淺析工程機(jī)械行業(yè)二手車銷售的稅務(wù)問題

秦修宏

【摘 要】財政收入是政府實現(xiàn)其各項職能的基本保證，而國家財政收入主要來源是稅收，所以稅收穩(wěn)定的重要性不言而喻。工程機(jī)械行業(yè)作為我國的基礎(chǔ)支持產(chǎn)業(yè)之一，在國民經(jīng)濟(jì)中占有重要的地位，現(xiàn)時稅法相關(guān)規(guī)定仍需不斷完善的狀況下，工程機(jī)械行業(yè)二手車銷售的過程中稅務(wù)處理存在一些漏洞。本文通過一個案例，結(jié)合稅法相關(guān)規(guī)定分析指出不同處理模式下的稅務(wù)漏洞。最后對于以上提到的現(xiàn)狀提出一些建議，鑒于我國目前所處的較為復(fù)雜的社會主義市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境，應(yīng)采用局部調(diào)整和全面改革結(jié)合的方法，逐步完成相關(guān)改善方案的推廣。

【關(guān)鍵詞】工程機(jī)械行業(yè)；二手車銷售；稅務(wù)漏洞

在我國，隨著社會經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展和進(jìn)步，稅收穩(wěn)定對于政府職能實施的意義越來越重要。特別是在第二次世界大戰(zhàn)以后，我國經(jīng)濟(jì)高速增長的同時稅法規(guī)定同步完善也面臨巨大的壓力，但這也給稅法規(guī)定的完善和發(fā)展帶來了一個契機(jī)。

我國目前處在較為復(fù)雜的社會主義市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，各種經(jīng)濟(jì)實體存在并將長時間持續(xù)是基本情況。最大限度地追求利潤是企業(yè)的最大目標(biāo)，所以近些年來“納稅籌劃”、“合理避稅”等字眼開始充斥到經(jīng)濟(jì)生活中。但是在追求合理規(guī)避稅負(fù)的過程中，由于稅法規(guī)定并未達(dá)到至臻至美，加之部分企業(yè)決策層和會計從業(yè)人員對于稅法相關(guān)規(guī)定并未完全掌握，各類企業(yè)經(jīng)營活動中出現(xiàn)稅務(wù)處理的漏洞也在情理之中。

所以說，只要經(jīng)濟(jì)在不斷持續(xù)地發(fā)展，各項經(jīng)濟(jì)活動中的稅務(wù)處理就或多或少會存在問題，那么開展稅務(wù)處理的研究就是十分必要的。

一、工程機(jī)械行業(yè)二手車銷售的背景和稅法規(guī)定

1.工程機(jī)械行業(yè)二手車銷售的背景

由于政治和經(jīng)濟(jì)環(huán)境的緣故，我國的工程機(jī)械行業(yè)在二次世界大戰(zhàn)后才得以飛速發(fā)展至今。目前工程機(jī)械行業(yè)競爭非常激烈，卡特、小松等國外企業(yè)長期穩(wěn)居工程機(jī)械全球50強榜單前列，中國各路新軍開始嶄露頭角。國際權(quán)威媒體International Construction（《國際建設(shè)》雜志）于4月6日發(fā)布了2013年度全球工程機(jī)械企業(yè)50強的全新榜單，三一重工、中聯(lián)重科和徐工，分別位列第五位、第六位和第十一位，榜單其他位次則都是國外企業(yè)。

經(jīng)過多年的發(fā)展和沉淀，工程機(jī)械行業(yè)的銷售模式逐步多元化并趨于穩(wěn)定，銷售路徑大多為代理銷售模式，即企業(yè)——代理商——客戶。正是由于代理銷售模式的普遍存在，工程機(jī)械行業(yè)二手車銷售的實際情況遠(yuǎn)比想象的要復(fù)雜。

2.各類二手貨物的稅法規(guī)定

應(yīng)當(dāng)注意的是，國家稅務(wù)總局對于銷售已經(jīng)使用過的固定資產(chǎn)、舊貨以及二手車（是指機(jī)動車類，不同于工程機(jī)械行業(yè)二手車）的稅務(wù)處理問題有較為明確的規(guī)定，但是對于工程機(jī)械行業(yè)二手車銷售卻沒有給出既定的稅法條款來約束。

下面簡單列舉一下國家稅務(wù)總局對于銷售已經(jīng)使用過的固定資產(chǎn)、舊貨以及二手車的相關(guān)規(guī)定：①企業(yè)銷售自己使用過的舊貨應(yīng)區(qū)分不同情況繳納增值稅。舊貨經(jīng)營單位銷售其收購的舊貨按照相關(guān)辦法依照4%征收率減半繳納增值稅；非舊貨經(jīng)營單位銷售自己實際使用過的舊貨，如果按簡易辦法繳納增值稅，則可能出現(xiàn)將自產(chǎn)產(chǎn)品通過各種方式按照舊貨銷售，所以非舊貨經(jīng)營單位銷售舊貨按簡易辦法繳納增值稅要嚴(yán)格控制舊貨和舊物的范圍；舊物銷售按適用稅率繳納增值稅（一般稅率17%）。②企業(yè)將2008年12月31日前購進(jìn)的自己使用過的固定資產(chǎn)用于非增值稅應(yīng)稅項目、免征增值稅項目、集體福利或個人消費的項目，按相關(guān)辦法依照4%征收率減半繳納增值稅。企業(yè)2008年12月31日前購進(jìn)的固定資產(chǎn)沒進(jìn)行固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額的抵扣，后用于非應(yīng)稅、免稅、集體福利、個人等項目時按照4%征收率減半繳納增值稅；企業(yè)2009年1月1日以后購進(jìn)的自己使用過的固定資產(chǎn)，用于非應(yīng)稅、免稅、集體福利和個人消費等項目時視同銷售按照適用稅率繳納增值稅。③小規(guī)模納稅企業(yè)銷售自己使用過的固定資產(chǎn)和舊貨，按2%征收率繳納增值稅。小規(guī)模納稅人銷售自己使用過的除固定資產(chǎn)以外的物品，應(yīng)按3%的征收率繳納增值稅。④2002年3月25日，財政部、國家稅務(wù)總局下發(fā)了《關(guān)于舊貨和舊機(jī)動車增值稅政策的通知》（財稅[2002]29號）（以下簡稱29號文），29號文對有關(guān)舊貨和舊機(jī)動車的增值稅政策進(jìn)行了明確，自2002年1月1日起執(zhí)行。其主要內(nèi)容如下：一是納稅人銷售舊貨（包括舊貨經(jīng)營單位銷售舊貨和納稅人銷售自己使用過的應(yīng)稅固定資產(chǎn)），無論其是增值稅一般納稅人或小規(guī)模納稅人，也無論其是否為批準(zhǔn)認(rèn)定的舊貨調(diào)劑試點單位，一律按4%的征收率減半征收增值稅，不得抵扣進(jìn)項稅額。二是納稅人銷售自己使用過的屬于應(yīng)征消費稅的機(jī)動車、摩托車、游艇，售價超過原值的，按照4%的征收率減半征收增值稅；售價未超過原值的，免征增值稅。舊機(jī)動車經(jīng)營單位銷售舊機(jī)動車、摩托車、游艇，按照4%的征收率減半征收增值稅。

二、現(xiàn)行工程機(jī)械行業(yè)二手車銷售處理方式的比較與分析

現(xiàn)行工程機(jī)械行業(yè)二手車銷售的會計和稅務(wù)處理并不規(guī)范，大致分為兩種處理方式。結(jié)合實際，下面通過一個案例來比較和分析兩種處理方式，并且淺析兩種模式產(chǎn)生的原因以及會對國家、企業(yè)、客戶帶來的影響。

A企業(yè)主要從事生產(chǎn)和銷售起重機(jī)設(shè)備，A于2013年3銷售一套起重機(jī)設(shè)備給其代理商B總價值117萬元（含稅），B于4月以分期付款方式將此套起重機(jī)設(shè)備賣給個人客戶C隨后將設(shè)備投入到相關(guān)工程中，由于后期無法支付全額款項，B以原含稅價百分之四十即46.8萬元購回設(shè)備，并以55萬元（含稅）的價格二次銷售給個人客戶D。

1.一般處理模式

需要指出的是，這里主要討論的是二次銷售過程中可能產(chǎn)生的稅務(wù)處理不當(dāng)?shù)那樾?。結(jié)合上述案例，由于稅法對于個人銷售使用過的機(jī)器設(shè)備并不要求繳稅，一般處理模式就是指B購回設(shè)備的時候C無需開具發(fā)票，B在二次銷售給D開具增值稅普通發(fā)票。

在這種處理模式下，二次銷售中由于B在購回設(shè)備時并未取得增值稅專用發(fā)票，故無進(jìn)項稅額產(chǎn)生；但由于銷售給D具增值稅普通發(fā)票，即需繳納55/1.17*0.17=7.99萬元增值稅，即這給國家?guī)淼闹苯佣愂帐杖胧?.99萬元。本質(zhì)上來看，這次二次銷售活動是一個變相加價過程，有違于增值稅增值繳稅的本義。最終這項稅負(fù)實際上的承擔(dān)者是個人客戶D，這是對于此類設(shè)備二次銷售的一個有形障礙。由于這項稅負(fù)的存在很可能會致使更多的客戶傾向于購買新機(jī)，那么這類舊機(jī)很可能就會無人問津直至最終報廢，對國家來說是資源的極大浪費，亦不利于機(jī)械行業(yè)的再制造。

2.賬外處理模式

賬外處理模式和前一種模式的主要區(qū)別是由于B購回設(shè)備的時候C無需開具發(fā)票，B在二次銷售設(shè)備給D時為了“避稅”采取賬外方式并不開具增值稅普通發(fā)票。

賬外處理模式目前也較為普遍，由于B在二次銷售過程中并未開具增值稅普通發(fā)票，如果相關(guān)部門并未核查到此項銷售收入，那么將給國家?guī)淼闹苯佣愂論p失就是7.99萬元。

這種處理模式多半由于相關(guān)決策者授意或者財務(wù)人員自行“避稅”而致，但是卻并未遵守稅法規(guī)定來合理避稅，直接導(dǎo)致了國家稅收收入的損失。從另一個角度來說，這種處理模式對

于B則是較為有利的，因為抱著僥幸心理一旦涉險過關(guān)就能獲得更大的利潤，就如馬克思在資本論中所說：“有百分之五十的利潤，它就鋌而走險；為了百分之一百的利潤，它就敢踐踏一切人間法律；有百分之三百的利潤，它就敢犯任何罪行，甚至冒絞首的危險?！笨梢灶A(yù)見的是B甚至?xí)诙武N售時可以以低于55萬元的價格出售，因為既然沒有稅收負(fù)擔(dān)那么降價銷售可以達(dá)到保證足夠利潤的同時促進(jìn)二次銷售的達(dá)成，這是他們樂于見到的。

3.兩種處理模式的比較與分析

現(xiàn)行工程機(jī)械行業(yè)二手車銷售的兩種模式因為各自遵循的處理準(zhǔn)則和出發(fā)點不同，所以對于國家、企業(yè)、客戶帶來的影響也不盡相同。這里主要涉及的就是相關(guān)稅收規(guī)定的完善和會計處理的規(guī)范化。

下面通過管理學(xué)中著名的SWOT分析法來比較分析兩種處理模式之間的優(yōu)劣。

（1）一般處理模式的SWOT分析矩陣

通過SWOT分析可知，一般處理模式會為政府帶來更多的稅收收入，所以政府層面如果不考慮其他因素相對親睞于此種處理方式。但是這種處理模式會遭到二次銷售涉及到的各方主體的抵制，此類模式也因此極有可能會阻滯二次銷售的達(dá)成甚至造成國家資源的浪費不利于行業(yè)循環(huán)發(fā)展。

（2）賬外處理模式的SWOT分析矩陣

賬外處理模式是明顯的違規(guī)型“避稅”，雖然能夠為二次銷售涉及的主體帶來短期利益，但是在未來將會面臨被政府尋租的風(fēng)險。如果會計和稅務(wù)上采用這種處理模式，那么將會一直存在潛在風(fēng)險，這對相關(guān)主體的持續(xù)發(fā)展是極為不利的。

結(jié)合以上分析可以看出對于一般處理模式傾向于保護(hù)國家稅收，而賬外處理模式則有利于二次銷售涉及的相關(guān)主體的利益實現(xiàn)。鑒于這兩種處理模式都不夠完善，或多或少都有弊端，如何找到一種模式既能夠保護(hù)國家稅收、又能使得此類二次銷售涉及的各方面主體利益不受過度侵蝕才是當(dāng)務(wù)之急。

找到符合以上提到的兩點要求的新處理模式，然后通過頒布相關(guān)稅法規(guī)定形成法律保障，這樣才能平衡多方利益，也才會給復(fù)雜的我國經(jīng)濟(jì)環(huán)境中的工程機(jī)械行業(yè)二手車銷售提供一個明確而又合理的處理模式，促進(jìn)行業(yè)經(jīng)濟(jì)的健康有序發(fā)展。

三、關(guān)于工程機(jī)械行業(yè)二手車銷售的稅務(wù)問題的建議

增值稅是中國特色社會主義經(jīng)濟(jì)的產(chǎn)物，所以其特殊性決定了只有結(jié)合中國經(jīng)濟(jì)的實際情況的變化不斷完善才能為我國的經(jīng)濟(jì)健康持續(xù)發(fā)展提供強有力的執(zhí)法依據(jù)和法律保障。

在前文提到國家稅務(wù)總局對于銷售已經(jīng)使用過的固定資產(chǎn)、舊貨以及二手車的相關(guān)規(guī)定，條件要求都比較苛刻，而且并不適合工程機(jī)械行業(yè)二手車銷售的稅務(wù)和會計處理，但是可以以此為參考初步擬定更加合理的處理模式，在我國逐步完成改善方案的推廣。

近年來，隨著我國經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，CPI持續(xù)走高，我國經(jīng)濟(jì)實體的多元化不免帶來經(jīng)濟(jì)環(huán)境的復(fù)雜性，面臨考驗的同時對現(xiàn)行的稅法規(guī)定以及會計制度也產(chǎn)生了重要影響。工程機(jī)械行業(yè)作為我國的基礎(chǔ)支持產(chǎn)業(yè)之一，在國民經(jīng)濟(jì)中占有重要的地位，它的健康發(fā)展將關(guān)系到我國第二產(chǎn)業(yè)的持續(xù)進(jìn)步。鑒于工程機(jī)械行業(yè)二手車銷售的復(fù)雜性現(xiàn)在存在而且極有可能長期存在的狀況，如何在稅法規(guī)定和會計處理上作出合理規(guī)定，引導(dǎo)出一種合理的處理模式并在我國的逐步推廣應(yīng)用，顯得迫在眉睫。

1.關(guān)于工程機(jī)械行業(yè)二手車銷售稅務(wù)和會計處理的建議

對于工程機(jī)械行業(yè)二手車銷售的處理，前文提到現(xiàn)行存在的兩種主流模式一般處理模式和賬外處理模式都存在各自的弊端，前者側(cè)重保護(hù)了國家層面的利益，而后者則是對涉及二次銷售的主體是利好。

結(jié)合以上兩種處理模式的各自優(yōu)缺點，筆者認(rèn)為國家稅務(wù)總局可以針對此種銷售頒布單獨的法規(guī)條文，這樣才能正確引導(dǎo)稅務(wù)和會計處理的合法化和規(guī)范化。鑒于是二次銷售，如果繼續(xù)以一般稅率（即17%）來征收增值稅實際上是不合理的，這樣極有可能導(dǎo)致工程機(jī)械部分二手車無法完成銷售而終致報廢，浪費了國家的資源的同時也不利于工程機(jī)械行業(yè)的再制造。如果采取零稅負(fù)亦是不妥當(dāng)?shù)?，雖然零稅負(fù)對于涉及二次銷售的銷售方和購買方主體有利，但是國家對于此類銷售將無法實現(xiàn)管控。所以，國家稅務(wù)總局可以嘗試將此類二次銷售的增值稅率初步擬定為較低檔稅率區(qū)間（6%-11%均可），采取局部調(diào)整和全面改革結(jié)合的方式逐步推廣，最終實現(xiàn)對工程機(jī)械行業(yè)二手車銷售實現(xiàn)規(guī)范引導(dǎo)和有力管控。

2.低稅率征收模式在我國的推廣應(yīng)用途徑

我國目前正處在社會主義市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境，由于其并不成熟，市場機(jī)制不夠健全和完善，所以想要直接將以上提到的低稅率征收模式硬性推廣只會失敗。但是為了我國的經(jīng)濟(jì)持續(xù)健康發(fā)展，應(yīng)當(dāng)針對此類銷售頒布明確法規(guī)規(guī)定，將局部調(diào)整和全面改革相結(jié)合來推廣新模式在我國的應(yīng)用。

（1）局部調(diào)整

國家稅務(wù)總局可以選擇工程機(jī)械行業(yè)二手車銷售較多的省份2-3個，采用低稅率征收模式進(jìn)行試點。一方面可以在第一批試點中發(fā)現(xiàn)管控方面存在的不足，如何將中央稅務(wù)和地方稅務(wù)兩只手運用好、提高此類銷售主體的意識，才能最終完成既定目標(biāo)；另外一方面通過此類銷售主體的反饋來完善和修正相關(guān)稅法規(guī)定，保證國家和銷售主體雙方的利益均衡化。所以，局部調(diào)整這一步是必不可少的，也是很關(guān)鍵的一步。

（2）全面改革

局部調(diào)整作為推廣新模式的第一步，只是一個權(quán)衡和完善的過程。要從根本上解決我國工程機(jī)械行業(yè)二手車銷售的種種問題，只有全面改革才能改變一般處理模式和賬外處理模式所帶來的弊端。

由于我國現(xiàn)階段不成熟的市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境、兩種傳統(tǒng)模式根深蒂固及會計從業(yè)人員素質(zhì)普遍較低等制約因素存在，大刀闊斧的改革勢必會引起經(jīng)濟(jì)混亂，所以只能循序漸進(jìn)推進(jìn)全面改革。結(jié)合局部調(diào)整試點地區(qū)的反饋和實際情況，國家稅務(wù)總局制定新的稅法規(guī)定才是最重要的，有了法律保障才能夠給經(jīng)濟(jì)生活提供合理的執(zhí)法依據(jù)，并且通過不斷宣傳和定期不定點檢查來引起相關(guān)主體的重視，逐步樹立良好的意識，最終引領(lǐng)我國的工程機(jī)械行業(yè)二手車銷售的稅務(wù)處理和會計處理走向規(guī)范化、合理化。但應(yīng)當(dāng)認(rèn)識到這是一個漫長的過程，過于急躁想要一蹴而就是不可取的。

當(dāng)然，實踐才是達(dá)成目標(biāo)最重要的步驟，以上的建議只是一種設(shè)想，我國應(yīng)該從多方面努力去營造一個良好的經(jīng)濟(jì)環(huán)境，逐步摸索建立起適合我國工程機(jī)械行業(yè)二手車銷售的稅務(wù)和會計處理模式。

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