小區(qū)內(nèi)的道路、公共配套設(shè)施占地成本可否計(jì)入“房地產(chǎn)開發(fā)成本”

小區(qū)內(nèi)的道路、公共配套設(shè)施占地成本可否計(jì)入“房地產(chǎn)開發(fā)成本”

問：我公司2010年開發(fā)的項(xiàng)目現(xiàn)在已經(jīng)具備土地增值稅的清算條件，在清算時(shí)，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為，小區(qū)內(nèi)的道路、綠地以及公共配套設(shè)施占地仍然屬于開發(fā)企業(yè)，在計(jì)算土地增值稅時(shí)不得計(jì)入房產(chǎn)成本。請(qǐng)問，這樣處理對(duì)嗎？

映杭建設(shè)有限公司 張武宇

答：首先，必須明確開發(fā)項(xiàng)目的房產(chǎn)全部售出之后，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)一寸土地也沒留下。

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)所開發(fā)的產(chǎn)品分為可銷售的開發(fā)產(chǎn)品和不可直接對(duì)外銷售的開發(fā)產(chǎn)品。兩種產(chǎn)品都是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)投入資金后建造的。不可以直接對(duì)外銷售的開發(fā)產(chǎn)品的資金投入開發(fā)商也要收回，包括土地使用權(quán)的成本。這就類似于工業(yè)企業(yè)輔助生產(chǎn)車間生產(chǎn)的水、電、氣等，輔助生產(chǎn)車間生產(chǎn)的水、電、氣不能直接對(duì)外銷售，其成本要按照一定的方法分配計(jì)入可售產(chǎn)品中去，使制造廠商的投入得以收回。在《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》（國務(wù)院令第138號(hào)）及其實(shí)施細(xì)則中并沒有規(guī)定開發(fā)產(chǎn)品成本的核算方法，我們可以參照國家稅務(wù)總局的另一個(gè)文件《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法〉的通知》（國稅發(fā)〔2009〕31號(hào)），這個(gè)文件對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的開發(fā)成本核算規(guī)定的非常清楚，具有較強(qiáng)的可操作性，好于會(huì)計(jì)制度。該文件規(guī)定：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)、建造的開發(fā)產(chǎn)品應(yīng)按“制造成本法”進(jìn)行計(jì)量與核算。其中，應(yīng)計(jì)入開發(fā)產(chǎn)品成本中的費(fèi)用屬于直接成本和能夠分清成本對(duì)象的間接成本，直接計(jì)入成本對(duì)象；共同成本和不能分清負(fù)擔(dān)對(duì)象的間接成本，應(yīng)按“受益的原則”和“配比的原則”分配計(jì)入各成本對(duì)象，土地的全部成本按照占地面積法進(jìn)行分配計(jì)入開發(fā)產(chǎn)品成本中。那么，公共配套設(shè)施是否承擔(dān)土地成本呢？按照稅法有關(guān)規(guī)定，除單獨(dú)建造的地下建筑物以外，其他房屋和建筑物都應(yīng)當(dāng)承擔(dān)土地成本，公共配套設(shè)施無論是經(jīng)營性的或歸全體業(yè)主的，也要承擔(dān)土地成本。非經(jīng)營性的、產(chǎn)權(quán)明確歸全體業(yè)主的公共配套設(shè)施再分配計(jì)入可售面積中，這就是所謂的“成本的交互分配”。

在這個(gè)分配過程中，小區(qū)內(nèi)的道路、綠地是不承擔(dān)土地成本的。

同時(shí)，小區(qū)內(nèi)的道路、綠地等本身也屬于不能直接對(duì)外銷售的建筑物，屬于小區(qū)的基礎(chǔ)設(shè)施，其成本是按照建筑面積法分配計(jì)入可售面積中的。

《中華人民共和國物權(quán)法》（中華人民共和國主席令第62號(hào)）第七十三條規(guī)定：“建筑區(qū)劃內(nèi)的道路，屬于業(yè)主共有，但屬于城鎮(zhèn)公共道路的除外。建筑區(qū)劃內(nèi)的綠地，屬于業(yè)主共有，但屬于城鎮(zhèn)公共綠地或者明示屬于個(gè)人的除外。建筑區(qū)劃內(nèi)的其他公共場(chǎng)所、公用設(shè)施和物業(yè)服務(wù)用房，屬于業(yè)主共有?！钡谄呤臈l規(guī)定：“建筑區(qū)劃內(nèi)，規(guī)劃用于停放汽車的車位、車庫應(yīng)當(dāng)首先滿足業(yè)主的需要。建筑區(qū)劃內(nèi)，規(guī)劃用于停放汽車的車位、車庫的歸屬，由當(dāng)事人通過出售、附贈(zèng)或者出租等方式約定。占用業(yè)主共有的道路或者其他場(chǎng)地用于停放汽車的車位，屬于業(yè)主共有。”

綜上所述，小區(qū)內(nèi)的道路、綠地屬于基礎(chǔ)設(shè)施，其占用的土地和公共配套設(shè)施占用的土地成本應(yīng)當(dāng)全部計(jì)入“房地產(chǎn)開發(fā)成本”中，在計(jì)算土地增值稅時(shí)可以扣除。

曹圣明