我國環(huán)境會計信息披露研究述評

佟秀梅 章 雁

(上海海事大學(xué)經(jīng)濟管理學(xué)院，上海201306)

一、關(guān)于環(huán)境會計信息披露現(xiàn)狀的研究

目前我國環(huán)境會計信息披露依舊處于初級階段，多數(shù)公司以董事會報告和財務(wù)報表附注的形式披露，少數(shù)公司發(fā)布了社會責(zé)任報告，還未有公司發(fā)布單獨的環(huán)境會計報告。近年來上市公司環(huán)境意識和環(huán)境會計信息關(guān)注度有所增強，但整體披露水平依舊較低，除了必須貨幣化的信息披露內(nèi)容多以定性描述為主。

曾毅勤(2008)認為我國上市公司對環(huán)境信息的會計計量程度不高，環(huán)境信息披露主要以董事會報告和財務(wù)報表附注的形式對外披露，但披露內(nèi)容不具體，缺乏主要指標及治理結(jié)果，故而披露質(zhì)量不高。企業(yè)的環(huán)境信息披露與年度相關(guān)，與行業(yè)相關(guān)性不強，與環(huán)保相關(guān)法規(guī)出臺相關(guān)，上市時間越晚披露內(nèi)容越詳盡。倪世峰(2012)以2006—2010年滬市16家電力公司為樣本對我國上市公司環(huán)境信息披露的現(xiàn)狀進行了分析，結(jié)果顯示我國2006—2010年間環(huán)境信息披露呈明顯的階梯狀連續(xù)上升，大部分公司以社會責(zé)任報告的形式進行披露，但同時存在披露不夠主動、內(nèi)容不夠到位、意圖不夠明確、證據(jù)不夠充分的問題。也有學(xué)者就其他行業(yè)上市公司的環(huán)境會計信息披露現(xiàn)狀進行了研究，如喬釗(2012)對醫(yī)藥行業(yè)、曹莎莎(2012)對采掘業(yè)、許嵐(2012)對造紙業(yè)、張志杰(2012)對煤炭業(yè)上市公司進行了分析等等。

研究普遍認為由于企業(yè)還未建立規(guī)范的環(huán)境信息披露體系，依然存在披露的目標過于單一和披露報告內(nèi)容不夠全面，橫向和縱向可比性較差，披露模式不規(guī)范統(tǒng)一，缺乏獨立性等問題。目前我國環(huán)境信息披露處于強制披露階段，強化法定環(huán)境會計信息披露十分必要。

二、關(guān)于環(huán)境會計信息披露方式的研究

關(guān)于環(huán)境會計信息的披露方式，國內(nèi)研究普遍有兩種觀點:一種是編制專門的獨立環(huán)境會計報告。另一種是補充報告模式。第二種方式需要首先在現(xiàn)有的會計核算中增加與環(huán)境有關(guān)的會計科目，如“環(huán)境資產(chǎn)”、“環(huán)境負債”、“環(huán)境收入”、“環(huán)境費用”等。其次要在現(xiàn)有財務(wù)報告的管理層討論分析企業(yè)的環(huán)境方針、環(huán)境目標、環(huán)境業(yè)績、環(huán)境風(fēng)險預(yù)測等，最后還要在財務(wù)報告中增加諸如環(huán)境成本收益表、環(huán)境業(yè)績表等環(huán)境會計報表。孫興華(2000)認為在目前我國環(huán)境會計具體準則空缺的情況下，企業(yè)應(yīng)首先采取補充報告模式來披露環(huán)境信息;李建發(fā)、肖華(2002)則主張企業(yè)應(yīng)首先通過獨立環(huán)境報告模式披露環(huán)境信息，待將來我國制定和頒布環(huán)境會計具體準則后，再采用補充環(huán)境報告模式。

企業(yè)應(yīng)在向政府環(huán)境管理部門定期呈報環(huán)境信息的基礎(chǔ)上，在財務(wù)報告中增加環(huán)境信息部分或者編制獨立環(huán)境信息報告，對于能夠用數(shù)據(jù)指標或貨幣計量的環(huán)境信息盡量用指標披露，對于無法獲取準確數(shù)量信息的則用文字說明等形式披露。張勁松、何學(xué)軍(2002)認為在環(huán)境會計的起步階段，可以采用價值形式法與指標體系法相結(jié)合的方法，在環(huán)境會計信息披露成熟完善之后再采用價值形式法進行計量。

考慮到環(huán)境會計的核算對象自然資源、生態(tài)環(huán)境大多難以用貨幣計量，國內(nèi)一些學(xué)者研究了環(huán)境信息披露的新方法——事項會計，即按照具體的經(jīng)濟事項來報告企業(yè)的經(jīng)濟活動。付程(2008)建議將獨立環(huán)境會計報告模式與事項法會計披露模式相結(jié)合，以提供更真實、客觀、充分的環(huán)境會計信息，以彌補披露模式的缺陷。楊燃(2011)探討了將事項法引入環(huán)境會計披露的可行性，并且構(gòu)建了事項法的環(huán)境信息披露模式。

三、關(guān)于環(huán)境會計信息披露內(nèi)容的研究

關(guān)于環(huán)境信息披露的內(nèi)容，國內(nèi)較多的學(xué)者對此進行了研究，提出了相應(yīng)的披露建議，但是還沒有一致性的規(guī)范。孟凡利(1999)認為環(huán)境會計信息披露的內(nèi)容應(yīng)該包括兩個方面:一是環(huán)境問題的財務(wù)影響，主要包括環(huán)境問題對企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響。二是環(huán)境績效，包括對環(huán)境法規(guī)的執(zhí)行情況、環(huán)境質(zhì)量情況、環(huán)境治理和污染物利用情況等等。肖華(2002)認為企業(yè)環(huán)境信息報告應(yīng)包括四個方面的內(nèi)容:企業(yè)的環(huán)境政策、環(huán)境影響、環(huán)境業(yè)績和企業(yè)環(huán)境活動的財務(wù)影響。李建發(fā)(2002)認為企業(yè)環(huán)境報告的內(nèi)容應(yīng)反映信息使用者的要求，故而應(yīng)該包括企業(yè)的基本情況與環(huán)境方針、環(huán)境會計信息、環(huán)境業(yè)績與評價指標、環(huán)境審計報告等內(nèi)容。

目前國內(nèi)上市公司的環(huán)境信息披露主要包含兩部分，一是在董事會報告中披露企業(yè)的環(huán)境政策、相關(guān)環(huán)保措施的實施情況、環(huán)境績效等。二是在財務(wù)報表及其附注中披露計入本期損益的環(huán)境支出和與環(huán)境有關(guān)的或有負債。馮春梅(2012)在此基礎(chǔ)上，試圖構(gòu)建一個環(huán)境會計信息披露框架，建議環(huán)境會計報告應(yīng)該包括以下內(nèi)容:公司的組織架構(gòu)、核心業(yè)務(wù)，公司的環(huán)境政策、環(huán)保目標和環(huán)境管理情況，重大環(huán)境事項的說明，資源使用或者耗用的關(guān)鍵性指標，環(huán)保支出和環(huán)保成本，環(huán)保投入的財務(wù)績效和環(huán)境績效，環(huán)境審計報告等。

四、關(guān)于環(huán)境會計信息披露影響因素的研究

探求影響企業(yè)環(huán)境信息披露的具體因素，對于提高環(huán)境信息披露的水平有重要意義。近年來研究環(huán)境信息披露影響因素的學(xué)者比較多，目前的研究主要集中在公司特征、合法性壓力與法規(guī)管制等方面。

在公司財務(wù)層面的因素方面，學(xué)者普遍認為企業(yè)環(huán)境信息披露水平與公司規(guī)模正相關(guān)，與盈利能力不相關(guān)，但由于研究角度和口徑的不同，對其他影響因素的研究結(jié)論往往不一致。例如湯亞莉、陳自力(2006)認為企業(yè)環(huán)境信息披露水平與企業(yè)規(guī)模和公司績效正相關(guān);劉婷婷(2011)則認為國家政策對企業(yè)環(huán)境信息披露影響顯著，企業(yè)內(nèi)部財務(wù)因素對其影響程度不高。具體表現(xiàn)為公司規(guī)模、負債程度對環(huán)境信息披露有一定的影響，公司價值對環(huán)境信息披露有微弱影響，盈利能力、運營能力對企業(yè)環(huán)境信息披露無明顯影響。

近兩年來還有學(xué)者從公司治理的角度對環(huán)境信息披露進行分析，研究領(lǐng)域集中在資本結(jié)構(gòu)、流通股比例、國有股比例和管理層持股比例等方面，但研究結(jié)論存在較大分歧。如朱盈(2012)通過回歸分析得出企業(yè)負債程度、公司成長性、流通股比例與信息披露水平正相關(guān)，國有股比例、董事會獨立程度對環(huán)境信息披露缺乏顯著影響;喬麗(2012)則認為國有股比例和管理人持股比例與環(huán)境信息披露水平正相關(guān)，企業(yè)負債程度、股權(quán)集中度與信息披露水平無明顯關(guān)系。

在社會監(jiān)管因素方面，政策因素對環(huán)境信息披露水平有著舉足輕重的作用，環(huán)境法規(guī)的發(fā)布對企業(yè)環(huán)境信息披露具有很強的制約性，外部監(jiān)管力度對環(huán)境信息披露有很大的促進作用。朱金鳳、趙紅雨(2008)認為國內(nèi)上市公司環(huán)境信息的披露與政府環(huán)保法規(guī)的出臺具有一定的相關(guān)性，李慧(2005)認為環(huán)保法規(guī)出臺后上市公司的環(huán)境信息披露更為詳盡，劉婷婷(2011)通過對重污染行業(yè)上市公司的研究，證實了上述觀點。王建明(2008)基于對我國滬市上市公司環(huán)境信息披露的統(tǒng)計分析指出，行業(yè)類型和外部環(huán)境監(jiān)管制度對環(huán)境信息披露狀況有顯著影響。

五、思考與展望

與國外相比，我國對于環(huán)境會計信息披露的研究起步較晚，研究的內(nèi)容主要涉及到環(huán)境會計信息的披露內(nèi)容、披露模式和環(huán)境信息披露的影響因素。國內(nèi)的學(xué)者重視吸取和借鑒國外優(yōu)秀研究成果，但相比而言往往缺乏創(chuàng)新，且選取的研究樣本也較少。理論構(gòu)建方面有了一定的基礎(chǔ)，但是對于環(huán)境信息披露的模式和內(nèi)容還未有統(tǒng)一的定論，未能構(gòu)建環(huán)境會計信息披露框架;在環(huán)境會計信息披露的定量化研究方面還不夠深入，有關(guān)的調(diào)查性研究、實證性研究開展得不夠全面和充分，對環(huán)境披露指數(shù)(EDI)指標的選取不夠規(guī)范，因而對信息披露影響因素的研究結(jié)論存在較大分歧。

根據(jù)我國的國情和研究現(xiàn)狀，提出未來幾點研究方向:1.能夠?qū)Σ煌袠I(yè)信息披露模式的差異性進行分析，構(gòu)建我國的環(huán)境會計報告框架。2.從環(huán)境信息披露的質(zhì)量評判角度，深入研究我國上市公司環(huán)境信息披露的可靠性。3.從會計信息披露的驅(qū)動因素入手，深入分析企業(yè)環(huán)境信息披露和企業(yè)績效的之間的關(guān)系。同時政府也要完善相關(guān)法律法規(guī)，制定環(huán)境會計披露準則，加強對企業(yè)環(huán)境信息披露的審計等。

［1］曾毅勤.我國上市公司環(huán)境會計信息披露現(xiàn)狀實證研究［J］.經(jīng)濟金融，2008(8).

［2］倪世峰.我國環(huán)境會計信息披露的現(xiàn)狀和對策:基于上市公司的數(shù)據(jù)［J］.會計師，2012(21).

［3］李健發(fā)，肖華.我國企業(yè)環(huán)境報告:現(xiàn)狀、需求與未來［J］.會計研究，2002(4).

［4］付程.環(huán)境會計信息披露新模式:事項法與價值法的結(jié)合［D］.廈門大學(xué)，2008.