淺議企業(yè)內(nèi)部控制與會計控制的構(gòu)建

中國電子科技集團公司第十三研究所 張培杰

一、企業(yè)內(nèi)部控制的概念

企業(yè)內(nèi)部控制是以專業(yè)的管理制度為基礎(chǔ)，通過全方位建立過程控制體系、描述關(guān)鍵控制點和以流程形式直接表述生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務(wù)過程而形成的管理規(guī)范，從而達到防范風險，進行有效監(jiān)管的目的。而國際上普遍接受的定義的主要依據(jù)是美國注冊會計協(xié)會公布的 《審計準則公告》的內(nèi)容：內(nèi)部控制是由一個企業(yè)的董事長、管理層以及其他相關(guān)人員所實現(xiàn)的過程，主要為財務(wù)報告的可靠性，經(jīng)營的效果和效率，符合適用的法律和法規(guī)等這幾個方面提供合理保證。其主要由控制環(huán)境、控制活動、風險評價、信息溝通和內(nèi)部監(jiān)督這五個方面構(gòu)成（見圖1）。

二、我國企業(yè)內(nèi)部控制的內(nèi)容

在我國，企業(yè)內(nèi)部控制的相關(guān)定義主要根據(jù)注冊會計師輔導教材《審計》中內(nèi)部控制的定義：審計單位為了保證業(yè)務(wù)活動的有效進行，保護資產(chǎn)的安全和完整，防止、發(fā)現(xiàn)、糾正錯誤與舞弊，保證會計資料的真實、合法、完整而制定和實施的政策與程序。而我國企業(yè)內(nèi)部控制進程主要有以下三個階段（見表1）。

綜觀我國企業(yè)內(nèi)部控制的發(fā)展，其層次構(gòu)成主要表現(xiàn)在以下三方面，首先第一層次由會計相關(guān)法律法規(guī)等構(gòu)成,這也是企業(yè)相關(guān)會計管理最高層次的法律規(guī)范；第二層次主要有內(nèi)部控制基本規(guī)范構(gòu)成，同時也包括準則的具體配套指引等相關(guān)內(nèi)容，這主要用來約束以營利為目的的企業(yè)會計管理工作；第三層次主要由企業(yè)自行制定的或委托第三方（如社會會計機構(gòu)）來制定的企業(yè)內(nèi)部會計制度，這主要針對企業(yè)自身生產(chǎn)經(jīng)營和管理特點而制定的企業(yè)會計控制制度。本文主要基于我國企業(yè)在內(nèi)部控制這方面存在的不足，對這第三層次的企業(yè)會計控制制度的構(gòu)建進行分析，最后提出相關(guān)的政策建議。

三、我國企業(yè)內(nèi)部控制存在的問題

(一)內(nèi)部控制層次上不明顯

根據(jù)上文的分析，我國企業(yè)內(nèi)部控制情況主要停留在企業(yè)內(nèi)部相互牽制以及內(nèi)部控制制度階段，并且是直接根據(jù)指示列出各相關(guān)項目的內(nèi)部控制內(nèi)容，導致企業(yè)內(nèi)部控制制度缺乏相對的層次性，直接執(zhí)行內(nèi)部控制的內(nèi)容可能會導致企業(yè)各個項目間的內(nèi)部控制制度的交叉重復(fù)，且不容易被企業(yè)及其各部門所及時理解；而美國的內(nèi)部控制在其目標和內(nèi)容上衍生出了內(nèi)部控制要素概念，內(nèi)部控制的設(shè)定正如圖1所示的五個要素來進行的業(yè)務(wù)循環(huán)，這樣可以避免內(nèi)控程序的繁雜性，強調(diào)了內(nèi)控要素對不同業(yè)務(wù)的針對性。

(二)內(nèi)部控制手段上不成熟

在內(nèi)部控制手段上，我國一些企業(yè)主要表現(xiàn)在一定的內(nèi)控環(huán)境和程序下，防止、發(fā)現(xiàn)并糾正企業(yè)會計體系內(nèi)部的舞弊行為，即以查錯防弊為主，缺乏風險評估手段。缺乏對企業(yè)事前的經(jīng)營風險管理以使風險控制在最小程度，同時正如前文所說由于缺乏層次性，哪個環(huán)節(jié)所面臨的風險最大，哪個環(huán)節(jié)必需要有關(guān)鍵點控制等方面缺乏一定的認識和識別。而在美國，其主要針對內(nèi)部控制運行的穩(wěn)定性，把相關(guān)風險評估作為主要企業(yè)內(nèi)控手段，內(nèi)部控制越強則意味著越小的潛在損失和越少的風險，對于企業(yè)事前風險控制的力度較大，對相應(yīng)環(huán)節(jié)風險控制的把握也比較大。

(三)內(nèi)部監(jiān)管考核機制不完善

當前部分企業(yè)的內(nèi)部控制制度的執(zhí)行和檢查流于表面形式，會計稽核的范圍有限，存在以偏概全和以點代面的現(xiàn)象，對于內(nèi)部控制的責任劃分、量化模擬以及獎罰等考核機制需要進一步完善，同時執(zhí)行考核機制的好壞也缺乏一個獎懲標準，缺乏完善性和全面性。另外內(nèi)部會計管理制度是也是內(nèi)控制度的一個組成部分，當前企業(yè)會計中存在的假賬泛濫、信息失真等問題，也是內(nèi)部會計監(jiān)督不力，財務(wù)控制存在漏洞造成的后果之一。

四、構(gòu)建內(nèi)控制度的會計控制

基于以上我國企業(yè)內(nèi)部控制缺乏層次性，手段不成熟以及考核機制的不完善，本文將從構(gòu)建企業(yè)會計控制方面著手，從控制和管理兩方面建立相應(yīng)的會計體系（見圖2）。企業(yè)成本會計需要與企業(yè)管理會計和財務(wù)會計相協(xié)調(diào)，才能真正實現(xiàn)服務(wù)于企業(yè)內(nèi)部控制的初衷。企業(yè)成本會計的作用不僅表現(xiàn)在為企業(yè)績效預(yù)算的編制和實施提供必要的成本信息，而且通過管理會計的協(xié)調(diào)將績效管理和成本管理融為一體。而企業(yè)管理會計的核心問題是計量和評價組織機構(gòu)中業(yè)務(wù)活動、部門、管理層和其他工作人員的績效，為企業(yè)（部門）制定戰(zhàn)略規(guī)劃和績效規(guī)劃提供依據(jù)。企業(yè)成本會計與財務(wù)會計的協(xié)調(diào)主要表現(xiàn)在為財務(wù)會計提供企業(yè)實現(xiàn)其目標所發(fā)生的運營成本和具體運營項目的成本，為財務(wù)會計全面反映企業(yè)總體的運營成本和管理成本提供信息支持。企業(yè)同時也要做好以下幾方面的內(nèi)容來建立基于內(nèi)部控制的會計控制。

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(一)建立會計控制的風險預(yù)警系統(tǒng)

構(gòu)建并完善基于風險預(yù)警機制的會計體系，可以使企業(yè)更加容易發(fā)現(xiàn)一些會計風險，使其在一定程度上變?yōu)榭煽刂骑L險，使會計信息的失真程度得到進一步的降低。會計風險預(yù)警的構(gòu)建，主要是降低風險發(fā)生頻率并減少損失的程度，事先識別與判定企業(yè)會計風險，把其控制在合理范圍內(nèi)。對于會計體系風險預(yù)警系統(tǒng)的構(gòu)建（見圖3），首先應(yīng)建立不同層次和系統(tǒng)構(gòu)成的會計風險預(yù)警指標，確立相應(yīng)的風險閥值；然后應(yīng)該對相應(yīng)的會計風險量化，得出不同系統(tǒng)指標的數(shù)值和風險值，并與闕值相比較，將比較結(jié)果傳遞給決策者，決策者根據(jù)結(jié)果進行定性分析，并反饋回該企業(yè)會計預(yù)警系統(tǒng)。如果該企業(yè)決策者得到的風險值超過所確立的閥值，則該企業(yè)需要采取相應(yīng)的有效措施。

(二)建立會計控制的內(nèi)部監(jiān)督機制

會計體系內(nèi)部監(jiān)督機制是在企業(yè)內(nèi)部建立的一套管理方式，主要是基于其資產(chǎn)的安全性，經(jīng)營活動的合法性，經(jīng)營管理有效性等建立起來的，是管理層監(jiān)督會計制度和其他控制制度有效執(zhí)行的保證。其側(cè)重點在于：會計體系內(nèi)部監(jiān)督應(yīng)注重不同崗位之間的牽制性，比如可以從崗位的橫向與縱向關(guān)系上的進行相互牽制；同時要抓好基礎(chǔ)會計工作，保證相關(guān)規(guī)章制度落實;將對經(jīng)濟活動的控制與對人的控制結(jié)合起來。會計體系內(nèi)部監(jiān)督的執(zhí)行者包括單位主管人員在內(nèi)的全體人員，所以這需要從人性角度進一步構(gòu)建對企業(yè)會計工作人員的激勵約束機制，從整體上實現(xiàn)對單位經(jīng)濟活動的控制;進一步發(fā)揮企業(yè)財務(wù)主管人員的積極性。這主要表現(xiàn)在對企業(yè)財務(wù)管理人員在組織方面、協(xié)調(diào)方面和處理問題方面的培養(yǎng)，全方位的提高綜合素質(zhì)。

(三)注重企業(yè)會計管理意識的培養(yǎng)

企業(yè)會計管理意識主要是指會計人員在其所處環(huán)境中所表現(xiàn)的一種意識形態(tài)和思想觀念。會計人員相關(guān)會計管理理念的培養(yǎng)主要表現(xiàn)在以下幾個方面：忠誠意識。對企業(yè)和崗位的忠誠是企業(yè)會計人員職業(yè)道德的一種表現(xiàn)，企業(yè)應(yīng)因時、因地、因人、因物注重會計人員的忠誠度培養(yǎng)，充分調(diào)動會計人員的積極性；創(chuàng)新意識。企業(yè)應(yīng)注重會計人員創(chuàng)新能力的培養(yǎng)，樹立其創(chuàng)新意識，在經(jīng)濟不斷發(fā)展的條件下有所創(chuàng)造，實施有效的創(chuàng)新管理；風險意識。風險管理是企業(yè)未來管理必不可少的重要組成部分，因此企業(yè)應(yīng)注重培養(yǎng)其會計人員的風險管理意識，進一步加強防范會計風險。

五、結(jié)論

在現(xiàn)代企業(yè)制度下，各個企業(yè)需要將可靠的內(nèi)部控制機制和完善的會計控制相互結(jié)合起來，才能保證企業(yè)信息的完整有效，促進企業(yè)各部門高效運轉(zhuǎn)，提高企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營效率。在現(xiàn)實生活中，部分企業(yè)存在內(nèi)部控制制度和會計體系的不完善，會計信息的失真，人員的舞弊行為等問題，相信隨著我國市場經(jīng)濟的發(fā)展，相應(yīng)法律法規(guī)的頒布，審計能力的加強，企業(yè)會計控制會不斷優(yōu)化，內(nèi)部控制將會越來越完善。

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