關(guān)于《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》中“待沖基金”科目的核算解析

黃海娟

摘要：新《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》要求醫(yī)院對(duì)資產(chǎn)計(jì)提折舊和攤銷，為了使醫(yī)院財(cái)政補(bǔ)助收入和科教項(xiàng)目收入在使用過(guò)程中形成的資產(chǎn)信息得到完整全過(guò)程的反映，彌補(bǔ)舊《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》中對(duì)這部分資金購(gòu)置的資產(chǎn)消耗過(guò)程處理的不足之處，新《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》增設(shè)了“待沖基金”科目，該科目的新增，巧妙地解決了財(cái)政補(bǔ)助收入、科研項(xiàng)目收入形成的資產(chǎn)如何計(jì)提折舊攤銷、衛(wèi)生材料和藥品如何領(lǐng)用的問(wèn)題^[1]。

關(guān)鍵詞：待沖基金；新制度；折舊；攤銷

“待沖基金”科目反映會(huì)計(jì)信息的同時(shí)也反映了財(cái)政補(bǔ)助收入、科教項(xiàng)目收入預(yù)算信息的執(zhí)行，它解決了財(cái)政補(bǔ)助收入、科研項(xiàng)目資金形成的固定資產(chǎn)折舊、衛(wèi)生材料領(lǐng)用消耗的問(wèn)題，值得醫(yī)院會(huì)計(jì)人員掌握。筆者在此方面進(jìn)行了一些初步嘗試。

一、設(shè)置“待沖基金”科目的原因。

（一）設(shè)立“待沖基金”科目的首要原因是醫(yī)院資產(chǎn)來(lái)源的多樣化。

醫(yī)院是特殊的事業(yè)單位，它既不同于營(yíng)利性企業(yè)，也不同于全額撥款的事業(yè)單位。雖然按照醫(yī)改方案的要求，醫(yī)院可依靠醫(yī)療業(yè)務(wù)收入和財(cái)政撥款補(bǔ)助兩個(gè)方面取得收入，但在現(xiàn)在財(cái)政撥款不多的情況下，醫(yī)院維持生存和發(fā)展主要依靠醫(yī)療業(yè)務(wù)取得資金。由于醫(yī)院醫(yī)療業(yè)務(wù)活動(dòng)不能以營(yíng)利為最終目的，而它提供的醫(yī)療和藥品價(jià)格又是由政府確定的，醫(yī)療業(yè)務(wù)收入總是難以抵補(bǔ)醫(yī)療成本，為了能維持正常運(yùn)營(yíng)，需要財(cái)政給予一定的補(bǔ)助收入。此外，很多醫(yī)院往往與科研所、學(xué)校合作，擔(dān)負(fù)著教學(xué)科研任務(wù)，學(xué)習(xí)、進(jìn)修、培訓(xùn)收入等在醫(yī)院收入總額中也占相當(dāng)一部分比例，這樣產(chǎn)生的結(jié)果就是醫(yī)院經(jīng)費(fèi)來(lái)源多樣化。醫(yī)院既可以通過(guò)自身醫(yī)療業(yè)務(wù)收入取得的資金購(gòu)置一部分資產(chǎn)，還可以通過(guò)財(cái)政補(bǔ)助與科教項(xiàng)目補(bǔ)助購(gòu)置一部分資產(chǎn)、衛(wèi)生材料等。

（二）新《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》要求醫(yī)院資產(chǎn)計(jì)提折舊是設(shè)立“待沖基金”科目的直接原因。

舊《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》對(duì)固定資產(chǎn)沒(méi)有計(jì)提折舊的要求，而是規(guī)定根據(jù)醫(yī)院固定資產(chǎn)要按原值的一定比例提取修購(gòu)基金，計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，在購(gòu)置新資產(chǎn)的時(shí)候，借記“專用基金-修購(gòu)基金”，貸記“銀行存款”；同時(shí)借記“固定資產(chǎn)”，貸記“固定基金”。這種做法的優(yōu)點(diǎn)在于一定程度上體現(xiàn)了權(quán)責(zé)發(fā)生制下真實(shí)的收支結(jié)余成果，缺點(diǎn)在于：

1.不利于固定資產(chǎn)的管理。

舊制度因?yàn)闆](méi)計(jì)提折舊，不能反映固定資產(chǎn)的新舊程度，對(duì)它的殘值或轉(zhuǎn)讓價(jià)值無(wú)法計(jì)量，不利于醫(yī)院固定資產(chǎn)的管理，醫(yī)院的及資產(chǎn)負(fù)債表得不到真實(shí)的反映。

2.舊制度對(duì)固定資產(chǎn)不提折舊，會(huì)使固定資產(chǎn)虛增。

由于計(jì)提的修購(gòu)基金與折舊不一樣，修購(gòu)基金不能通過(guò)累計(jì)抵減固定資產(chǎn)的價(jià)值，所以固定資產(chǎn)期末賬面價(jià)值只顯示它的原值，使得固定資產(chǎn)資產(chǎn)虛增嚴(yán)重。同時(shí)，提取的修購(gòu)基金又增加凈資產(chǎn)，造成凈資產(chǎn)虛增。

3.舊制度時(shí)，如果購(gòu)置新資產(chǎn)時(shí)修購(gòu)基金余額不足，會(huì)使醫(yī)院凈資產(chǎn)失實(shí)。

購(gòu)置新資產(chǎn)時(shí)，如果計(jì)提的修購(gòu)基金余額不夠支出，醫(yī)院往往會(huì)把差額部分計(jì)入醫(yī)療支出或藥品支出。事實(shí)上購(gòu)置固定資產(chǎn)只是把流動(dòng)資金轉(zhuǎn)化為固定資產(chǎn)，凈資產(chǎn)是不可能會(huì)改變的，而用余額不足的修購(gòu)基金購(gòu)置固定資產(chǎn)時(shí)，會(huì)導(dǎo)致醫(yī)院凈資產(chǎn)的虛增。

為解決上述問(wèn)題，準(zhǔn)確計(jì)算醫(yī)療服務(wù)成本，真實(shí)反映資產(chǎn)價(jià)值，新《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，只要是醫(yī)院資產(chǎn)，無(wú)論哪種資金購(gòu)置，均應(yīng)提取折舊或攤銷。為財(cái)務(wù)信息更加準(zhǔn)確，醫(yī)院管理更加精細(xì)，對(duì)不同來(lái)源資金購(gòu)置的資產(chǎn)計(jì)提折舊或攤銷的賬務(wù)處理就有區(qū)別：對(duì)醫(yī)院自有資金購(gòu)置的資產(chǎn)，計(jì)提折舊或攤銷應(yīng)直接計(jì)入各期醫(yī)療或管理成本，這才能體現(xiàn)醫(yī)療成本與醫(yī)療收入之間的對(duì)應(yīng)關(guān)系；對(duì)于財(cái)政補(bǔ)助以及科研項(xiàng)目資金取得資產(chǎn)，計(jì)提折舊或攤銷應(yīng)直接沖減“待沖基金”。

二、新《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》中“待沖基金”科目的詳解。

“待沖基金”屬于凈資產(chǎn)類科目，醫(yī)院在使用財(cái)政補(bǔ)助資金購(gòu)建固定資產(chǎn)或購(gòu)買材料等支出時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支出的金額，借方記“科教項(xiàng)目支出”、“財(cái)政項(xiàng)目補(bǔ)助支出”科目，貸方記“銀行存款”、“財(cái)政補(bǔ)助收入”科目；與此同時(shí)借方記“固定資產(chǎn)”、“庫(kù)存物資”等科目，貸方記“待沖基金—待沖財(cái)政基金”科目^[2]。

例一：2010年12月31日，我院財(cái)務(wù)部門收到財(cái)政轉(zhuǎn)來(lái)的《財(cái)政支付入賬通知書》，支付200000元購(gòu)買了彩超設(shè)備，彩超價(jià)值1200000元，醫(yī)院以自有資金支付其余1000000元。彩超已辦理驗(yàn)收入庫(kù)手續(xù)且已投入使用。彩超的使用年限為10年，醫(yī)院按使用年限法計(jì)提折舊，折舊從該彩超投入使用的下一個(gè)月開(kāi)始計(jì)提。

購(gòu)買彩超時(shí)，應(yīng)做會(huì)計(jì)分錄：

借：財(cái)政項(xiàng)目補(bǔ)助支出-項(xiàng)目支出 200000

貸：財(cái)政項(xiàng)目補(bǔ)助收入-項(xiàng)目支出 200000

同時(shí)應(yīng)做會(huì)計(jì)分錄：

借：固定資產(chǎn) 1200000

貸：待沖基金 200000

銀行存款 1000000

彩超從投入使用的第二個(gè)月起每月計(jì)提折舊：

借：待沖基金 1667

醫(yī)療業(yè)務(wù)支出-固定資產(chǎn)折舊 8333

貸：累計(jì)折舊 10000

如果彩超第九年末提前報(bào)廢，這時(shí)“待沖基金”的貸方余額20000元，將其轉(zhuǎn)出：

借：待沖基金 20000

固定資產(chǎn)清理 100000

累計(jì)折舊 1080000

貸：固定資產(chǎn) 1200000

例二：2011年1月15日，醫(yī)院醫(yī)教科利用課題經(jīng)費(fèi)購(gòu)買衛(wèi)生材料30000元，材料款已通過(guò)銀行支付給供應(yīng)商，且試劑已驗(yàn)收入庫(kù)。2011年1月20日，醫(yī)院醫(yī)教科領(lǐng)用以上材料25000元，物資庫(kù)已辦理了領(lǐng)用手續(xù)。

購(gòu)買試劑時(shí)，應(yīng)做分錄：

借：科教項(xiàng)目支出—科研項(xiàng)目支出 30000

貸：銀行存款 30000

同時(shí)做如下會(huì)計(jì)分錄：

借：庫(kù)存物資 30000

貸：待沖基金—待沖科教項(xiàng)目基金 30000

領(lǐng)用該項(xiàng)材料時(shí)：

借：待沖基金—待沖科教項(xiàng)目基金 25000

貸：庫(kù)存物資 25000

從上述的例子可以看出，醫(yī)院自有資金所形成資產(chǎn)計(jì)提折舊部分形成了醫(yī)療支出；而財(cái)政補(bǔ)助收入、科研項(xiàng)目資金形成折舊部分、材料領(lǐng)用部分等用來(lái)沖銷“待沖基金”，在這部分資產(chǎn)提足折舊或領(lǐng)用完畢后，“待沖基金”余額應(yīng)為零，如果這部分資產(chǎn)提前報(bào)廢，處置資產(chǎn)的同時(shí)要將該項(xiàng)資產(chǎn)所對(duì)應(yīng)的“待沖基金”的貸方余額一起沖銷。

財(cái)政部門通過(guò)“待沖基金”這一科目將財(cái)政性資金和醫(yī)院自有資金形成的資產(chǎn)分開(kāi)，對(duì)財(cái)政性資金形成的資產(chǎn)使用進(jìn)行全過(guò)程跟蹤管理^[3]。在準(zhǔn)確會(huì)計(jì)核算的同時(shí)，加強(qiáng)了財(cái)政補(bǔ)助收入和科研項(xiàng)目資金預(yù)算管理。這符合在新醫(yī)改實(shí)施中國(guó)家對(duì)醫(yī)院投入較大，醫(yī)院的公益屬性逐漸突出的形勢(shì)要求。（作者單位：浙江省云和縣人民醫(yī)院）

參考文獻(xiàn)：

[1] 浙財(cái)社[2011]199號(hào)《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》，148

[2] 浙財(cái)社[2011]199號(hào)《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》，206-207

[3] 2012.5衛(wèi)生部規(guī)劃財(cái)務(wù)司《醫(yī)院財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》，395-396