新制度下事業(yè)單位固定資產(chǎn)折舊的會計處理

【摘要】2013年可謂預(yù)算會計改革年。為適應(yīng)新的財務(wù)工作需求，國家對關(guān)于事業(yè)單位財務(wù)核算和會計準(zhǔn)則等方面的幾項制度進行了修訂，重新出臺了相關(guān)制度。這次會計制度改革中，對于事業(yè)單位會計核算的變動，主要是體現(xiàn)在固定資產(chǎn)折舊的相關(guān)科目中，因此本文也正是對此項科目的一些具體變動和處理方式進行了探討。

【關(guān)鍵詞】新會計準(zhǔn)則 事業(yè)單位 固定資產(chǎn)折舊

新會計準(zhǔn)則中涉及到事業(yè)單位固定資產(chǎn)折舊方面的新規(guī)定和具體的科目內(nèi)容，主要體現(xiàn)在以下幾個方面：

一、年初“固定資產(chǎn)”要素新舊制度的銜接方法

對于根據(jù)新會計制度進行核算的事業(yè)單位，應(yīng)當(dāng)按照新的會計準(zhǔn)則中對固定資產(chǎn)科目的新規(guī)定，對具體資產(chǎn)進行重新分類，并在賬目上具體表現(xiàn)出來。新的會計制度對固定資產(chǎn)的主要規(guī)定包括：根據(jù)新準(zhǔn)則的要求，無法列入固定資產(chǎn)科目的一律列入存貨科目，因此各實際執(zhí)行單位要根據(jù)資產(chǎn)變化情況整理會計賬目。根據(jù)這些規(guī)定，企業(yè)原有的部分固定資產(chǎn)，將按照新規(guī)定的要求按照存貨科目進行核算和管理，在進行會計的轉(zhuǎn)賬時，就應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)原有賬目中固定資產(chǎn)科目中的具體數(shù)據(jù)和科目分類作出相應(yīng)的調(diào)整。

（一）賬項調(diào)整

按照新會計制度的固定，沒有達到新制度中固定資產(chǎn)科目的要求條件的，就要將余額轉(zhuǎn)入到存貨的科目中，并將其對應(yīng)的“固定基金”科目中的數(shù)額，歸納到“事業(yè)基金”的新的會計科目中；同時做好相關(guān)實物資產(chǎn)的登記管理工作。具體的賬務(wù)處理如下：

一是如果按照新會計準(zhǔn)則的規(guī)定，固定資產(chǎn)沒有達到新的要求，就應(yīng)當(dāng)將其轉(zhuǎn)為存貨科目，具體的處理為：計入“存貨——種類（或具體的類別）”科目的借方，同時計入“固定資產(chǎn)——類別（或相應(yīng)的使用部門）”科目的貸方，之后要對“固定基金”和“非流動資產(chǎn)基金——固定基金”這兩個科目的借貸方進行同樣的處理。

二是如果按照新會計制度的規(guī)定，固定資產(chǎn)符合新的準(zhǔn)則要求，那么就可以將固定資產(chǎn)的數(shù)額轉(zhuǎn)入到“固定資產(chǎn)”的對應(yīng)科目，具體的處理為計入“固定資產(chǎn)（新）”的借方，以及“固定資產(chǎn)（舊）”科目的貸方。

三是按照新會計制度的規(guī)定，還應(yīng)當(dāng)對“固定基金”科目作出新的調(diào)整，具體地說就是要把“固定基金”科目中的數(shù)額轉(zhuǎn)入“非流動資產(chǎn)基金”的科目中，即計入“固定基金”的借方和“非流動資產(chǎn)基金——固定基金”的貸方。

通過上述賬項調(diào)整后的余額可作為資產(chǎn)負(fù)債表中“固定資產(chǎn)”項目和“非流動資產(chǎn)基金——固定基金”項目的年初余額。

（二）新舊制度銜接時需注意的事項

按照新的會計制度的要求，如果單位有計提折舊的需求，那么對單位原來所持有的固定資產(chǎn)，在本年開始不再每月計提折舊，到年末時一并補提；對新的固定資產(chǎn)，即從2013年1月1日起開始的，就應(yīng)當(dāng)按照新制度的要求每月計提折舊。

原賬科目余額轉(zhuǎn)入新賬會計處理——以資產(chǎn)類科目為例。資產(chǎn)類科目主要有“現(xiàn)金”、“銀行存款”、“應(yīng)收票據(jù)”、“應(yīng)收賬款”、“預(yù)付賬款”、“其他應(yīng)收款”等流動資產(chǎn)科目。在新實施的會計制度下，“庫存現(xiàn)金”、“銀行存款”等資產(chǎn)類的會計科目與原來的會計處理差不多，核算內(nèi)容基本一致，在這種情況下，可以采取直接轉(zhuǎn)賬的方式進行處理，換句話說就是直接將上述具體會計科目的余額直接轉(zhuǎn)入新賬中相應(yīng)科目，如果在新賬中的對應(yīng)科目有二級科目，應(yīng)該將以前的余額分析后歸集再轉(zhuǎn)入。

對于“材料”、“產(chǎn)成品”、“成本費用”科目。在新的會計制度下并沒有相應(yīng)的會計科目，取而代之的是統(tǒng)一的存貨科目，這一科目的核算范圍包括“材料”、“產(chǎn)成品”、“成本費用”等科目的內(nèi)容，同時原來賬目中的“材料”、“產(chǎn)成品”、“成本費用”科目可以在存貨科目下設(shè)相應(yīng)的二級科目，并直接轉(zhuǎn)入。

對于對外投資科目，這個科目的會計處理被分為短期投資和長期投資兩項，并且分別設(shè)置了“短期投資”、“長期投資”兩個科目，這兩個新的會計科目核算的具體內(nèi)容與原會計制度下的“對外投資”科目的核算內(nèi)容一致，只不過，“短期投資”、“長期投資”兩個科目的區(qū)別就是依法取得的投資期限的長短，一般來說，持有時間不超過1年（含1年）的對外投資應(yīng)該轉(zhuǎn)入“短期投資”，持有時間超過1年的對外投資應(yīng)該轉(zhuǎn)入“長期投資”。

對于“固定資產(chǎn)”科目，在新的會計制度下，“固定資產(chǎn)”科目的資產(chǎn)價值進一步提高，也就是說固定資產(chǎn)的價值門檻上了一個臺階，原有的一部分價值相對比較低的固定資產(chǎn)就要被轉(zhuǎn)為低值易耗品，再轉(zhuǎn)賬時，要進行區(qū)別對待，首先，對于一些低于新制度中固定資產(chǎn)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的固定資產(chǎn)，這種情況下就應(yīng)該將會計余額轉(zhuǎn)入到“存貨的科目”，而不是新會計制度下的固定資產(chǎn)科目，只有在符合新制度中固定資產(chǎn)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的固定資產(chǎn)的賬面余額，轉(zhuǎn)入新賬中“固定資產(chǎn)”科目，這樣才符合新的會計準(zhǔn)則的要求。

對于無形資產(chǎn)科目。新的會計制度也設(shè)置了專門的“無形資產(chǎn)”科目，用于核定無形資產(chǎn)的賬面價值，在原來的賬目中，“無形資產(chǎn)”科目表示事業(yè)單位未攤銷完的無形資產(chǎn)價值，在新的會計制度下，直接轉(zhuǎn)入新賬中的“無形資產(chǎn)”科目就可以了。

二、2013年新增固定資產(chǎn)計提折舊的方法

《新舊事業(yè)單位會計制度有關(guān)銜接問題的處理規(guī)定》（財會[2013]2號）中，有關(guān)企業(yè)固定資產(chǎn)如何提取折舊的方法進行了具體要求，如果是在新的會計制度發(fā)執(zhí)行后即2013年1月1日之后企業(yè)購置的資產(chǎn)，就應(yīng)當(dāng)按照新會計制度的規(guī)定，按月提取折舊。計提固定資產(chǎn)折舊時需處理的業(yè)務(wù)主要有以下幾項：

（一）考慮影響計提固定資產(chǎn)折舊的因素

首先是資產(chǎn)的原有價值，根據(jù)資產(chǎn)的使用年限，來實際核算應(yīng)當(dāng)計提的折舊數(shù)額；二是使用年限：《事業(yè)單位會計制度》規(guī)定：“事業(yè)單位應(yīng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和實際使用情況，合理確定其折舊年限。需注意是，在計提固定資產(chǎn)折舊時不考慮預(yù)計凈殘值。

（二）遵循計提固定資產(chǎn)折舊的政策

計提折舊的具體規(guī)定包括：首先是每個月進行提取，如果是當(dāng)月增加的固定資產(chǎn)，當(dāng)月不提，從資產(chǎn)增加的下個月計提；而固定資產(chǎn)是在本月減少的，那么從停止使用的下個月停止提取折舊；二是如果固定資產(chǎn)的折舊額已經(jīng)提足，那么無論其是否在生產(chǎn)中繼續(xù)使用，都不應(yīng)當(dāng)繼續(xù)計提折舊；三是融資租入固定資產(chǎn)：采用與自有資產(chǎn)一致的政策計提折舊；四是發(fā)生后續(xù)支出致使固定資產(chǎn)使用壽命延長的，重新計算折舊額。

（三）掌握固定資產(chǎn)折舊額的計算方法

固定資產(chǎn)中，所計提的具體折舊數(shù)額，其依據(jù)為固定資產(chǎn)的成本，折舊額提取的計算方法包括年限平均法和工作量法兩種：

1.年限平均法：（1）每年應(yīng)計提折舊額=固定資產(chǎn)成本÷預(yù)計使用期限。（2）每月應(yīng)計提折舊額=固定資產(chǎn)成本÷預(yù)計使用期限=每年所提取的折舊數(shù)額÷12（月）。

2.工作量法：（1）單位工作量折舊額=固定資產(chǎn)成本÷工作總量。（2）某項固定資產(chǎn)月折舊數(shù)額=固定資產(chǎn)本月實際工作量×單位工作量折舊額。

（四）固定資產(chǎn)折舊業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理

在進行會計業(yè)務(wù)處理時，事業(yè)單位對折舊的賬務(wù)處理時間一般在每個月的約莫，基本程序主要是先通過“固定資產(chǎn)折舊數(shù)據(jù)表”的具體計算，來對每個月所應(yīng)當(dāng)計提的資產(chǎn)折舊額進行核算，然后根據(jù)數(shù)據(jù)進行相應(yīng)處理。具體的計算步驟主要是按照每個月應(yīng)當(dāng)提出的折舊數(shù)額，具體的作出轉(zhuǎn)賬行為，然后計入賬目，其中發(fā)生變化的主要是非流動資產(chǎn)資金中的固定資產(chǎn)科目的借方，以及累計折舊的貸方。

三、2013年末，補提固定資產(chǎn)折舊的業(yè)務(wù)處理方法

計提固定資產(chǎn)折舊的事業(yè)單位，應(yīng)當(dāng)按照新制度的規(guī)定設(shè)置“累計折舊”科目進行賬務(wù)處理，2013年年末對2013年之前形成的固定資產(chǎn)補提提折舊的具體步驟如下：

首先，對執(zhí)行新制度前形成的固定資產(chǎn)（不包括新舊轉(zhuǎn)賬時轉(zhuǎn)入“存貨”的固定資產(chǎn)辦法），要全面核查其原價、確定截至2013年12月31日的已使用年限（或已使用月份）、尚可使用年限（或已使用月份）等相關(guān)資料，為補提折舊做好準(zhǔn)備。

其次，當(dāng)固定資產(chǎn)需要提取的折舊額，是在年末來進行核算和提取的，具體的計算公式如下：所提取的折舊額=每年共提取的折舊額×已使用的月份或年數(shù)=每月應(yīng)當(dāng)提取的折舊額×已使用的月份或年數(shù)。

第三，根據(jù)所計算出的需要補提的折舊數(shù)額，進行轉(zhuǎn)賬憑證的制作，在非流動資產(chǎn)基金中的固定資產(chǎn)科目中，計入借方的數(shù)據(jù)；對累計折舊的科目，計入貸方的數(shù)據(jù)。我們還必須要注意的一點是，從明年的1月1日起，事業(yè)單位的固定資產(chǎn)折舊額的提取，應(yīng)當(dāng)按月進行，并且要體現(xiàn)在賬務(wù)的具體處理中。

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作者簡介：張玉山（1972-），男，湖北秭歸人，本科，職稱：助理研究員，研究方向：財務(wù)與經(jīng)濟研究管理。