規(guī)范特種瀝青成本核算提升財務(wù)決策支持能力

程東峰

摘要：本文對所屬公司基質(zhì)瀝青及特種瀝青產(chǎn)品成本進行比對，發(fā)現(xiàn)重交瀝青產(chǎn)品成本與特種瀝青產(chǎn)品成本無規(guī)律可循，為公司特種瀝青產(chǎn)品定價決策帶來困惑。通過進一步分析，發(fā)現(xiàn)實現(xiàn)裝置生產(chǎn)成本的獨立歸集和停工損失財務(wù)處理是影響特種瀝青成本核算的重要因素。文中對兩個重要因素進行了分析并提出解決措施和后續(xù)改進建議。

關(guān)鍵詞：特種瀝青基質(zhì)瀝青聯(lián)產(chǎn)品系數(shù)法停工損失

特種瀝青，是指目前銷量占比較小、用于道路維護及特定側(cè)面鋪設(shè)的瀝青，如SBS改性瀝青、乳化瀝青、膠粉改性瀝青；基質(zhì)瀝青，是指各特種瀝青生產(chǎn)過程中所耗用的主要原料，即AH-70號重交通道路瀝青；聯(lián)產(chǎn)品系數(shù)法，是在石油煉制行業(yè)普遍應(yīng)用的一種產(chǎn)品成本核算方法，用于核算使用相同原材料、經(jīng)過同一加工過程的各產(chǎn)品的成本核算；停工損失，指因市場需求、資源分配等非自然災(zāi)害原因引起的裝置的計劃外停工損失，包括裝置停工期間產(chǎn)生的折舊、能耗、修理費等支出。

一、特種瀝青成本核算現(xiàn)狀及問題分析

所屬中海瀝青（泰州）有限責任公司（以下簡稱“泰瀝公司”）設(shè)有重交瀝青和特種瀝青兩個生產(chǎn)車間，其中特種瀝青車間有三套裝置，即SBS改性瀝青裝置、乳化瀝青裝置和膠粉改性瀝青裝置。其產(chǎn)品成本核算的過程，是首先統(tǒng)一歸集三套裝置所耗用的原料及輔料、燃料、動力、人工、制造費用等，然后通過聯(lián)產(chǎn)品系數(shù)分攤至各特種瀝青產(chǎn)品成本。

下圖為2011年度特種瀝青產(chǎn)品成本與基質(zhì)瀝青（AH-70號瀝青）的產(chǎn)品成本統(tǒng)計表，從中可以看出兩個問題：1、乳化瀝青產(chǎn)品成本在6月份出現(xiàn)陡增；2、每月SBS改性瀝青、乳化瀝青、膠粉改性瀝青產(chǎn)品成本相同。

針對問題1——2011年6月乳化瀝青產(chǎn)品成本突然增高，原因分析如下：

主要是當月特種瀝青車間只有乳化瀝青產(chǎn)品，且產(chǎn)量較小只有15噸，當月特瀝車間的人工成本、三個裝置產(chǎn)生的折舊、能耗等全部分攤至該15噸乳化瀝青產(chǎn)品，導致單位成本突然增高。

針對問題2——某月如有多種特種瀝青產(chǎn)品則單位生產(chǎn)成本相同，原因分析如下：

聯(lián)產(chǎn)品系數(shù)的設(shè)置不合理。泰瀝公司在設(shè)定產(chǎn)品成本分攤系數(shù)時，考慮各裝置產(chǎn)品不屬于聯(lián)產(chǎn)品，因此各產(chǎn)品成本分攤系數(shù)均設(shè)定為1，從而導致SBS改性瀝青、乳化瀝青、膠粉改性瀝青各月入庫成本相同。

二、解決措施

通過以上分析，可以將上述問題歸納為兩個關(guān)鍵點：一是如何在各裝置未獨立歸集成本的情況下重新設(shè)定成本分攤系數(shù)？二是裝置停工損失如何處理？

（一）關(guān)于如何在在各裝置未獨立歸集成本的情況下重新設(shè)定成本分攤系數(shù)

通過各特種瀝青與重交瀝青銷售價格的比對，發(fā)現(xiàn)2011年SBS改性瀝青平均銷售價格較AH-70號重交瀝青高1089元/噸，乳化瀝青平均銷售價格較AH-70號重交瀝青低963元/噸、膠粉改性瀝青平均銷售價格較AH-70號重交瀝青高390元/噸。銷售價格的差異較合理的反映了各特種瀝青與AH-70號重交瀝青的成本差異。因此，以2011年AH-70號重交瀝青銷售價格為基準，確定2012年各特種瀝青的成本分攤系數(shù)，核算結(jié)果可以較為合理的反映各特種瀝青產(chǎn)品成本。

（二）關(guān)于特瀝裝置生產(chǎn)不連續(xù)時的停工損失處理

SBS改性瀝青、乳化瀝青、膠粉改性瀝青的生產(chǎn)計劃取決于外部市場需求，生產(chǎn)經(jīng)營模式屬于以銷定產(chǎn)。因此，特種瀝青裝置則在年度大修停工的情況下，經(jīng)常存在計劃外停工情形。

2011年度各月產(chǎn)量分布情況見下圖，從中可以看出，除乳化瀝青生產(chǎn)較為連續(xù)（但產(chǎn)量很?。┩猓琒BS改性瀝青、膠粉改性瀝青開停車比較頻繁。

根據(jù)會計準則相關(guān)要求，非自然災(zāi)害等原因帶來的計劃外停工損失，當月沒有產(chǎn)品應(yīng)計入當月管理費用，當月有產(chǎn)量則計入產(chǎn)品成本。筆者考慮建議在管理費用項下設(shè)置停工損失科目，分裝置設(shè)置明細科目。此種方式的好處在于日常產(chǎn)品成本剔除了停工損失影響，可以為產(chǎn)品定價提供較為合理的參考依據(jù)。同時，通過停工損失科目單獨歸集核算停工損失，還可以一目了然的反映停工損失金額，促使管理層通過加強市場拓展和生產(chǎn)計劃安排，減少停工損失。

三、應(yīng)用效果

特種瀝青產(chǎn)品成本分攤系數(shù)自2012年1月起調(diào)整，從實際執(zhí)行情況來看，各月產(chǎn)品成本基本反映了其與基質(zhì)瀝青的成本差異。但在產(chǎn)量較小時，部分時間停工，停工期間折舊、人工等損失也計入到當期產(chǎn)品成本，因此在產(chǎn)量小的月份特瀝產(chǎn)品成本會偏高。

參考文獻：

[1]企業(yè)會計準則講解2010[M].人民出版社，2010

[2]成本會計學[M].中國人民大學出版社，2011endprint