國有房地產(chǎn)企業(yè)績效審計的難點和對策

程海波

國有企業(yè)開展績效審計是企業(yè)進行內(nèi)部管理控制的有效手段，通過內(nèi)部審計對企業(yè)經(jīng)營活動和相關(guān)資源使用的經(jīng)濟性、效率性和效果性進行審查和評價，可以促進企業(yè)加強管理、防范風(fēng)險、增收節(jié)支，提高企業(yè)經(jīng)營效率和效益

《審計署2008年至2012年審計工作發(fā)展規(guī)劃》明確提出，要全面推進績效審計，到2012年，每年所有的審計項目都開展績效審計。劉家義審計長在2013年全國審計工作會議上指出，要進一步加大績效審計力度，促進提質(zhì)增效和厲行節(jié)約。這說明績效審計正成為我國現(xiàn)代審計發(fā)展的方向，也是我國未來審計工作的重點。作為國有資產(chǎn)的重要組成部分，國有企業(yè)開展績效審計是企業(yè)進行內(nèi)部管理控制的有效手段，通過內(nèi)部審計對企業(yè)經(jīng)營活動和相關(guān)資源使用的經(jīng)濟性、效率性和效果性（以下簡稱“3E性”）進行審查和評價，可以促進企業(yè)加強管理、防范風(fēng)險、增收節(jié)支，提高企業(yè)經(jīng)營效率和效益，實現(xiàn)企業(yè)價值不斷增值。從近年的審計實踐看，國有企業(yè)開展績效審計還停留在一個比較初級的階段，尤其是作為國有經(jīng)濟重要支柱產(chǎn)業(yè)之一的國有房地產(chǎn)企業(yè)，其本身具有強烈的行業(yè)特殊性，使得內(nèi)部審計在實施績效審計時遇到了一些困難和局限。本文擬對此進行分析，探討國有房地產(chǎn)企業(yè)如何有效開展績效審計的思路。

一、國有房地產(chǎn)企業(yè)開展績效審計的難點

1、企業(yè)價值目標(biāo)多樣，3E性難以兼顧。

國有房地產(chǎn)企業(yè)是社會組織的一種存在形式，其實現(xiàn)的價值是多層面、多維度的。作為自主經(jīng)營、自負(fù)盈虧的市場主體，企業(yè)注重的是經(jīng)濟目標(biāo)，通過投資、建造、銷售項目或提供服務(wù)實現(xiàn)利潤的最大化，以滿足投資人對投資的增值和回報。但在追求國有資本保值增值的過程中，又必須體現(xiàn)出比其他企業(yè)更高的公益性，實現(xiàn)公共利益目標(biāo)，如承建政府特定的投資項目、參與市政工程和安居工程建設(shè)等，推動城市建設(shè)步伐，改善居民居住環(huán)境。企業(yè)在執(zhí)行市場經(jīng)濟行為時，受資本逐利性的影響，會自發(fā)地追求效率和效果的最大化，以期用最小的投入獲得最大的產(chǎn)出。當(dāng)企業(yè)承擔(dān)一定的社會責(zé)任目標(biāo)時，3E性之間往往會出現(xiàn)矛盾，比如建造某一公共項目，在評價其績效情況時常常會發(fā)現(xiàn)，有時支出雖然經(jīng)濟、節(jié)約，但效果不好，或者是產(chǎn)出質(zhì)量、社會效果、公眾滿意度非常理想，但項目本身卻無經(jīng)濟性可言。

2、經(jīng)濟業(yè)務(wù)復(fù)雜，評價標(biāo)準(zhǔn)難以統(tǒng)一。

近幾年房地產(chǎn)行業(yè)高速發(fā)展，經(jīng)濟業(yè)務(wù)越來越復(fù)雜。從整個企業(yè)集團看，其經(jīng)營業(yè)務(wù)多元化。很多企業(yè)大規(guī)?？鐓^(qū)域、跨領(lǐng)域擴張，不僅從事著住宅、商業(yè)地產(chǎn)開發(fā)，還延伸經(jīng)營與之相配套的市政設(shè)施建設(shè)、綠化養(yǎng)護、物業(yè)管理，并涉足酒店、文化、旅游、金融等多領(lǐng)域，由過去單一的房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營發(fā)展成為了綜合性房地產(chǎn)投資控股集團。從單個企業(yè)來看，其業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)繁多。房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)一般包括項目可行性研究、產(chǎn)品定位、規(guī)劃設(shè)計、征地拆遷、七通一平、建筑施工、工程監(jiān)理、竣工驗收、交付使用等多個階段。受內(nèi)外部因素的影響，每個階段都存在著管理控制風(fēng)險，影響企業(yè)績效。企業(yè)開展績效審計，可以是整個集團系統(tǒng)的各運營層面，也可以各業(yè)務(wù)開發(fā)階段為審計對象，或者選擇開發(fā)階段的某一控制點進行審計。正因為績效審計的內(nèi)容廣泛，審計對象千差萬別，因此，制定一套統(tǒng)一適用的評價標(biāo)準(zhǔn)體系比較困難，也影響了當(dāng)前績效審計大范圍的推廣。

3、審計資源不足，審計效益受到限制。

相對于企業(yè)財務(wù)收支審計、專項審計、效益審計，績效審計的目標(biāo)層次更高，審計內(nèi)容增多，既包括被審計單位各項業(yè)務(wù)活動，也包括其他非經(jīng)濟范疇的管理活動。在工作量不斷增加和難度逐步提高的情況下，審計任務(wù)重與審計資源不足的矛盾凸顯，影響著審計效益的發(fā)揮。

一是重視程度不夠。長期以來，企業(yè)管理者往往將審計與會計緊密聯(lián)系起來，認(rèn)為審計就是對會計報表進行審核，是保證財務(wù)信息合法公允的第二道關(guān)口，沒有意識到內(nèi)部審計的潛在價值，從而抑制了企業(yè)對內(nèi)部審計的資源投資，這種資源不僅是有形的財務(wù)資源、人力資源，也包括管理者的時間和注意力資源?？冃徲嬕蚴苜Y源的限制不能很好地深入開展，審計意見和建議也就得不到較好地貫徹和落實。

二是評價依據(jù)不健全。2013年8月中國內(nèi)部審計協(xié)會發(fā)布了新《中國內(nèi)部審計準(zhǔn)則》，將原經(jīng)濟性、效率性、效果性具體準(zhǔn)則合并修訂為第2202號內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則——績效審計，為內(nèi)部審計實施績效審計提供了法規(guī)依據(jù)。但該準(zhǔn)則對審計的方法和評價標(biāo)準(zhǔn)只是作了籠統(tǒng)的列舉，沒有制定具體的實施細(xì)則，給績效審計工作帶來一定的難度。企業(yè)審計人員在進行績效審計時， 由于缺乏有針對性的細(xì)則指導(dǎo)，往往憑各自的想法和職業(yè)判斷來摸索， 難免有各行其是的情況， 這樣不利于審計質(zhì)量管理及審計風(fēng)險控制， 加大了審計風(fēng)險。

三是人才資源匱乏?？冃徲嬍且环N新型審計，涉及的領(lǐng)域和范圍較廣，審計對象復(fù)雜多樣，這就決定了審計人員必須是精通多個學(xué)科、綜合素質(zhì)高的復(fù)合型人才。而受傳統(tǒng)財務(wù)審計的影響，國有企業(yè)的審計人員主要是會計師和審計師，精通工程、評估、經(jīng)濟、法律、計算機等專業(yè)知識的人才極少，整體呈現(xiàn)著知識結(jié)構(gòu)單一，綜合分析問題的能力不強，缺乏績效評價的經(jīng)驗、知識及技術(shù)能力的特點。這直接影響了績效審計的質(zhì)量，審計評價和建議也無法上升到企業(yè)管理層面，難以達(dá)到理想的績效審計效果。

二、國有房地產(chǎn)企業(yè)開展績效審計的對策

1、有的放矢，恰當(dāng)選擇審計項目。

審計項目的選擇是審計工作循環(huán)的開端，也是審計計劃編制工作的第一步。審計項目選擇的好，可以達(dá)到績效審計目標(biāo)；反之，則不可能達(dá)到。選擇審計項目時，應(yīng)對被審計事項或單位的信息進行充分了解和分析，從宏觀上把握和識別企業(yè)面臨的風(fēng)險并排序，預(yù)測可取得的審計成果是否能夠達(dá)到審計目標(biāo)，最后由決策層、業(yè)務(wù)部門、審計組共同論證擇優(yōu)。目前國有企業(yè)開展績效審計的實踐經(jīng)驗有限，大規(guī)模開展績效審計的基礎(chǔ)和條件尚不具備，本著“突出重點”的原則，可以選擇領(lǐng)導(dǎo)重視、群眾關(guān)心的熱點、難點，重大資金，重點項目，高風(fēng)險集中的重點環(huán)節(jié)進行試點審計，再由點及面，逐步推開。比如，對資金分配使用的合理性和項目的效益性進行審計，審查項目的可投資性、技術(shù)可行性和經(jīng)濟合理性，審查工程質(zhì)量情況，審查物資采購和招投標(biāo)程序的合法合規(guī)性，審查項目建設(shè)計劃與執(zhí)行情況，審查項目投入使用后的運行效率和效果等。另外，選擇審計項目的規(guī)模大小、復(fù)雜程度應(yīng)與審計人員的數(shù)量、素質(zhì)等審計資源承受能力相匹配。

2、建立多層次的績效審計評價標(biāo)準(zhǔn)體系。

確定績效審計的評價標(biāo)準(zhǔn)是績效審計的關(guān)鍵問題，沒有審計標(biāo)準(zhǔn)，就無從進行審計評價。國有企業(yè)的經(jīng)濟管理活動是多樣的，績效審計應(yīng)當(dāng)根據(jù)審計事項的特點建立相應(yīng)的評價標(biāo)準(zhǔn)，這種評價標(biāo)準(zhǔn)體系是多層次的。一般來說，分為三個層次：第一層次是財務(wù)績效標(biāo)準(zhǔn)，是根據(jù)國家政策、行業(yè)參數(shù)、上級下達(dá)的任務(wù)目標(biāo)、預(yù)算等制定的經(jīng)濟效益類指標(biāo)，以定量和財務(wù)分析為主，利用這一類指標(biāo)可以進行投入、產(chǎn)出等總量分析，進行預(yù)算投入與實際投入、本項目與其他項目的比較分析，進行未來發(fā)展走向的趨勢分析，形成企業(yè)績效的初步評價；第二層次是管理績效標(biāo)準(zhǔn)，主要是內(nèi)部控制類指標(biāo)，以定性分析為主，定量分析為輔，從企業(yè)經(jīng)營決策、內(nèi)部管理與控制、戰(zhàn)略管理、發(fā)展創(chuàng)新等方面進行評價，反映管理成效，形成企業(yè)績效更全面的修正性評價；第三層次是社會效益標(biāo)準(zhǔn)，根據(jù)不同行業(yè)、不同性質(zhì)而制定，主要包括公共設(shè)施增長率、社會滿意度、群眾上訪率等指標(biāo)，評價項目對生態(tài)環(huán)境、行業(yè)和地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展、公共政策和社會穩(wěn)定等方面所產(chǎn)生的作用和影響。運用這三個層次的評價指標(biāo)，可以形成企業(yè)績效的綜合評價。在確定評價標(biāo)準(zhǔn)時，應(yīng)當(dāng)根據(jù)國家經(jīng)濟形勢、宏觀政策、當(dāng)?shù)氐目陀^環(huán)境、歷史條件和實際情況進行動態(tài)的調(diào)整。

3、綜合評價企業(yè)績效的3E性，即經(jīng)濟性、效率性、效果性。

績效審計，又稱為3E審計，是對企業(yè)經(jīng)營活動和資源利用的經(jīng)濟性、效率性和效果性進行評價，即評價審計項目的支出是否節(jié)約、投入與產(chǎn)出是否高效、是否達(dá)到預(yù)定目標(biāo)。一般情況下，評價績效最關(guān)注的是效果性，只有達(dá)到預(yù)定的效果，再評價審計事項是否經(jīng)濟和高效才有意義。3E性之間的關(guān)系是，經(jīng)濟性是前提，效率性是過程，效果性是目的。

房地產(chǎn)企業(yè)具有行業(yè)特殊性，其績效審計項目往往會涉及許多重大的建設(shè)項目，這些項目可能要延續(xù)若干年，有的項目要分幾個階段完成。這就需要對項目過程進行績效審計和評價，提出管理建議。這類項目當(dāng)期可能沒有效益或收益很小，但不能簡單地評價說項目績效不好，項目可能在今后會取得較大的效益空間。因此，在評價效果性時，不能局限于現(xiàn)實的、短期的、局部的績效，應(yīng)當(dāng)將短期效益與長期效益相結(jié)合，用發(fā)展的眼光進行評價。必要時還要追溯到以前年度的工作成果對現(xiàn)實工作的影響，密切關(guān)注前后年度之間存在的必然聯(lián)系。在項目初期效果性不明顯的情況下，要更多地關(guān)注投資的經(jīng)濟性，控制投資規(guī)模，注重項目的合理性，盡量控制不必要的變更支出。在企業(yè)承擔(dān)政府建設(shè)任務(wù)，經(jīng)濟效果不明顯的情況下，要更多地關(guān)注其社會效益性，經(jīng)濟性和效率性則處于次要位置?？傊?，在評價企業(yè)績效時，要權(quán)衡3E性，給企業(yè)一個客觀、公正、準(zhǔn)確的評判。

4、多方面提升審計人員的綜合能力。

審計署提出的“人、法、技”建設(shè)中，“人”的因素是排在首位的，因此全面提升審計人員的綜合能力有利于推進績效審計的順利開展。提升審計人員的綜合業(yè)務(wù)能力，可以從四個方面入手：首先，審計組應(yīng)組織審計人員掌握項目從立項、建設(shè)、驗收每個環(huán)節(jié)涉及的內(nèi)容、工作重點，全面學(xué)習(xí)相關(guān)法律法規(guī)和企業(yè)內(nèi)控制度，熟悉整個經(jīng)營管理過程。其次，適當(dāng)聘請法律、合同、工程造價、工程設(shè)計、施工管理等相關(guān)領(lǐng)域的專家參與到審計項目中來，通過審計人員與專家的現(xiàn)場互動，提高審計人員的綜合素質(zhì)。再次，項目結(jié)束后，審計組應(yīng)開展審計項目事后評估，總結(jié)審計過程中的成功經(jīng)驗和失敗教訓(xùn)以及創(chuàng)新點，為下一個審計項目的開展奠定良好的基礎(chǔ)。最后，企業(yè)應(yīng)每年定期實時對審計人員進行系統(tǒng)培訓(xùn)，既要培訓(xùn)績效審計的方法和技術(shù)，又要有具體績效審計項目的技能培訓(xùn)，不斷提高審計人員的學(xué)習(xí)能力、實戰(zhàn)能力、攻堅突破能力和分析研究能力。

5、加強監(jiān)督落實，促進審計成果轉(zhuǎn)化。

（1）建立跟蹤檢查制度，避免屢查屢犯。一是抓住績效審計中發(fā)現(xiàn)的數(shù)額大、范圍大、影響大的問題進行跟蹤整改。二是對領(lǐng)導(dǎo)批示的問題迅速組織力量督促整改，確保認(rèn)真落實。三是在對績效審計中發(fā)現(xiàn)的普遍性、全局性問題督促糾正的基礎(chǔ)上，把重點放在督促健全內(nèi)控制度和流程上，確保問題得到全面整改，擴大績效審計的工作成果。

（2）建立審計成果共享制度，暢通信息渠道。在黨委成員、業(yè)務(wù)部門負(fù)責(zé)人及一般干部等特定范圍和層面，分別以專題會、公司內(nèi)部網(wǎng)絡(luò)、審計簡報等形式及時公布績效審計成果，同時，與人事、紀(jì)委、辦公室等綜合職能部門建立信息共享機制，使審計成果轉(zhuǎn)化效能最大化。也可拓寬渠道、創(chuàng)新形式，積極靈活向其他監(jiān)督部門通報審計成果，最大限度地發(fā)揮審計成果的外部效力。

（3）建立審計案例備查制度，供以后審計借鑒?？梢栽诳偨Y(jié)以往成功案例的基礎(chǔ)上，編寫有較強實踐指導(dǎo)作用的業(yè)務(wù)指南，指導(dǎo)審計人員更好地開展績效審計工作。同時，可以建立審計事項備忘錄制度，將本次績效審計中發(fā)現(xiàn)的較有價值但由于審計時間、人員配備等問題而無法查實的審計線索以備忘錄形式記錄下來，為今后更好地開展該項目的跟蹤審計工作提供依據(jù)和借鑒。

（作者系上海陸家嘴{集團}有限公司審計與風(fēng)險控制部）