完善稅收授權(quán)立法制度

　　改進(jìn)和完善稅收立法工作，是新時(shí)期構(gòu)建更加科學(xué)、合理的稅法體系的客觀需要，也是完善我國社會主義法律體系的必然要求。目前，我國的稅收法律制度體系的一個(gè)突出的階段性特征是以稅收行政法規(guī)為主、稅收法律為輔，這由我國現(xiàn)階段的政治、經(jīng)濟(jì)發(fā)展現(xiàn)狀決定。隨著我國稅收立法體制的進(jìn)一步改革和完善，稅收法定原則必然要求我們構(gòu)建一個(gè)以稅收法律為主、稅收行政法規(guī)為輔的稅收法律體系，以此作為保障納稅人基本權(quán)利、規(guī)范政府權(quán)力的我國稅收法律制度體系建設(shè)的目標(biāo)。
　　嚴(yán)格規(guī)范稅收立法授權(quán)
　　當(dāng)今世界大多數(shù)國家都采用了行政機(jī)關(guān)授權(quán)立法制度。即便是在奉行“三權(quán)分立”最為典型的美國，也不例外?！霸谛姓绦蛑?，過去制定法律和適用法律的各階段是分開的，現(xiàn)在則集中在一個(gè)單獨(dú)的行政機(jī)關(guān)之內(nèi)?！笔跈?quán)立法即將立法機(jī)關(guān)的部分立法權(quán)授予行政機(jī)關(guān)行使，行政機(jī)關(guān)的所行使的立法職權(quán)從屬于立法機(jī)關(guān)的固有立法職權(quán)，行政機(jī)關(guān)的立法必須符合立法機(jī)關(guān)的意志，在立法機(jī)關(guān)的授權(quán)界限內(nèi)實(shí)踐立法活動(dòng)。
　　在我國稅收法制建設(shè)的過程中，由于立法條件不成熟等原因，立法機(jī)關(guān)采取賦予最高行政機(jī)關(guān)有限的稅收立法權(quán)的方式進(jìn)行授權(quán)立法。根據(jù)《立法法》第九條的規(guī)定，尚未制定稅收法律的，全國人民代表大會及其常委會可以授權(quán)國務(wù)院先制定稅收行政法規(guī)。全國人大及其常委會在上世紀(jì)80年代在稅收立法方面對國務(wù)院作了兩次授權(quán)。第一次是1984年全國人大常委會授權(quán)國務(wù)院在實(shí)施國營企業(yè)利改稅和改革工商稅制過程中，擬定有關(guān)稅收條例草案。第二次是1985年全國人大授權(quán)國務(wù)院對于有關(guān)經(jīng)濟(jì)體制改革和對外開放方面的有關(guān)問題制定暫行的規(guī)定或者條例。這是一項(xiàng)范圍相當(dāng)廣泛的授權(quán)，正是根據(jù)這一授權(quán)，國務(wù)院制定了許多稅收條例草案，客觀上推進(jìn)了稅制改革。
　　稅收授權(quán)立法產(chǎn)生于上世紀(jì)80年代改革開放初期，時(shí)值我國正處在從計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向有計(jì)劃的商品經(jīng)濟(jì)過渡的轉(zhuǎn)軌時(shí)期，稅收授權(quán)立法使各種稅收法律關(guān)系能夠及時(shí)得到法律規(guī)范的調(diào)整，促進(jìn)了稅法體系的日漸完善，推動(dòng)了我國財(cái)稅制度改革，在經(jīng)濟(jì)體制改革發(fā)展中發(fā)揮了重要作用，同時(shí)，為全國人大及其常委會制定、補(bǔ)充、修改法律積累了豐富的經(jīng)驗(yàn)，客觀上推動(dòng)了稅收立法工作的發(fā)展。但同時(shí)，由于對稅收授權(quán)立法使用不當(dāng)，缺乏有效的限制監(jiān)督機(jī)制，授權(quán)立法也導(dǎo)致了行政權(quán)力的惡性膨脹。隨著社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制的逐步完善、中國加入WTO，迫切需要我們適應(yīng)新形勢、新情況，根據(jù)《立法法》的規(guī)定和稅收法定原則的國際通行做法，進(jìn)一步完善我國的稅收立法制度。
　　構(gòu)建科學(xué)完善的稅收授權(quán)立法制度，應(yīng)在稅收法定主義的指導(dǎo)下，遵守《立法法》的規(guī)定，對稅收授權(quán)立法從實(shí)體到程序加以明確規(guī)定。
　　（一）以稅收法定主義為核心
　　基本或重大經(jīng)濟(jì)關(guān)系由國家制定的法律予以調(diào)整是建設(shè)法治國家的必然要求，建立以稅收法律為主，稅收法規(guī)為輔的稅法體系，授權(quán)立法在稅法體系中只能處于輔助地位。要在《稅收基本法》中明確劃定授權(quán)立法范圍和法律保留事項(xiàng)，屬于嚴(yán)格法律保留事項(xiàng)必須由全國人大及其常委會制定法律，國務(wù)院不得以行政法規(guī)進(jìn)行規(guī)范，立法機(jī)關(guān)也不能隨意授權(quán)。
　　目前我國大量的稅收立法仍由國務(wù)院根據(jù)授權(quán)制定的現(xiàn)狀，顯然有悖于我國建設(shè)法制國家的目標(biāo)。此外，我國目前大多數(shù)民商經(jīng)濟(jì)類法律規(guī)范已經(jīng)采取了國家制定法律的形式予以確定， 從我國法律體系內(nèi)部整體的協(xié)調(diào)性出發(fā)，稅法作為同國民經(jīng)濟(jì)生活各個(gè)層面參與主體都密切相關(guān)的調(diào)整收入分配關(guān)系的最重要法律之一，其立法層級整體上滯后于我國民商經(jīng)濟(jì)類法律規(guī)范的立法進(jìn)程，迫切需要盡快提高我國稅收立法層級，保持法律體系內(nèi)部的協(xié)調(diào)與統(tǒng)一。
　　 （二） 明確稅收授權(quán)立法界限
　　應(yīng)當(dāng)根據(jù)《立法法》的規(guī)定，明確授權(quán)的目的、范圍和期限，嚴(yán)禁進(jìn)行空白授權(quán)，受權(quán)機(jī)關(guān)對取得的授權(quán)不可轉(zhuǎn)授權(quán)。稅收立法權(quán)專屬于代議機(jī)關(guān)是各國憲法確立的基本原則。但稅收法定主義在我國憲法中并沒有得以肯定和體現(xiàn)，難說我國在憲法中確立了稅收法定主義原則。而在實(shí)踐中，我國最高立法機(jī)關(guān)全國人大及其常委會根據(jù)《憲法》第89條的規(guī)定，于1984年、1985年兩次授權(quán)國務(wù)院進(jìn)行授權(quán)立法，國務(wù)院根據(jù)這兩次授權(quán)，特別是1985年的范圍相當(dāng)廣泛的授權(quán)，制定了大量的稅收條例草案，使得我國稅收制度形成了世界范圍內(nèi)少見的由行政主導(dǎo)的授權(quán)立法制，由全國人大及其常委會審議通過的稅收法律寥寥無幾。應(yīng)當(dāng)對1985年全國人大對國務(wù)院授權(quán)立法的決定根據(jù)《立法法》的規(guī)定予以撤銷。國務(wù)院如有必要進(jìn)行稅收授權(quán)立法，需重新得到全國人大或全國人大常委會的明確授權(quán)，授權(quán)須明確、具體，嚴(yán)格禁止空白授權(quán)。
　　（三）建立稅收立法公開制度
　　在大多數(shù)西方國家，納稅人、稅務(wù)代理人、稅務(wù)官員和法官都有同等的權(quán)利查閱有關(guān)某一稅法立法背景文件。但在中國，稅收立法的背景文件（包括草案）是不對公眾公布發(fā)表的。政府固然有權(quán)將特定涉及機(jī)密的信息出于公眾社會利益的考量加以保護(hù)，但當(dāng)這種權(quán)力被用在并無機(jī)密的場合時(shí)，法治的原則就會受到損害。解釋說明稅法立法意圖和目的的文件不應(yīng)當(dāng)作為國家機(jī)密。稅收立法攸關(guān)民眾切身利益，國務(wù)院在進(jìn)行稅收授權(quán)立法的過程中，有義務(wù)亦有必要及時(shí)、全面地向社會公開立法信息，包括立法的主要背景根據(jù)、立法所需解決的問題、擬定的方案內(nèi)容以及公眾的參與途徑方式等，構(gòu)建、形成有效的公眾參與。
　　（四）完善授權(quán)立法監(jiān)督機(jī)制
　　完善授權(quán)立法監(jiān)督機(jī)制，增強(qiáng)授權(quán)主體對授權(quán)立法的審查監(jiān)督的有效性，完善完備有效的備案制度，明確專門的備案審查機(jī)構(gòu)，建立撤銷制度、報(bào)批制度。應(yīng)加強(qiáng)對稅收授權(quán)立法權(quán)行使的監(jiān)督，防止國務(wù)院在根據(jù)授權(quán)制定與稅收制度相關(guān)的行政法規(guī)時(shí)越權(quán)立法，或者將授權(quán)立法的事項(xiàng)轉(zhuǎn)授權(quán)給國家財(cái)政部或國家稅務(wù)總局。
　　提高稅收立法層次
　　提高稅收立法層次，確立權(quán)力機(jī)關(guān)與行政機(jī)關(guān)的稅收立法權(quán)限范圍。主要稅法，包括稅收基本法，中央稅、中央地方共享稅，如關(guān)稅、消費(fèi)稅、增值稅、資源稅、證券交易稅等稅種的實(shí)體法，及稅收征收管理、稅務(wù)行政復(fù)議、稅務(wù)代理、發(fā)票管理等主要稅收程序法的全部立法權(quán)應(yīng)集中在中央，并合理劃分權(quán)力機(jī)關(guān)與行政機(jī)關(guān)之間稅收立法權(quán)限。
　　稅收基本法是稅法體系中的根本大法，應(yīng)當(dāng)由最高權(quán)力機(jī)關(guān)即全國人大制定。稅收實(shí)體法是稅法的基本構(gòu)成部分，屬于中央立法權(quán)限的大部分稅種的基本法律應(yīng)由全國人大及其常委會制定，其實(shí)施細(xì)則應(yīng)由全國人大授權(quán)國務(wù)院制定；屬于中央立法權(quán)限的其他稅種的法因條件尚未成熟需要采用暫行條例等過渡形式的，應(yīng)由國務(wù)院制定，其實(shí)施細(xì)則應(yīng)由財(cái)政部或省級人民政府制定。
　　目前，我國稅收法律制度體系中稅收法律偏少，稅收行政法規(guī)和稅收部門規(guī)章偏多，以“暫行條例”形式出現(xiàn)的各個(gè)單行稅種的行政法規(guī)構(gòu)成了稅收法規(guī)制度的絕大部分，亟須以稅收法定原則為指導(dǎo)，加快稅收立法進(jìn)程，根據(jù)“一稅一法”的模式，將現(xiàn)行的大量稅收行政法規(guī)上升為稅收法律，新開征的稅種則盡可能以法律的形式頒布施行。
　　制定政府性非稅收入管理法
　　自2004年財(cái)政部發(fā)布《關(guān)于加強(qiáng)政府非稅收入管理的通知》至今，政府非稅收入管理取得了長足的進(jìn)步，但加強(qiáng)非稅收入管理仍任重而道遠(yuǎn)。當(dāng)前非稅收入規(guī)模偏大，且管理模式分散、標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一，管理制度建設(shè)滯后嚴(yán)重，亟待改革。一方面，包括《預(yù)算法》在內(nèi)的現(xiàn)行財(cái)稅法律法規(guī)，較少涉及非稅收入方面的內(nèi)容，而涉及非稅收入管理的文件立法層級不高，使得非稅收入管理客觀上陷入了“無法可依”的情況；另一方面，大量的非稅收入管理規(guī)定已經(jīng)無法適應(yīng)新的經(jīng)濟(jì)社會形勢發(fā)展要求，亟待修改完善。我國財(cái)稅法律體系的完善在客觀上需要我們制定一部規(guī)范非稅收入的法規(guī)制度。
　　非稅收入的管理規(guī)范，首先要加強(qiáng)對非稅收入的清理整頓，規(guī)范明晰管理范圍。要對非稅收入，尤其是行政事業(yè)性收費(fèi)進(jìn)行全面清理整頓，將所有非稅收入納入預(yù)算管理，消除預(yù)算體制外循環(huán)的非稅收入。減少政府非稅收入在政府收入中占比，提升稅收收入在政府收入中的比重，逐步建立完善以稅收收入為主、非稅收收入為輔的財(cái)政收入體系。其次，加強(qiáng)政府性基金統(tǒng)籌管理，由財(cái)政統(tǒng)籌安排政府性基金，編制綜合預(yù)算。再次，對《預(yù)算法》等有關(guān)法律進(jìn)行修訂，出臺非稅收入的專項(xiàng)法規(guī)和規(guī)章，使政府對非稅收入的管理于法有據(jù)，構(gòu)建完整科學(xué)的非稅收入管理法律制度體系。
　　強(qiáng)化稅收執(zhí)法監(jiān)督
　　目前，我國的稅收優(yōu)惠政策體系不夠完善，分散于各類稅收單行法規(guī)之中，法規(guī)之間銜接性差，缺乏有效協(xié)調(diào)，制約了稅收優(yōu)惠政策作用的發(fā)揮，稅收管理執(zhí)法水平較低，行政干預(yù)稅收執(zhí)法的情況時(shí)有發(fā)生。
　　進(jìn)一步完善分稅制財(cái)政體制，積極實(shí)施結(jié)構(gòu)性減稅，加強(qiáng)稅收執(zhí)法監(jiān)督，嚴(yán)格稅收執(zhí)法行為，消除地區(qū)間稅收不公平競爭現(xiàn)象，應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注以下幾方面內(nèi)容：一是賦予地方適當(dāng)稅權(quán)，適度賦予省級政府對地方稅種的稅收立法權(quán)和管理權(quán)；二是按照減稅制、寬稅基、低稅率、嚴(yán)征管的原則優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)，推進(jìn)地方稅制改革，逐步健全地方稅體系；三是加大一般性轉(zhuǎn)移支付規(guī)模，對轉(zhuǎn)移支付進(jìn)行專門立法，以規(guī)范轉(zhuǎn)移支付行為，減少轉(zhuǎn)移政府的隨意性，將其制度化；四是進(jìn)一步落實(shí)結(jié)構(gòu)性減稅，做好增值稅擴(kuò)圍以及個(gè)人所得稅改革的探索；五是加強(qiáng)稅收執(zhí)法監(jiān)督，科學(xué)劃分稅收征管職責(zé)，明確規(guī)范限制稅收執(zhí)法自由裁量權(quán)。
　　作者劉劍文為北京大學(xué)法學(xué)院教授、中國財(cái)稅法學(xué)研究會會長，張瑩為北京大學(xué)法學(xué)院博