加快國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的轉(zhuǎn)型建設(shè)內(nèi)部控制的監(jiān)督評(píng)價(jià)機(jī)制

李應(yīng)峰

（中審亞太會(huì)計(jì)師事務(wù)所有限公司云南分所，云南 昆明 650000）

一、我國(guó)國(guó)有企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)的制度框架和現(xiàn)狀

（一）我國(guó)國(guó)有企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)的制度框架

自20世紀(jì)90年代起，我國(guó)政府開(kāi)始加強(qiáng)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)的推行力度，頒布和修訂了一系列相關(guān)的法律法規(guī)，強(qiáng)調(diào)內(nèi)部控制的重要性，要求企業(yè)建立相應(yīng)的內(nèi)部管理和內(nèi)部控制制度。2006年，上海證券交易所、深圳證券交易所分別發(fā)布了《上市公司內(nèi)部控制指引》。2010年4月26日，財(cái)政部會(huì)同證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、國(guó)資委、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)等部門(mén)發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制運(yùn)用指引》。該配套指引連同2008年5月發(fā)布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，共同構(gòu)建了中國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系。“企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引”包括：18項(xiàng)《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引》、《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》和《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》，連同此前發(fā)布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，標(biāo)志著中國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范（框架）體系基本建成。

（二）現(xiàn)階段我國(guó)國(guó)有企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)的現(xiàn)狀

雖然我國(guó)的國(guó)有企業(yè)改革發(fā)展取得了前述輝煌的成績(jī)，但同時(shí)也面臨著諸多矛盾和問(wèn)題，例如：國(guó)有企業(yè)治理結(jié)構(gòu)仍不完善，國(guó)有資本流動(dòng)機(jī)制仍不順暢，國(guó)有經(jīng)濟(jì)布局調(diào)整任務(wù)仍然艱巨等。而國(guó)有企業(yè)的內(nèi)部控制建設(shè)工作還處于起步階段，內(nèi)部控制建設(shè)和運(yùn)行上還存在一定的問(wèn)題。例如，我國(guó)上市公司內(nèi)部控制整體水平尚不高，社會(huì)團(tuán)體控制企業(yè)、無(wú)實(shí)際控制人和外資控股企業(yè)的內(nèi)部控制水平位于前三，而國(guó)有企業(yè)、民營(yíng)企業(yè)以及職工持股會(huì)控制的企業(yè)居后。[1]從內(nèi)部控制缺陷來(lái)看，我國(guó)國(guó)有企業(yè)發(fā)展過(guò)程中存在幾類(lèi)突出的內(nèi)部控制缺陷：一是多元化投資，二是金融工具投機(jī)，三是戰(zhàn)略偏差，四是效率和效益低下。此外，我國(guó)國(guó)有企業(yè)內(nèi)部控制的特點(diǎn)之一是其主要經(jīng)營(yíng)管理人員很多時(shí)候是由組織部門(mén)選任，經(jīng)理人員主要是對(duì)組織部門(mén)負(fù)責(zé)，因此管理層更多的是考慮個(gè)人風(fēng)險(xiǎn)最小化和個(gè)人利益最大化而非股東利益最大，利益與責(zé)任關(guān)系的不對(duì)等導(dǎo)致國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)官僚化傾向愈發(fā)嚴(yán)重，不利于股東收益最大化的決策行為甚至侵蝕國(guó)有資產(chǎn)的行為比較普遍。

二、以?xún)?nèi)部審計(jì)的轉(zhuǎn)型為切入點(diǎn)，加快建設(shè)國(guó)有企業(yè)的內(nèi)部控制監(jiān)督評(píng)價(jià)機(jī)制

（一）內(nèi)部審計(jì)在內(nèi)部控制評(píng)價(jià)和內(nèi)部控制審計(jì)中的作用

內(nèi)部控制監(jiān)督評(píng)價(jià)機(jī)制的建立是一個(gè)系統(tǒng)工程，而這其中內(nèi)部審計(jì)將承擔(dān)起重要的作用。與此同時(shí)，內(nèi)部控制監(jiān)督評(píng)價(jià)機(jī)制的建立完善為內(nèi)部審計(jì)提供了巨大的發(fā)展空間。根據(jù)我國(guó)內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則的定義，內(nèi)部審計(jì)是指組織內(nèi)部的一種獨(dú)立客觀的監(jiān)督和評(píng)價(jià)活動(dòng)，它通過(guò)審查和評(píng)價(jià)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)及內(nèi)部控制的適當(dāng)性、合法性和有效性來(lái)促進(jìn)組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。[2]內(nèi)部審計(jì)需要內(nèi)部控制，沒(méi)有健全的內(nèi)部控制制度作基礎(chǔ)（包括內(nèi)部控制的監(jiān)督評(píng)價(jià)機(jī)制），審計(jì)就無(wú)法開(kāi)展，沒(méi)有良好的內(nèi)部控制，會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)信息會(huì)出現(xiàn)失真，管理人員責(zé)任會(huì)不明確，管理會(huì)出現(xiàn)混亂現(xiàn)象等，不僅會(huì)加重內(nèi)部審計(jì)工作量，而且會(huì)加大內(nèi)部審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)，從而制約了內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展。在我們建立內(nèi)部控制監(jiān)督評(píng)價(jià)機(jī)制的過(guò)程中，內(nèi)部審計(jì)在不同的工作中扮演著不同的角色。

1.主導(dǎo)：內(nèi)部控制評(píng)價(jià)中內(nèi)部審計(jì)的作用。根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)主要由內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員來(lái)進(jìn)行，雖然也可以委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行專(zhuān)門(mén)的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)，但是內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員仍然是這一工作的主要承擔(dān)者，這主要是因?yàn)閮?nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)是企業(yè)監(jiān)督、評(píng)價(jià)和鑒證財(cái)務(wù)信息及相關(guān)管理信息而專(zhuān)門(mén)設(shè)立的獨(dú)立的職能機(jī)構(gòu)。企業(yè)內(nèi)部審計(jì)既不從事經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)，也不負(fù)責(zé)對(duì)企業(yè)日常業(yè)務(wù)活動(dòng)進(jìn)行直接控制，而是借助其職能，代表相關(guān)機(jī)構(gòu)對(duì)企業(yè)日常的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)及各部門(mén)的控制功能履行情況進(jìn)行監(jiān)督，它自然也就成為內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的重要主體。

首先，內(nèi)部審計(jì)對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)比較熟悉，其內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)容易制定，而且其評(píng)價(jià)成本相對(duì)較低，技術(shù)上也可勝任。如果是由董事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)的內(nèi)部審計(jì)人員評(píng)價(jià)管理層的內(nèi)部控制狀況，容易防止“內(nèi)部人控制”現(xiàn)象。而注冊(cè)會(huì)計(jì)師要面臨各種各樣的企業(yè)，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)可能超越其專(zhuān)業(yè)勝任能力。

其次，內(nèi)部審計(jì)側(cè)重于內(nèi)部管理的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)，可以為內(nèi)部控制審計(jì)做好準(zhǔn)備，是企業(yè)進(jìn)入內(nèi)部控制審計(jì)前的過(guò)渡工作。另外，由內(nèi)部審計(jì)實(shí)施的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)具有內(nèi)部控制審計(jì)無(wú)法替代的方面。由此可見(jiàn)，我國(guó)現(xiàn)階段應(yīng)加強(qiáng)基于管理的由內(nèi)部審計(jì)實(shí)施的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)，為更好地進(jìn)行內(nèi)部控制的鑒證作鋪墊，這是解決目前鑒證條件不成熟的一種替代手段。

2.被審計(jì)對(duì)象及相對(duì)客觀的參與者：內(nèi)部控制審計(jì)中內(nèi)部審計(jì)的作用。根據(jù)《內(nèi)部控制審計(jì)指引》，內(nèi)部控制審計(jì)屬于一種保證及咨詢(xún)業(yè)務(wù)，主要由注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行，但是在內(nèi)部控制審計(jì)的計(jì)劃、實(shí)施和完成階段，均需要考慮內(nèi)部審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的作用。

第一，計(jì)劃階段需要利用內(nèi)部審計(jì)的工作成果和人員。根據(jù)《內(nèi)部控制審計(jì)指引》第九條，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作進(jìn)行評(píng)估，判斷是否利用企業(yè)內(nèi)部審計(jì)人員、內(nèi)部控制評(píng)價(jià)人員和其他相關(guān)人員的工作以及可利用的程度，相應(yīng)減少可能本應(yīng)由注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行的工作。注冊(cè)會(huì)計(jì)師利用企業(yè)內(nèi)部審計(jì)人員、內(nèi)部控制評(píng)價(jià)人員和其他相關(guān)人員的工作，應(yīng)當(dāng)對(duì)其專(zhuān)業(yè)勝任能力和客觀性進(jìn)行充分評(píng)價(jià)。與某項(xiàng)控制相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)越高，可利用程度就越低，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)更多地對(duì)該項(xiàng)控制親自進(jìn)行測(cè)試。

第二，實(shí)施階段需要關(guān)注內(nèi)部審計(jì)的開(kāi)展情況。根據(jù)《內(nèi)部控制審計(jì)指引》第十一條，注冊(cè)會(huì)計(jì)師測(cè)試企業(yè)層面控制，應(yīng)當(dāng)把握重要性原則，其中至少應(yīng)當(dāng)關(guān)注：與內(nèi)部環(huán)境相關(guān)的控制；針對(duì)董事會(huì)、經(jīng)理層凌駕于控制之上的風(fēng)險(xiǎn)而設(shè)計(jì)的控制；企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過(guò)程；對(duì)內(nèi)部信息傳遞和財(cái)務(wù)報(bào)告流程的控制；對(duì)控制有效性的內(nèi)部監(jiān)督和自我評(píng)價(jià)。其中內(nèi)部審計(jì)屬于控制環(huán)境有關(guān)的控制而且對(duì)企業(yè)控制的有效性開(kāi)展內(nèi)部監(jiān)督和自我評(píng)價(jià)，因此在實(shí)施階段，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須對(duì)內(nèi)部審計(jì)予以重點(diǎn)關(guān)注。

（二）國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的現(xiàn)狀

國(guó)有企業(yè)的內(nèi)審體制在實(shí)際工作中逐步顯現(xiàn)出許多體制上的弊端，內(nèi)部審計(jì)保證企業(yè)規(guī)范運(yùn)作、防范經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、提高經(jīng)濟(jì)效益的作用沒(méi)有得到充分發(fā)揮。內(nèi)部審計(jì)作為現(xiàn)代企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理和內(nèi)部控制機(jī)制的重要組成部分，同樣需要進(jìn)行體制改革以滿(mǎn)足新形勢(shì)下企業(yè)管理的需要，當(dāng)前主要是存在以下問(wèn)題：

1.機(jī)構(gòu)設(shè)置不合理，獨(dú)立性不強(qiáng)，領(lǐng)導(dǎo)不重視。在國(guó)有大中型企業(yè)現(xiàn)行的內(nèi)審體制下，內(nèi)審機(jī)構(gòu)受企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理者領(lǐng)導(dǎo)，而不是由代表企業(yè)所有者權(quán)益的股東會(huì)或董事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)，內(nèi)審部門(mén)的獨(dú)立性可能因經(jīng)營(yíng)管理者的因素受到限制。內(nèi)部審計(jì)工作一直以財(cái)務(wù)審計(jì)為主導(dǎo)，內(nèi)部審計(jì)部門(mén)在組織中處于較低的組織層級(jí)，其監(jiān)督制度形同虛設(shè)，導(dǎo)致隸屬關(guān)系不清，監(jiān)督不力，內(nèi)部審計(jì)只是企業(yè)的管理手段之一。雖然國(guó)資委下發(fā)了《關(guān)于加強(qiáng)國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)工作的若干規(guī)定》，但從大多數(shù)國(guó)有企業(yè)的實(shí)際情況來(lái)看，內(nèi)部審計(jì)的地位并未得到充分肯定和落實(shí)。

2.國(guó)有企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)工作發(fā)展相對(duì)滯后。目前，國(guó)有企業(yè)內(nèi)審人員大多配置不足，審計(jì)覆蓋率較低，審計(jì)質(zhì)量不高，審計(jì)效果不明顯，力量薄弱，尚不能常規(guī)開(kāi)展內(nèi)控審計(jì)或內(nèi)控評(píng)估，影響了審計(jì)作用的發(fā)揮；但這反過(guò)來(lái)又影響了內(nèi)部審計(jì)的權(quán)威性和地位，形成惡性循環(huán)。

3.內(nèi)部審計(jì)覆蓋面不夠，主要側(cè)重于事后監(jiān)督。目前國(guó)有企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督工作內(nèi)容往往僅局限于財(cái)務(wù)審計(jì)，未能由財(cái)務(wù)審計(jì)延伸至相關(guān)內(nèi)部控制，沒(méi)有進(jìn)行過(guò)專(zhuān)門(mén)的內(nèi)部控制審計(jì)，缺乏對(duì)內(nèi)部控制的持續(xù)、有效監(jiān)督；內(nèi)部審計(jì)只是通過(guò)事后對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行查賬監(jiān)督的方式，事前、事中監(jiān)督相對(duì)不足，平時(shí)也較少與企業(yè)各部門(mén)進(jìn)行溝通，不能及時(shí)了解各部門(mén)經(jīng)營(yíng)管理中存在的問(wèn)題；年度審計(jì)計(jì)劃的制定未全面、系統(tǒng)考慮企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，難以有效發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)在內(nèi)部控制監(jiān)督評(píng)價(jià)環(huán)節(jié)的作用。

三、內(nèi)部審計(jì)轉(zhuǎn)型以加快內(nèi)部控制監(jiān)督機(jī)制建設(shè)的途徑

內(nèi)部審計(jì)、內(nèi)部控制審計(jì)和內(nèi)部控制評(píng)價(jià)都會(huì)涉及到內(nèi)部控制及其制度方面的問(wèn)題，但傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)側(cè)重財(cái)務(wù)管理與會(huì)計(jì)核算的執(zhí)行問(wèn)題，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)側(cè)重于內(nèi)部管理機(jī)制和內(nèi)部控制系統(tǒng)的健全或效力問(wèn)題，而內(nèi)部控制審計(jì)則主要把注意力集中到內(nèi)部會(huì)計(jì)控制和相關(guān)的制度上。目前，在國(guó)有企業(yè)的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)和內(nèi)部控制審計(jì)剛剛正式以規(guī)范和指引的形式啟動(dòng)，很多問(wèn)題還亟待明確，內(nèi)部審計(jì)具有靈活性和發(fā)展性，應(yīng)當(dāng)也必然在這兩項(xiàng)工作中發(fā)揮重大作用。

（一）修訂相關(guān)準(zhǔn)則及規(guī)范體系，與內(nèi)部控制規(guī)范及配套指引實(shí)現(xiàn)對(duì)接

2003年6月1日開(kāi)始施行的《內(nèi)部審計(jì)審計(jì)具體準(zhǔn)則第5號(hào)——內(nèi)部控制審計(jì)》中對(duì)“內(nèi)部控制審計(jì)”的目的、內(nèi)容和主體的規(guī)定和目前《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》中關(guān)于內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的規(guī)定基本一致，同樣的工作以不同的概念表述容易造成內(nèi)部審計(jì)人員、管理層和監(jiān)管層對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)和內(nèi)部控制評(píng)價(jià)概念、責(zé)任主體、作用等的混淆。與此同時(shí)，在內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)“內(nèi)部控制審計(jì)”的內(nèi)容、評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)、評(píng)價(jià)方法、報(bào)告和處理方面的規(guī)定又和《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》中的規(guī)定不一致。此外，2001年財(cái)政部發(fā)布的《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制基本規(guī)范》中提出，“內(nèi)部控制的內(nèi)容主要包括對(duì)貨幣資金、籌資、采購(gòu)與付款、實(shí)物資產(chǎn)、成本費(fèi)用、銷(xiāo)售與收款、工程項(xiàng)目、對(duì)外投資、擔(dān)保等經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)的控制”，這些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)就是基本的業(yè)務(wù)循環(huán)劃分，但目前國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)就提出預(yù)算管理、資訊管理等管理作業(yè)，更為多樣化，而業(yè)務(wù)循環(huán)是以后審計(jì)程序展開(kāi)的主線。因此，在構(gòu)建之初，首先需要梳理的是《企業(yè)內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則》、《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及配套指引、獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則體系之間矛盾及混淆的地方。

（二）內(nèi)部審計(jì)應(yīng)當(dāng)不斷摸索參與內(nèi)部控制監(jiān)督評(píng)價(jià)機(jī)制建設(shè)的途徑

1.內(nèi)部審計(jì)開(kāi)展內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的途徑。我們國(guó)家要求的內(nèi)控評(píng)價(jià)范圍廣，有利于企業(yè)全面實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制目標(biāo)，但也將面臨很大的挑戰(zhàn)；內(nèi)部控制評(píng)價(jià)對(duì)評(píng)價(jià)的流程、程序、底稿等要求很高，體現(xiàn)專(zhuān)業(yè)審計(jì)的特點(diǎn)，但內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引的內(nèi)容很簡(jiǎn)練，僅僅包括評(píng)價(jià)內(nèi)容、流程、缺陷認(rèn)定和評(píng)估報(bào)告；目前這一領(lǐng)域，我國(guó)絕大多數(shù)企業(yè)尤其是國(guó)有企業(yè)在這方面的相關(guān)的制度和操作規(guī)范基本上是空白。因此內(nèi)部審計(jì)工作要轉(zhuǎn)型以適應(yīng)新的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的工作要求，主要需要從以下方面著手：

第一，制定內(nèi)部控制相關(guān)指引的具體操作辦法，對(duì)部分模糊不宜操作的內(nèi)容根據(jù)企業(yè)具體情況予以明確。需要結(jié)合企業(yè)的實(shí)際情況如包括資產(chǎn)規(guī)模、業(yè)務(wù)性質(zhì)、集團(tuán)管控體系等進(jìn)行細(xì)化。

第二，轉(zhuǎn)變內(nèi)部控制在制訂階段主要交由相關(guān)業(yè)務(wù)部門(mén)完成的傳統(tǒng)做法，使內(nèi)部控制在建立之時(shí)就交由內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行評(píng)價(jià)，統(tǒng)籌考慮并提出自己的建議，最大限度地克服內(nèi)部控制建立時(shí)可能就有的固有缺陷。

第三，在日常審計(jì)項(xiàng)目加大內(nèi)部控制評(píng)價(jià)內(nèi)容，為開(kāi)展內(nèi)部控制評(píng)價(jià)積累經(jīng)驗(yàn)。在日常審計(jì)項(xiàng)目中，內(nèi)部審計(jì)由于對(duì)所處行業(yè)生產(chǎn)運(yùn)營(yíng)的了解，可以設(shè)定“以?xún)?nèi)控為主線，風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向”的審計(jì)思路。不僅通過(guò)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)，確定審計(jì)重點(diǎn)和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，用以指導(dǎo)審計(jì)工作，而且還要對(duì)該項(xiàng)業(yè)務(wù)涉及的內(nèi)部控制的健全性、適當(dāng)性、執(zhí)行的有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)，評(píng)價(jià)其關(guān)鍵控制和程序能否保證內(nèi)控目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，能否有效地抵御和控制企業(yè)的各種風(fēng)險(xiǎn)，發(fā)現(xiàn)控制弱點(diǎn)和控制缺陷，及時(shí)報(bào)告管理層。

第四，從技術(shù)和人員方面做好準(zhǔn)備開(kāi)始嘗試對(duì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)單獨(dú)立項(xiàng)。當(dāng)前大多數(shù)國(guó)有企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)雖然正在從傳統(tǒng)財(cái)務(wù)收支審計(jì)逐漸深入到管理和經(jīng)營(yíng)領(lǐng)域，但是由于人員和知識(shí)儲(chǔ)備的不足，幾乎沒(méi)有專(zhuān)門(mén)為測(cè)試和評(píng)價(jià)內(nèi)部控制單獨(dú)立項(xiàng)的審計(jì)項(xiàng)目，只是在查賬過(guò)程中去發(fā)現(xiàn)一些內(nèi)部控制存在的問(wèn)題，未能充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)在內(nèi)部控制中的作用，內(nèi)部審計(jì)地位也因此受到影響。隨著企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)進(jìn)程的加快，傳統(tǒng)的報(bào)表審計(jì)、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)已遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能滿(mǎn)足管理層對(duì)內(nèi)部審計(jì)的要求，內(nèi)部審計(jì)應(yīng)將內(nèi)部控制的監(jiān)督、評(píng)價(jià)作為重要的工作內(nèi)容，單獨(dú)立項(xiàng)，專(zhuān)門(mén)評(píng)價(jià)。分步驟、有計(jì)劃地對(duì)企業(yè)各部門(mén)、各環(huán)節(jié)的內(nèi)部控制進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)和全面測(cè)試，衡量企業(yè)內(nèi)部控制建立健全程度和抵御風(fēng)險(xiǎn)能力，尋找內(nèi)部控制薄弱環(huán)節(jié)，提出強(qiáng)化內(nèi)部控制建設(shè)的措施，以防范和化解企業(yè)各種經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，提高企業(yè)管理水平。

2.內(nèi)部審計(jì)參與內(nèi)部控制審計(jì)的途徑。相對(duì)于內(nèi)部控制評(píng)價(jià)，內(nèi)部審計(jì)在內(nèi)部控制審計(jì)中由審計(jì)主體變?yōu)榱吮粚徲?jì)對(duì)象，我國(guó)國(guó)有企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)尚處于起步階段，基本尚未開(kāi)始實(shí)施。依據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》，借鑒國(guó)外及上市公司內(nèi)部控制審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，筆者對(duì)實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)提出以下幾點(diǎn)建議：

第一，定期審視內(nèi)部控制審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性以確保內(nèi)部控制審計(jì)的質(zhì)量。遵循我國(guó)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》等規(guī)范要求，內(nèi)部控制審計(jì)作為一種鑒證業(yè)務(wù)，主體主要是社會(huì)中介機(jī)構(gòu)。但目前很多國(guó)有企業(yè)和會(huì)計(jì)師事務(wù)所的合作都趨于長(zhǎng)期化、穩(wěn)定化，而國(guó)有企業(yè)在選擇內(nèi)部控制審計(jì)機(jī)構(gòu)中一般都傾向于年報(bào)審計(jì)機(jī)構(gòu)，以節(jié)約工作時(shí)間。這種長(zhǎng)期合作的關(guān)系以及國(guó)有企業(yè)龐大的業(yè)務(wù)量，都不同程度上影響到會(huì)計(jì)師事務(wù)所的獨(dú)立性。因此，內(nèi)部審計(jì)要尤其注意定期審視或?qū)彶闀?huì)計(jì)師事務(wù)所的獨(dú)立性是否有損害，并采取向董事會(huì)提出輪換建議等方式確保內(nèi)部控制審計(jì)的質(zhì)量不受影響。

第二，內(nèi)部審計(jì)需要調(diào)整工作思路以便內(nèi)部控制審計(jì)能有效地利用內(nèi)審工作成果。內(nèi)部審計(jì)在今后的工作中，需要有針對(duì)性、有選擇性地參考借鑒國(guó)內(nèi)外優(yōu)秀會(huì)計(jì)師事務(wù)所開(kāi)展內(nèi)部控制審計(jì)的流程、底稿及工作方法，有創(chuàng)造性地融入常規(guī)審計(jì)項(xiàng)目的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)和專(zhuān)項(xiàng)的內(nèi)部控制評(píng)估中來(lái)，提升自己的專(zhuān)業(yè)素養(yǎng)，以便于和會(huì)計(jì)師事務(wù)所能在同一個(gè)平臺(tái)上交流，提高其內(nèi)部控制審計(jì)的質(zhì)量。

[1]陳漢文.中國(guó)上市公司內(nèi)部控制指數(shù)[EB/OL].中國(guó)審計(jì)網(wǎng)，原文出處http://drcia.nau.edu.cn/old/showdown.asp?id=251,2010年6月21日.

[2]財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì).企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范[M].北京：中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2008年.