營(yíng)業(yè)稅改征增值稅中的稅收籌劃

趙曉飛

摘要：當(dāng)前，我國(guó)正處于加快轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式的攻堅(jiān)時(shí)期，大力發(fā)展第三產(chǎn)業(yè)，尤其是現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，對(duì)推進(jìn)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整和提高國(guó)家綜合實(shí)力具有重要意義。按照建立健全有利于科學(xué)發(fā)展的財(cái)稅制度要求，將營(yíng)業(yè)稅改征增值稅，有利于完善稅制，消除重復(fù)征稅；有利于社會(huì)專業(yè)化分工，促進(jìn)三次產(chǎn)業(yè)融合；有利于降低企業(yè)稅收成本，增強(qiáng)企業(yè)發(fā)展能力；有利于優(yōu)化投資、消費(fèi)和出口結(jié)構(gòu)，促進(jìn)國(guó)民經(jīng)濟(jì)健康協(xié)調(diào)發(fā)展。

關(guān)鍵詞：營(yíng)改增 措施 籌劃方式

一、營(yíng)業(yè)稅改征增值稅對(duì)企業(yè)的影響

（一）對(duì)納稅人經(jīng)營(yíng)模式的影響

本次營(yíng)改增，對(duì)營(yíng)改增試點(diǎn)行業(yè)納稅人的產(chǎn)業(yè)鏈和經(jīng)營(yíng)模式都會(huì)產(chǎn)生深遠(yuǎn)的影響。營(yíng)改增前，納稅人購(gòu)進(jìn)貨物、勞務(wù)以及進(jìn)行勞務(wù)分包，不考慮交易對(duì)象的納稅人身份問(wèn)題（一般納稅人或小規(guī)模納稅人）。營(yíng)改增后，基于抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額方面的考慮，在從事上述業(yè)務(wù)時(shí)，要求交易對(duì)象必須是增值稅一般納稅人。

（二）對(duì)服務(wù)業(yè)定價(jià)機(jī)制的影響

服務(wù)業(yè)的定價(jià)機(jī)制比較靈活，服務(wù)價(jià)格的影響因素也較多，所以服務(wù)業(yè)稅收的變化有可能會(huì)影響到服務(wù)價(jià)格的制定。

例如，對(duì)于一項(xiàng)當(dāng)前營(yíng)業(yè)稅率適用5%的服務(wù)項(xiàng)目，其業(yè)務(wù)收費(fèi)為100元，扣除5元的營(yíng)業(yè)稅（不考慮其他附加稅費(fèi)）后凈收入為95元。營(yíng)業(yè)稅改革后，假設(shè)同一項(xiàng)服務(wù)以6%計(jì)算增值稅，即同樣實(shí)現(xiàn)95元的凈收入，理論上服務(wù)價(jià)格可能需要提高至101.1元。但是企業(yè)是否要提高服務(wù)價(jià)格，或是以此作為談判的接口，要看企業(yè)的價(jià)格決策策略和企業(yè)在市場(chǎng)中的競(jìng)爭(zhēng)地位、業(yè)務(wù)細(xì)分狀況等多方面的綜合因素。

（三）對(duì)納稅人稅收負(fù)擔(dān)的影響

本次營(yíng)改增，對(duì)原增值稅納稅人和營(yíng)改增納稅人的稅收負(fù)擔(dān)，都會(huì)產(chǎn)生一定的影響。對(duì)于營(yíng)改增試點(diǎn)行業(yè)納稅人稅收負(fù)擔(dān)的影響，主要取決于兩個(gè)方面：一是稅率的上升幅度是否過(guò)大，二是增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣是否充分。對(duì)于營(yíng)改增試點(diǎn)范圍內(nèi)的有些行業(yè)，稅收負(fù)擔(dān)上升較多，如交通運(yùn)輸業(yè)。對(duì)于營(yíng)改增試點(diǎn)范圍內(nèi)的另一些行業(yè)，稅收負(fù)擔(dān)變化不大或略有下降，如現(xiàn)代服務(wù)業(yè)。

（四）對(duì)納稅人財(cái)務(wù)核算的影響

本次營(yíng)改增，對(duì)試點(diǎn)行業(yè)納稅人的財(cái)務(wù)核算影響較大。主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：一是總體上來(lái)說(shuō)增值稅的核算要比營(yíng)業(yè)稅的核算復(fù)雜得多，涉及收入、成本、費(fèi)用的方方面面。如果核算不到位，會(huì)增加企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。二是混業(yè)經(jīng)營(yíng)及兼營(yíng)業(yè)務(wù)的收入要分別核算，未分別核算的，從高適用稅率。三是免稅項(xiàng)目、非應(yīng)稅項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額要正確核算，否則會(huì)多轉(zhuǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額，加重企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。四是要加強(qiáng)成本費(fèi)用報(bào)銷憑證的審核，應(yīng)取得未取得增值稅專用發(fā)票的，不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

二、營(yíng)業(yè)稅改征增值稅后企業(yè)的應(yīng)對(duì)措施

營(yíng)業(yè)稅改征增值稅，試點(diǎn)企業(yè)應(yīng)當(dāng)從以下幾個(gè)方面加以應(yīng)對(duì)：

（一）合理確定組織架構(gòu)

企業(yè)的組織架構(gòu)不同，產(chǎn)生的稅收負(fù)擔(dān)會(huì)不同。如同城的總機(jī)構(gòu)和分支機(jī)構(gòu)，如果獨(dú)立辦理了非法人營(yíng)業(yè)執(zhí)照和稅務(wù)登記，應(yīng)當(dāng)作為兩個(gè)獨(dú)立的納稅人，分別納稅。如此操作，會(huì)產(chǎn)生兩方面的不利后果：一是總分支機(jī)構(gòu)間、各分支機(jī)構(gòu)間相互提供應(yīng)稅服務(wù)，要繳納增值稅。二是個(gè)納稅人留抵的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額不能互抵，會(huì)產(chǎn)生提前繳稅的問(wèn)題，影響企業(yè)的現(xiàn)金流量。

企業(yè)還可以通過(guò)分立的方式，將一些適用免稅、低稅率以及差額征稅的中間業(yè)務(wù)（如貨運(yùn)代理）從高稅率業(yè)務(wù)（如交通運(yùn)輸）中分立出去，以充分享受免稅、地稅率、差額征稅等稅收優(yōu)惠。

（二）合理選擇納稅人資格

對(duì)于購(gòu)買方需要增值稅專用發(fā)票的行業(yè)，如貨運(yùn)業(yè)，只有取得一般納稅人資格，企業(yè)的業(yè)務(wù)承攬能力才不會(huì)受影響。給境外提供應(yīng)稅服務(wù)，只有取得一般納稅人資格，才有資格享受免抵退稅。

對(duì)于購(gòu)買方不需要增值稅專用發(fā)票的行業(yè)，如客運(yùn)業(yè)，可以根據(jù)本企業(yè)的成本構(gòu)成測(cè)算一般人的稅收負(fù)擔(dān)和小規(guī)模納稅人的稅收負(fù)擔(dān)，從而選擇稅收負(fù)擔(dān)較輕的納稅人資格。

對(duì)于購(gòu)買方不需要增值稅專用發(fā)票的行業(yè)，企業(yè)可以通過(guò)分立，將一個(gè)經(jīng)營(yíng)規(guī)模較大的企業(yè)分立為若干個(gè)經(jīng)營(yíng)規(guī)模較小的企業(yè)，以享受小規(guī)模納稅人低征收率的稅收優(yōu)惠。降低企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。

（三）審慎選擇交易對(duì)象

營(yíng)改增后，試點(diǎn)企業(yè)在購(gòu)買材料、租賃機(jī)械、分包服務(wù)、掛靠服務(wù)等方面應(yīng)當(dāng)綜合考慮增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額和價(jià)格因素，審慎選擇交易對(duì)象，以降低企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。

以租賃業(yè)為例，一般納稅人適用的增值稅稅率為17%，其購(gòu)進(jìn)貨物時(shí)，如果小規(guī)模納稅人與一般納稅人貨物價(jià)格的含稅比大88.03%，應(yīng)當(dāng)選擇一般納稅人。否則，應(yīng)當(dāng)選擇小規(guī)模納稅人。

（四）合理安排業(yè)務(wù)模式

同一筆業(yè)務(wù)，業(yè)務(wù)模式的安排不同，適用的稅目會(huì)不同，由此產(chǎn)生的稅收負(fù)擔(dān)也不同。

如果貨主的貨物需要在碼頭存放一段時(shí)間，其和港口企業(yè)有兩種合同簽訂方式：簽訂庫(kù)房的租賃合同或簽訂倉(cāng)儲(chǔ)合同。如果簽訂的是庫(kù)房租賃合同，按照不動(dòng)產(chǎn)租賃，適用5%的稅率繳納營(yíng)業(yè)稅，不能開(kāi)具專用發(fā)票。如果簽訂的是倉(cāng)儲(chǔ)合同，按照有形動(dòng)產(chǎn)租賃，適用6%的稅率繳納增值稅，可以開(kāi)具專用發(fā)票。企業(yè)可以根據(jù)具體情況，選擇適當(dāng)?shù)臉I(yè)務(wù)模式，既不影響經(jīng)營(yíng)，也能降低稅收負(fù)擔(dān)。

（五）充分運(yùn)用稅收優(yōu)惠政策

本次營(yíng)改增，提供國(guó)際運(yùn)輸服務(wù)的納稅人以及給境外提供設(shè)計(jì)服務(wù)的納稅人，可以享受增值稅的免抵退稅政策。給境外提供物流輔助服務(wù)、咨詢服務(wù)、認(rèn)證服務(wù)的納稅人，可以享受增值稅免稅政策。企業(yè)應(yīng)當(dāng)充分利用這些優(yōu)惠政策，以降低稅收負(fù)擔(dān)。

增值稅納稅人可以選擇享受稅收優(yōu)惠，也可以選擇放棄稅收優(yōu)惠，有時(shí)放棄免稅稅收負(fù)擔(dān)肯能更輕。企業(yè)應(yīng)當(dāng)分析享受稅收優(yōu)惠和放棄稅收優(yōu)惠的利弊得失，選擇最有利于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、最能降低稅收負(fù)擔(dān)的稅收政策。

（六）合理選擇計(jì)稅方式

某些特殊行業(yè)的一般納稅人，如提供公共交通運(yùn)輸服務(wù)的納稅人（公交公司、出租車公司、客運(yùn)公司），可以選擇按照一般計(jì)稅方法計(jì)稅，也可以選擇按照簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅。企業(yè)可以測(cè)算兩種不同計(jì)稅方式下的稅收負(fù)擔(dān)，選擇稅收負(fù)擔(dān)最輕的計(jì)稅方法。endprint

再如總機(jī)構(gòu)和分支機(jī)構(gòu)，一般情況下是總機(jī)構(gòu)和分支機(jī)構(gòu)分別繳納增值稅。但如果總分支機(jī)構(gòu)符合匯總納稅的條件，能夠?qū)崿F(xiàn)匯總納稅，可以起到延緩納稅、減輕稅收負(fù)擔(dān)的作用。

（七）做好過(guò)渡期的稅收安排

本次營(yíng)改增，未考慮固定資產(chǎn)、存貨的期初進(jìn)項(xiàng)稅額問(wèn)題。所以，營(yíng)改增前，企業(yè)不易大量購(gòu)置固定資產(chǎn)，以免出現(xiàn)營(yíng)業(yè)稅該增值稅后無(wú)進(jìn)項(xiàng)稅額可抵的情況。

對(duì)于某些生產(chǎn)周期較長(zhǎng)的行業(yè)，其改增前的收入和成本要相互配比。如果將成本提現(xiàn)在營(yíng)改增前但是將收入確認(rèn)在營(yíng)改增后，會(huì)加重企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。

（八）加強(qiáng)涉稅業(yè)務(wù)的財(cái)務(wù)核算

增值稅涉稅業(yè)務(wù)的財(cái)務(wù)核算，其復(fù)雜性遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于營(yíng)業(yè)稅業(yè)務(wù)的財(cái)務(wù)核算。所以，營(yíng)改增后，企業(yè)應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)增值稅的財(cái)務(wù)核算，尤其是對(duì)于收入和進(jìn)項(xiàng)稅額的核算，以降低企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。

對(duì)于兼營(yíng)免稅項(xiàng)目、非應(yīng)稅項(xiàng)目的納稅人，免稅項(xiàng)目、非應(yīng)稅項(xiàng)目耗用外購(gòu)貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣，應(yīng)當(dāng)做增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額有按照成本轉(zhuǎn)出和按照收入轉(zhuǎn)出兩種方法，企業(yè)應(yīng)當(dāng)合理選擇增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的轉(zhuǎn)出方法，以免加重稅收負(fù)擔(dān)。

（九）對(duì)業(yè)務(wù)人員進(jìn)行涉稅事項(xiàng)的培訓(xùn)

營(yíng)業(yè)稅改征增值稅，在稅率一定的情況下，稅收負(fù)擔(dān)的高低主要取決于進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣是否充分。所以，業(yè)務(wù)人員要熟悉哪些業(yè)務(wù)在營(yíng)改增試點(diǎn)范圍內(nèi)，應(yīng)當(dāng)取得增值稅專用發(fā)票。

業(yè)務(wù)人員必須知道取得增值稅專用發(fā)票在多長(zhǎng)時(shí)間內(nèi)應(yīng)當(dāng)認(rèn)證，如果未在規(guī)定時(shí)間內(nèi)認(rèn)證的，進(jìn)項(xiàng)稅額將不能抵扣，這樣會(huì)給企業(yè)造成不必要的經(jīng)濟(jì)損失。

業(yè)務(wù)人員在簽訂合同時(shí)，應(yīng)當(dāng)充分考慮稅收因素，如不動(dòng)產(chǎn)租賃與倉(cāng)儲(chǔ)租賃的區(qū)別、運(yùn)輸服務(wù)與租賃服務(wù)的區(qū)別等，業(yè)務(wù)合同要與賬務(wù)處理一致，避免由于資料的不一致而加重稅收負(fù)擔(dān)。

（十）加強(qiáng)營(yíng)改增涉稅業(yè)務(wù)的稅收籌劃

企業(yè)的很多涉稅事宜，如固定資產(chǎn)的購(gòu)置、分包業(yè)務(wù)的安排、合同的簽訂等，只有事先做好統(tǒng)籌安排，才能做到防患于未然。如果在業(yè)務(wù)運(yùn)行后才考慮稅收問(wèn)題，往往為時(shí)已晚。

如整體資產(chǎn)的租賃，應(yīng)當(dāng)在合同中分別注明不動(dòng)產(chǎn)和動(dòng)產(chǎn)的租賃收入。如果分別注明的，不動(dòng)產(chǎn)租賃收入繳納營(yíng)業(yè)稅，動(dòng)產(chǎn)租賃收入繳納增值稅。如果未分別注明的，由國(guó)稅機(jī)關(guān)、地稅機(jī)關(guān)分別核定增值稅、營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅收入。如此處理，可能形成一定程度的重復(fù)征稅。

營(yíng)改增后，企業(yè)可以通過(guò)轉(zhuǎn)讓原固定資產(chǎn)（按照4%的征收率減半征收增值稅）、購(gòu)置新固定資產(chǎn)（取得17%的進(jìn)項(xiàng)稅額）等方式，利用不同業(yè)務(wù)的稅率差，降低增值稅的稅收負(fù)擔(dān)。

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