會計(jì)師事務(wù)所審計(jì)證據(jù)的獲取與控制

李麗/黑龍江省齊齊哈爾市鐵鋒區(qū)財(cái)政局

會計(jì)師事務(wù)所審計(jì)證據(jù)的獲取與控制

李麗/黑龍江省齊齊哈爾市鐵鋒區(qū)財(cái)政局

審計(jì)人員實(shí)施審計(jì)工作的最終目標(biāo)是對被審計(jì)單位的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任發(fā)表意見，而審計(jì)人員發(fā)表的審計(jì)意見要令人信服就必須以充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)作為基礎(chǔ)。審計(jì)證據(jù)如果收集不充分，證據(jù)的可靠性較低或者與審計(jì)目標(biāo)相關(guān)性不夠，審計(jì)人員形成的審計(jì)結(jié)論和審計(jì)意見就沒有說服力，甚至可能得出完全錯(cuò)誤的結(jié)論，所以，審計(jì)證據(jù)質(zhì)量是整個(gè)審計(jì)工作質(zhì)量的重要方面，對審計(jì)證據(jù)的獲取和控制是審計(jì)質(zhì)量控制的重要環(huán)節(jié)。

一、審計(jì)證據(jù)的含義及種類

審計(jì)證據(jù)是指審計(jì)人員執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)過程中，依法收集的用以證明被審計(jì)事項(xiàng)的真相并作為審計(jì)結(jié)論基礎(chǔ)的材料。審計(jì)證據(jù)是審計(jì)理論的重要組成部分，也是審計(jì)實(shí)務(wù)的核心工作，是證實(shí)審計(jì)目標(biāo)的重要材料。

在審計(jì)實(shí)務(wù)中，通常是針對每項(xiàng)會計(jì)報(bào)表的認(rèn)定來獲取證據(jù)。注冊會計(jì)師必須了解審計(jì)證據(jù)的種類，以便針對不同性質(zhì)的認(rèn)定來選擇最適當(dāng)?shù)姆椒?，以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。

一般而言，注冊會計(jì)師所獲取的審計(jì)證據(jù)可以按其外形特征分為實(shí)物證據(jù)、書面證據(jù)、口頭證據(jù)和環(huán)境證據(jù)四大類。

二、會計(jì)師事務(wù)所審計(jì)證據(jù)的獲取

審計(jì)取證的范圍是對違反國家規(guī)定的財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支行為以及對審計(jì)結(jié)論有重要影響的審計(jì)事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)在審計(jì)工作底稿后附有充分的審計(jì)證據(jù)支持。要求審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)在保證證據(jù)質(zhì)量的前提下，突出對重要事項(xiàng)的取證，要有針對性地收集與審計(jì)事項(xiàng)相關(guān)的審計(jì)證據(jù)。各種審計(jì)證據(jù)可用來實(shí)現(xiàn)各種不同的審計(jì)目標(biāo)，審計(jì)人員形成任何審計(jì)結(jié)論和意見，都必須以合理、充分的審計(jì)證據(jù)為基礎(chǔ)，因此審計(jì)證據(jù)的獲取，是審計(jì)工作的核心環(huán)節(jié)。

（一）獲取審計(jì)證據(jù)時(shí)應(yīng)考慮的因素

1.審計(jì)目標(biāo)：審計(jì)業(yè)務(wù)取證目標(biāo)是審計(jì)業(yè)務(wù)取證的直接方針，它規(guī)范注冊會計(jì)師審計(jì)業(yè)務(wù)取證行為的全過程。

2.對委托人的具體要求，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)在接受審計(jì)委托之前充分地估計(jì)約定風(fēng)險(xiǎn)的高低，關(guān)注審計(jì)業(yè)務(wù)的可接受性。

3.審計(jì)證據(jù)的收集途徑：要求審計(jì)人員應(yīng)從獨(dú)立渠道取得審計(jì)證據(jù)，這樣證據(jù)本身正確無疑，客觀存在，不需要主觀判斷。

4.建立制度明確責(zé)任，會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)建立并完善審計(jì)取證工作分級責(zé)任制和過錯(cuò)責(zé)任追究制，明確責(zé)任，各負(fù)其責(zé)。

（二）選擇正確方法獲取審計(jì)證據(jù)

1.注冊會計(jì)師對被審計(jì)單位內(nèi)部或外部生成的，以紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)形式存在的記錄或文件進(jìn)行審查可選用檢查記錄或文件方法。

2.注冊會計(jì)師對資產(chǎn)實(shí)物進(jìn)行審查可選用檢查有形資產(chǎn)方法。檢查有形資產(chǎn)可為其存在性提供可靠的審計(jì)證據(jù)，但不一定能夠?yàn)闄?quán)利和義務(wù)或計(jì)價(jià)認(rèn)定提供可靠的審計(jì)證據(jù)。

3.注冊會計(jì)師察看相關(guān)人員正在從事的活動或執(zhí)行的程序可選用觀察。觀察提供的審計(jì)證據(jù)僅限于觀察發(fā)生的時(shí)點(diǎn)，并且在相關(guān)人員已知被觀察時(shí)，相關(guān)人員從事活動或執(zhí)行程序可能與日常的做法不同，從而影響注冊會計(jì)師對真實(shí)情況的了解。

4.注冊會計(jì)師可采用詢問方式以書面或口頭方式，向被審計(jì)單位內(nèi)部或外部的知情人員獲取財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息，并對答復(fù)進(jìn)行評價(jià)。

5.注冊會計(jì)師若想獲取影響財(cái)務(wù)報(bào)表或相關(guān)披露認(rèn)定的項(xiàng)目的信息，可選用函證方式通過直接來自第三方對有關(guān)信息和現(xiàn)存狀況的聲明，獲取和評價(jià)審計(jì)證據(jù)的過程。

6.注冊會計(jì)師可采用重新計(jì)算方式以人工方式或使用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)，對記錄或文件中的數(shù)據(jù)計(jì)算準(zhǔn)確性進(jìn)行核對。

7.重新執(zhí)行是指注冊會計(jì)師以人工方式或使用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)，重新獨(dú)立執(zhí)行作為被審計(jì)單位內(nèi)部控制組成部分的程序或控制。

8.注冊會計(jì)師可采用分析程序方式，通過研究不同財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間以及財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系，對財(cái)務(wù)信息作出評價(jià)。分析程序還包括調(diào)查識別出的與其他相關(guān)信息不一致或與預(yù)期數(shù)據(jù)嚴(yán)重偏離的波動和關(guān)系。

對采用上述方法不能或不宜取得原始資料、有關(guān)文件和實(shí)物的，也可采取文字記錄、摘錄、復(fù)印、拍照、轉(zhuǎn)儲、下載等方式取得審計(jì)證據(jù)。

審計(jì)組組長負(fù)責(zé)督導(dǎo)審計(jì)人員收集審計(jì)證據(jù)工作，復(fù)核審計(jì)證據(jù)。發(fā)現(xiàn)審計(jì)證據(jù)不符合要求的，責(zé)成審計(jì)人員進(jìn)一步取證。審計(jì)人員對其收集的審計(jì)證據(jù)嚴(yán)重失實(shí)，或者隱匿、篡改、毀棄審計(jì)證據(jù)的行為承擔(dān)責(zé)任。審計(jì)組長對重要審計(jì)事項(xiàng)為收集審計(jì)證據(jù)或者不足以支持審計(jì)結(jié)論，造成嚴(yán)重后果的行為承擔(dān)責(zé)任。

三、會計(jì)師事務(wù)所審計(jì)證據(jù)的控制

審計(jì)質(zhì)量控制是審計(jì)工作的生命線，關(guān)系到審計(jì)事業(yè)的興亡。而審計(jì)證據(jù)控制又是審計(jì)質(zhì)量控制的重要環(huán)節(jié)，因此，搞好審計(jì)證據(jù)控制是提高審計(jì)工作水平的首要任務(wù)。

（一）提高審計(jì)人員的素質(zhì)

審計(jì)證據(jù)能否控制在可以接受的范圍內(nèi)，在很大程度上取決與執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)人員的素質(zhì)。提高審計(jì)人員素質(zhì)是審計(jì)證據(jù)控制的重要環(huán)節(jié)。

（二）審計(jì)過程中對審計(jì)證據(jù)的控制

1.計(jì)劃階段對審計(jì)證據(jù)的控制。

審計(jì)計(jì)劃階段，是指審計(jì)人員從準(zhǔn)備接受審計(jì)任務(wù)開始到具體實(shí)施外勤審計(jì)工作之前的整個(gè)準(zhǔn)備過程。在計(jì)劃階段應(yīng)做好各項(xiàng)準(zhǔn)備工作，以正確預(yù)計(jì)審計(jì)證據(jù)的數(shù)量。（1）了解被審計(jì)單位的基本情況。（2）科學(xué)評估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平。（3）確定重要性。（4）編制審計(jì)實(shí)施方案。

2.實(shí)施階段對審計(jì)證據(jù)的控制。

實(shí)施階段主要是收集審計(jì)證據(jù)的過程。注冊會計(jì)師可以采用檢查記錄或文件、檢查有形資產(chǎn)、觀察、詢問、函證、重新計(jì)算、重新執(zhí)行及分析程序收集審計(jì)證據(jù)，在審計(jì)取證的全過程，審計(jì)人員應(yīng)始終嚴(yán)格按照審計(jì)證據(jù)的客觀性、相關(guān)性、充分性和合法性的要求，同時(shí)，審計(jì)項(xiàng)目負(fù)責(zé)人對審計(jì)實(shí)施方案的執(zhí)行情況進(jìn)行檢查和糾正，并對審計(jì)實(shí)施的質(zhì)量控制提出具體的意見和建議，發(fā)揮審理的監(jiān)督、指導(dǎo)和服務(wù)作用，從而有效控制審計(jì)證據(jù)。

第一，確保審計(jì)證據(jù)客觀真實(shí)。在審計(jì)取證過程中，對不同類型的證據(jù)，分別應(yīng)該注意的是：①對獲取實(shí)物證據(jù)，應(yīng)注意其來源的可靠性，注明實(shí)物的所有權(quán)人、數(shù)量、存放地點(diǎn)、存放方式和實(shí)物證據(jù)提供者等情況；②書面證據(jù)。應(yīng)注意避免存在同類問題互相矛盾的現(xiàn)象；③視聽證據(jù)和電子數(shù)據(jù)證據(jù)。應(yīng)當(dāng)注明制作方法、制作時(shí)間、制作人和電子數(shù)據(jù)資料的運(yùn)行環(huán)境、系統(tǒng)以及有效地點(diǎn)、存放方式等情況。④對獲取鑒定結(jié)論和勘驗(yàn)筆錄證據(jù)，應(yīng)當(dāng)注明鑒定或勘驗(yàn)的事項(xiàng)、向鑒定人或勘驗(yàn)人提交的相關(guān)材料、鑒定人或勘驗(yàn)人資格等。

第二，確保審計(jì)證據(jù)與被審計(jì)事項(xiàng)間的內(nèi)在邏輯關(guān)系。

第三，確保審計(jì)證據(jù)的充分性，客觀公正的審計(jì)報(bào)告必須建立在充分的審計(jì)證據(jù)的基礎(chǔ)之上。

確定合理范圍的審計(jì)證據(jù)要考慮樣本量與其構(gòu)成的問題。如果樣本量過大，收集到的證據(jù)固然很多，但最低的要求，審計(jì)質(zhì)量就會受到影響，降低了審計(jì)效率，如果樣本量過低，收集到的證據(jù)達(dá)不到。