(quán)支付）、累計(jì)折舊、累計(jì)攤銷、固定資產(chǎn)清理、在建工程、待處理資產(chǎn)損溢等會(huì)計(jì)科目；將現(xiàn)金、材料等會(huì)計(jì)科目分別改為庫存現(xiàn)金、存貨；將校辦產(chǎn)業(yè)投資等調(diào)整為短期投資和長期投資；用應(yīng)收賬款、預(yù)付賬款、其他應(yīng)收款代替應(yīng)收及暫付款并刪除了借出款。

2、負(fù)債類科目的變化

負(fù)債類一級(jí)科目由舊版會(huì)計(jì)制度中的6個(gè)變?yōu)樾掳娴?2個(gè)。相對(duì)于舊版會(huì)計(jì)制度而言，新版會(huì)計(jì)制度中新增了應(yīng)付職工薪酬等；將借入款項(xiàng)、應(yīng)付及暫存款調(diào)整為短期借款、長期借款、應(yīng)付賬款、預(yù)收賬款、應(yīng)交國庫款等；此外，將原有的應(yīng)交稅金改為了應(yīng)交稅費(fèi)。

3、凈資產(chǎn)類科目的變化

新版會(huì)計(jì)制度中經(jīng)資產(chǎn)類科目比舊版增加了3個(gè)，由原來的6個(gè)變?yōu)楝F(xiàn)在的9個(gè)。在新版中，刪除了固定基金，新增了非流動(dòng)資產(chǎn)基金、財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余、財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)、非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)等科目。

4、收入類科目的變化

在收入類科目中，新版減少了部分科目，由原來的9個(gè)變?yōu)楝F(xiàn)在的7個(gè)。首先，舊版的教育經(jīng)費(fèi)撥款、科研經(jīng)費(fèi)撥款以及其他經(jīng)費(fèi)撥款合并為新版的財(cái)政補(bǔ)助收入；將附屬單位繳款調(diào)整為附屬單位上繳收入。

5、支出類科目的變化

舊版7個(gè)一級(jí)科目調(diào)整為新版的9個(gè)一級(jí)科目。在新版會(huì)計(jì)制度中，新增了行政管理支出、后勤保障支出、離退休支出以及其他支出；減少了結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建、撥出經(jīng)費(fèi)；并將附屬單位補(bǔ)助科目調(diào)整為附屬單位補(bǔ)助支出科目。

（三）會(huì)計(jì)報(bào)表的變化

在舊版會(huì)計(jì)制度中，要求提供資產(chǎn)負(fù)債表、收入支出表以及支出明細(xì)表，而在新版會(huì)計(jì)制度要求中，會(huì)計(jì)報(bào)表由會(huì)計(jì)報(bào)表及其附注構(gòu)成，其中會(huì)計(jì)報(bào)表包括資產(chǎn)負(fù)債表、收入支出表和財(cái)政補(bǔ)助收入支出表。在報(bào)表內(nèi)容和格式上，也根據(jù)新調(diào)整的科目做出了新的調(diào)整，刪除了冗余內(nèi)容，使得報(bào)表更加簡潔清晰。

三、新舊會(huì)計(jì)制度差異的原因解讀

（一）有助于促進(jìn)公共財(cái)政改革和高等學(xué)校的發(fā)展

新的高校會(huì)計(jì)制度依據(jù)的是2012年財(cái)政部修訂的《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》、《事業(yè)單會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》等規(guī)章制度，符合了高校近年發(fā)展的實(shí)際情況，新增和調(diào)整的部分會(huì)計(jì)科目與高校財(cái)務(wù)管理改革方向等密切相關(guān)，有利于會(huì)財(cái)政改革的切實(shí)推進(jìn)和貫徹落實(shí)。endprint

（二）有助于科學(xué)反映高等學(xué)校會(huì)計(jì)信息的準(zhǔn)確性和完整性

新的高校會(huì)計(jì)制度新增了累計(jì)折舊、累計(jì)攤銷、固定資產(chǎn)清理、待處理資產(chǎn)損溢等科目，便于在使用期限內(nèi)分?jǐn)偝杀?，有效的反映固定資產(chǎn)耗費(fèi)狀況，有助于準(zhǔn)確地反映出高校資產(chǎn)的賬面價(jià)值，防止出現(xiàn)虛增固定資產(chǎn)原始價(jià)值的現(xiàn)象，確保會(huì)計(jì)信息真實(shí)準(zhǔn)確，加強(qiáng)高校對(duì)資產(chǎn)的管理。此外，新的高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度要求基建數(shù)據(jù)并入學(xué)校財(cái)務(wù)在建工程科目，實(shí)現(xiàn)了基建賬和事業(yè)帳的一體化，這不僅有利于會(huì)計(jì)主體的統(tǒng)一，也有利于完整的反映高等學(xué)校資產(chǎn)、負(fù)債以及收支等整體經(jīng)濟(jì)狀況，降低潛在的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

（三）有助于財(cái)政補(bǔ)助收入的精細(xì)化管理

新高校會(huì)計(jì)制度重新調(diào)整了收入、支出類科目，重點(diǎn)反映了財(cái)政補(bǔ)助收入、財(cái)政補(bǔ)助支出，并新增了財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)、財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余兩個(gè)科目，并在會(huì)計(jì)報(bào)表中新增財(cái)政補(bǔ)助收入支出表，有助于全面清晰的反映財(cái)政補(bǔ)助收入、支出、結(jié)轉(zhuǎn)等狀況，有利于提高財(cái)政補(bǔ)助的透明度，也有助于財(cái)政補(bǔ)助收入的專項(xiàng)管理。

（四）有助于符合國際會(huì)計(jì)慣例

新版高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度通過新增、刪除、調(diào)整會(huì)計(jì)科目，使之與國際接軌，符合會(huì)計(jì)國際慣例，如將現(xiàn)金修改為庫存現(xiàn)金，取消了資產(chǎn)負(fù)債表中的收入、支出項(xiàng)目等，這些改變使得高等學(xué)校的會(huì)計(jì)體系更加與會(huì)計(jì)國際慣例接軌，提高了其科學(xué)性和合理性。此外，新版高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度更加符合高校實(shí)際情況，也更具有實(shí)用價(jià)值，滿足信息使用者的需求。

四、對(duì)高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度實(shí)施工作的思考

新版高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度實(shí)現(xiàn)了學(xué)校統(tǒng)一建賬，也保證了會(huì)計(jì)全面記錄和反映高校資產(chǎn)負(fù)債，使其更加符合國際慣例。但在新版高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度實(shí)施過程中，由于舊版會(huì)計(jì)制度實(shí)施時(shí)間長，存在傳統(tǒng)習(xí)慣的影響，會(huì)計(jì)人員不能熟練掌握新的要求。因此，需要采取一些措施來保障新版會(huì)計(jì)制度順利實(shí)施。第一，加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)人員的培訓(xùn)。新版高校會(huì)計(jì)制度的實(shí)施需要會(huì)計(jì)人員轉(zhuǎn)變思維方式，掌握新的會(huì)計(jì)科目要求。因此，需要加強(qiáng)對(duì)已有會(huì)計(jì)人員的培訓(xùn)，使他們轉(zhuǎn)變觀念，熟悉新版會(huì)計(jì)制度的要求，熟練掌握操作技能。第二，快速開發(fā)使用適應(yīng)性強(qiáng)的財(cái)務(wù)軟件。一直以來，高校按照舊版會(huì)計(jì)制度，使用的是已有的財(cái)務(wù)軟件。但隨著新會(huì)計(jì)制度的實(shí)施，高校需要加快財(cái)務(wù)軟件的配套升級(jí)，采用新的財(cái)務(wù)軟件，以適應(yīng)新的要求。第三，做好會(huì)計(jì)的轉(zhuǎn)接工作。首先要將舊版會(huì)計(jì)科目余額轉(zhuǎn)到對(duì)應(yīng)的新版會(huì)計(jì)科目中，其次要轉(zhuǎn)變年會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，構(gòu)建與權(quán)責(zé)發(fā)生制相適應(yīng)的核算方式。

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