淺析綠色會(huì)計(jì)體系的構(gòu)建

李長(zhǎng)根

淺析綠色會(huì)計(jì)體系的構(gòu)建

李長(zhǎng)根

自上世紀(jì)九十年代開(kāi)始引入綠色會(huì)計(jì)的理念以來(lái)，國(guó)內(nèi)對(duì)綠色會(huì)計(jì)的研究逐漸發(fā)展為百家爭(zhēng)鳴，尤其是在綠色會(huì)計(jì)核算體系的構(gòu)建上。鑒于此，筆者結(jié)合哲學(xué)的思想和我國(guó)當(dāng)前的現(xiàn)狀，創(chuàng)造性地提出“單要素論”。

綠色會(huì)計(jì)；單要素論；環(huán)境負(fù)債

綠色會(huì)計(jì)，從定義開(kāi)始就眾說(shuō)紛紜，至于構(gòu)成它的會(huì)計(jì)要素學(xué)者及專(zhuān)家持有不同的觀點(diǎn)。其中比較流行的有“三要素論”——環(huán)境成本、環(huán)境收入和環(huán)境收益（孫興華、王維平，2000），“四要素論”——環(huán)境污染損失、自然資源損耗、環(huán)境保護(hù)支出和環(huán)境保護(hù)收益（李宏英，1999），直到“五要素論”甚至“六要素論”。筆者認(rèn)為就應(yīng)該從容易和方便處著手。綠色會(huì)計(jì)要素應(yīng)該首先是“易”和“細(xì)”的極致單要素——環(huán)境負(fù)債。這不僅是哲學(xué)思想和會(huì)計(jì)思想的結(jié)合運(yùn)用，更是有著客觀實(shí)際的需要。

一、“單要素論”——環(huán)境負(fù)債的合理性

（一）服從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則新的指導(dǎo)思想

自2006年開(kāi)始，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則順應(yīng)國(guó)際趨勢(shì)，服從優(yōu)勝劣汰法則，將指導(dǎo)思想從以前的以收入費(fèi)用觀為主轉(zhuǎn)變?yōu)橐再Y產(chǎn)負(fù)債觀為主。而在資產(chǎn)負(fù)債觀下，資產(chǎn)和負(fù)債是會(huì)計(jì)要素中最核心、最重要的兩個(gè)要素。其他要素既可通過(guò)資產(chǎn)和負(fù)債的變化來(lái)定義，又會(huì)最終反映到資產(chǎn)與負(fù)債中去。資產(chǎn)和負(fù)債在一定程度上是其他所有要素的結(jié)果。

（二）環(huán)境負(fù)債是企業(yè)運(yùn)營(yíng)的最終結(jié)果

綠色會(huì)計(jì)理論認(rèn)為，空氣、水、土地維持動(dòng)物生存能力以及臭氧層等，都是全世界所有國(guó)家以及子孫后代所共有的“特定資產(chǎn)”。這些“特定資產(chǎn)”有的可以替代，但需付出一定的甚至巨大的代價(jià)才能補(bǔ)償，有的根本不能替代，例如石油等。從這個(gè)意義上來(lái)說(shuō)，我們是否依靠下一代的資本、全人類(lèi)的財(cái)富來(lái)生存？因而企業(yè)不作任何補(bǔ)償，依靠損耗環(huán)境資源來(lái)發(fā)展經(jīng)濟(jì)，既不公平，也非常危險(xiǎn)。

從這個(gè)角度來(lái)說(shuō)，企業(yè)是通過(guò)向我們的下一代和全人類(lèi)借資源，借環(huán)境來(lái)運(yùn)營(yíng)，即負(fù)“債”經(jīng)營(yíng)?？赡芷髽I(yè)會(huì)采取更節(jié)能更環(huán)保的生產(chǎn)方式來(lái)改善企業(yè)對(duì)環(huán)境的污染以及對(duì)資源的浪費(fèi)，但是筆者認(rèn)為大多數(shù)情況下，一個(gè)企業(yè)往往只能減少這種負(fù)債而不能消除。例如鋼鐵企業(yè)可以提高生產(chǎn)效率，改進(jìn)三廢處理方式，從而減少其環(huán)境負(fù)債，但是生產(chǎn)鋼鐵的資源已經(jīng)消耗了，負(fù)債已經(jīng)產(chǎn)生了，綠色會(huì)計(jì)最終反映的還是企業(yè)的環(huán)境負(fù)債。

（三）“單要素論”使會(huì)計(jì)語(yǔ)言更加親民，有利于引導(dǎo)民眾的綠色投資行為

傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)人大多只是用會(huì)計(jì)語(yǔ)言來(lái)闡述會(huì)計(jì)，只有會(huì)計(jì)的語(yǔ)言大眾化、通俗化、親民化，才能更易為會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)以外的有關(guān)人士所理解和運(yùn)用，更易成為服務(wù)于社會(huì)經(jīng)濟(jì)、服務(wù)于政治生活的表達(dá)方式。今天，一個(gè)全新的理念——綠色會(huì)計(jì)又要進(jìn)入公眾的視野，一旦大眾不懂綠色會(huì)計(jì)語(yǔ)言，那么綠色會(huì)計(jì)報(bào)告無(wú)異于對(duì)牛彈琴，其目的還怎么達(dá)到。相反，筆者認(rèn)為現(xiàn)階段我們不應(yīng)該對(duì)已為人們所熟悉的報(bào)表體系進(jìn)行改變，而應(yīng)先簡(jiǎn)單地加入環(huán)境負(fù)債到資產(chǎn)負(fù)債表中，同時(shí)將環(huán)境負(fù)債向民眾通俗地解釋為企業(yè)欠我們和我們子孫后代的債。由于科目簡(jiǎn)單，意義通俗，又不脫離原有傳統(tǒng)會(huì)計(jì)報(bào)表，綠色會(huì)計(jì)語(yǔ)言勢(shì)必很快深入人心，為普通民眾所熟悉。這樣，普通投資者在做投資決策時(shí)，也容易將一個(gè)企業(yè)的綠色程度——環(huán)境負(fù)債的大小作為重要的參考信息，因?yàn)檫@畢竟關(guān)系到他們自己及其后人的切身利益！

（四）通過(guò)“資產(chǎn)負(fù)債率”刺激企業(yè)主動(dòng)降低環(huán)境負(fù)債，實(shí)現(xiàn)綠色化

財(cái)務(wù)上有一個(gè)非常重要的指標(biāo)，它既能影響企業(yè)的融資能力，又會(huì)牽扯到企業(yè)的生死存亡，它就是資產(chǎn)負(fù)債率（DAR）。DAR=D/A=D/(D+R)，其中D為負(fù)債總額，A為資產(chǎn)總額，R為所有者權(quán)益總額。一個(gè)高污染、高能耗的企業(yè)，如果它在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中不采取任何改進(jìn)措施，那么運(yùn)用綠色會(huì)計(jì)核算該企業(yè)，它的環(huán)境負(fù)債就會(huì)一直大規(guī)模地增加，那么DAR=(D0+ΔD)/(D0+ΔD+R)，由數(shù)學(xué)分析可知其他條件不變的情況下，環(huán)境負(fù)債增加DAR是會(huì)上升的。而一旦資產(chǎn)負(fù)債率高過(guò)其合理水平，這個(gè)企業(yè)的大難也就不遠(yuǎn)了。首先它的貸款能力會(huì)受到極大限制，其次由于債權(quán)人感受到威脅可能會(huì)要求破產(chǎn)清算，所以，企業(yè)出于利己性的考慮必然會(huì)采取措施降低企業(yè)的環(huán)境負(fù)債水平，從而降低環(huán)境負(fù)債率。

二、“單要素論”構(gòu)建綠色會(huì)計(jì)的具體方法

環(huán)境負(fù)債是指企業(yè)以往的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)或其他經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)對(duì)環(huán)境造成的破壞和影響，形成的須由企業(yè)承擔(dān)、要以資產(chǎn)或勞務(wù)償付的義務(wù)。“單要素論”要僅僅運(yùn)用環(huán)境負(fù)債這一要素來(lái)構(gòu)建整個(gè)綠色會(huì)計(jì)核算體系，就首先得確定一個(gè)綠色標(biāo)準(zhǔn)。

（一）綠色標(biāo)準(zhǔn)的確定

由前文可知，任何一個(gè)企業(yè)，只要它在運(yùn)營(yíng)，那么它就無(wú)法避免消耗全人類(lèi)和我們子孫后代的資源。這樣的話(huà)，一個(gè)企業(yè)的環(huán)境負(fù)債將永續(xù)增長(zhǎng)下去，顯得非常不合理。于是，筆者認(rèn)為首先應(yīng)該建立一個(gè)綠色標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)對(duì)資源的消耗超過(guò)該綠色標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，才將其計(jì)入環(huán)境負(fù)債。例如，一個(gè)造紙企業(yè)的綠色標(biāo)準(zhǔn)是一棵樹(shù)對(duì)應(yīng)生產(chǎn)一噸紙，可是它由于技術(shù)落后，砍伐了兩棵樹(shù)僅生產(chǎn)了一噸紙，那么超過(guò)的一棵樹(shù)就應(yīng)該計(jì)入該企業(yè)的環(huán)境負(fù)債。當(dāng)然還有許多類(lèi)似的標(biāo)準(zhǔn)，需要財(cái)政部和各界同仁來(lái)根據(jù)實(shí)際情況建立。

（二）環(huán)境負(fù)債的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)

要確認(rèn)環(huán)境負(fù)債，就應(yīng)該先明確它的分類(lèi)。筆者認(rèn)為環(huán)境負(fù)債可以簡(jiǎn)單地分為顯性的和隱性的兩大類(lèi)。顯性的環(huán)境負(fù)債是指企業(yè)因其破壞環(huán)境、消耗資源，而必須支付的可以用貨幣可靠計(jì)量的用來(lái)補(bǔ)償資源浪費(fèi)；隱性的環(huán)境負(fù)債是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，雖然破壞了環(huán)境，耗費(fèi)了資源，但是沒(méi)有強(qiáng)制措施要求，也不能用貨幣可靠計(jì)量其對(duì)資源浪費(fèi)的補(bǔ)償。所以環(huán)境負(fù)債的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)該如下：

1.法律規(guī)定，企業(yè)有支付污染成本的義務(wù)，或者超出規(guī)定的綠色標(biāo)準(zhǔn)，并且支付金額確定的，應(yīng)將其確認(rèn)為顯性的環(huán)境負(fù)債。

2.超出綠色標(biāo)準(zhǔn)，但法律沒(méi)有強(qiáng)制規(guī)定必須補(bǔ)償，且支出不能可靠計(jì)量，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中披露其事實(shí)及原因。

三、綠色會(huì)計(jì)“單要素論”的深刻內(nèi)涵

我國(guó)當(dāng)前對(duì)外的會(huì)計(jì)報(bào)表是面向所用外部信息使用者，所以筆者希望會(huì)計(jì)報(bào)表應(yīng)該像計(jì)算機(jī)界面一樣對(duì)所有人都是“簡(jiǎn)單而友好”的。

同時(shí)，筆者有感于當(dāng)前我國(guó)綠色會(huì)計(jì)研究仍然難以服務(wù)于實(shí)際，故而“取法乎簡(jiǎn)”，首先將綠色會(huì)計(jì)設(shè)計(jì)地如此簡(jiǎn)單。一來(lái)方便推行，二來(lái)希望在實(shí)踐過(guò)程中由研究者們逐漸完善，進(jìn)而“可得其中”，得到中性合理的綠色會(huì)計(jì)體系，更好地服務(wù)于我國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展！

[1]施先旺，劉美華.資產(chǎn)負(fù)債觀和收入費(fèi)用觀比較研究[J].財(cái)會(huì)通訊，2008(6).

[2]葛家澍，李若山.九十年代西方會(huì)計(jì)理論的一個(gè)新思潮——綠色會(huì)計(jì)理論[J].會(huì)計(jì)研究，1992（5）.

[3]王軍.會(huì)計(jì)學(xué)哲學(xué)一覽方向——讓會(huì)計(jì)在哲學(xué)的意境中升華[J].會(huì)計(jì)研究，2007（12）.

（作者單位：中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院 ）