社會(huì)審計(jì)行業(yè)政府監(jiān)管模式創(chuàng)新

□文/魏露盈

（河南財(cái)政稅務(wù)高等?？茖W(xué)校 河南·鄭州）

我國的經(jīng)濟(jì)已經(jīng)發(fā)展到了一個(gè)新的階段，市場經(jīng)濟(jì)體制也已基本建立。經(jīng)濟(jì)越發(fā)展，社會(huì)審計(jì)行業(yè)就越重要。目前我國的社會(huì)審計(jì)行業(yè)普遍的特點(diǎn)是:規(guī)模小、人員素質(zhì)低、經(jīng)驗(yàn)不豐富、市場規(guī)模狹小、獨(dú)立性差、市場分割嚴(yán)重、鑒證報(bào)告質(zhì)量低劣、內(nèi)部治理混亂、執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)和法律規(guī)章不健全。因此，需要在管理體制、管理方法和發(fā)展模式上有所突破，來加快社會(huì)審計(jì)行業(yè)的發(fā)展。

一、社會(huì)審計(jì)行業(yè)政府監(jiān)管現(xiàn)狀分析

（一）政府監(jiān)管的目標(biāo)錯(cuò)位?！蹲詴?huì)計(jì)師法》規(guī)定國務(wù)院財(cái)政部門和省、自治區(qū)、直轄市人民政府的財(cái)政部門依法對注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)進(jìn)行監(jiān)督和指導(dǎo)，實(shí)際上財(cái)政部卻成了注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的主管部門，注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)成了財(cái)政部的一個(gè)下屬事業(yè)單位。在轉(zhuǎn)軌經(jīng)濟(jì)中，政府一方面是企業(yè)的所有者；另一方面是社會(huì)的管理者，這就會(huì)存在深刻的角色沖突，政府就可能利用它作為社會(huì)管理者的壟斷性權(quán)力來謀取它作為所有者的利益。

（二）政府監(jiān)管下行業(yè)服務(wù)的惡性循環(huán)。由于社會(huì)審計(jì)行業(yè)大多數(shù)服務(wù)都是在政府監(jiān)管的推動(dòng)下產(chǎn)生的，市場有效需求不足，那么注冊會(huì)計(jì)師或會(huì)計(jì)師事務(wù)所就會(huì)千方百計(jì)地去迎合政府的監(jiān)管需求，而不是真正的提高社會(huì)審計(jì)行業(yè)的執(zhí)業(yè)質(zhì)量來滿足廣大投資者的信息要求。注冊會(huì)計(jì)師或會(huì)計(jì)師事務(wù)所只要符合了政府監(jiān)管的需求或取得了政府部門頒發(fā)的各種執(zhí)業(yè)資格，獲得政府部門的認(rèn)可，就能分的相應(yīng)的市場份額，而且搞單一的政府比對付成千上萬的投資者要容易得多，這樣必然導(dǎo)致社會(huì)審計(jì)行業(yè)執(zhí)業(yè)質(zhì)量的低下，造假之風(fēng)盛行，各種執(zhí)業(yè)質(zhì)量的注冊會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所參差不齊，魚目混珠。這又進(jìn)一步加劇了政府部門加強(qiáng)社會(huì)審計(jì)行業(yè)監(jiān)管的決心，引起社會(huì)審計(jì)行業(yè)監(jiān)管的惡性循環(huán)。

（三）政府多頭監(jiān)管的體制混亂。財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、中國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)等部門都有對社會(huì)審計(jì)行業(yè)的監(jiān)管權(quán)，但社會(huì)審計(jì)行業(yè)的執(zhí)業(yè)質(zhì)量仍沒有很好地解決。雖然政府在我國社會(huì)審計(jì)行業(yè)的迅速發(fā)展過程中發(fā)揮了重要作用，而政府監(jiān)管模式的效率缺陷愈來愈明顯:首先是注重對會(huì)計(jì)師事務(wù)所的處罰，輕視對注冊會(huì)計(jì)師的處罰，結(jié)果是會(huì)計(jì)師事務(wù)所被撤銷，注冊會(huì)計(jì)師易所執(zhí)業(yè)，老問題照樣出現(xiàn)。其次是重視行政處罰，輕視刑事處罰。許多注冊會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所并沒有意識(shí)到違反《注冊會(huì)計(jì)師法》的嚴(yán)重后果以及法律處罰的嚴(yán)肅性。再次是重視行政處罰措施，輕視制度建設(shè)防范措施，即對注冊會(huì)計(jì)師違法執(zhí)業(yè)事后一罰了之，輕視事前的主動(dòng)防范。第四是注重本部門信息來源，輕視其他部門信息來源。盡管目前對社會(huì)審計(jì)行業(yè)監(jiān)管的機(jī)構(gòu)很多，但是各部門之間很少進(jìn)行信息的溝通和交流，導(dǎo)致每個(gè)監(jiān)管機(jī)構(gòu)的信息來源極為有限，結(jié)果是很多應(yīng)該查處的問題沒有被查出來。最后是部門之間協(xié)調(diào)成本高，各監(jiān)管機(jī)構(gòu)的監(jiān)管權(quán)限不一樣，在監(jiān)管過程中，往往需要多個(gè)部門進(jìn)行溝通，導(dǎo)致部門之間協(xié)調(diào)成本高昂。

（四）政府監(jiān)管下行業(yè)協(xié)會(huì)的角色沖突。《注冊會(huì)計(jì)師法》確立了我國社會(huì)審計(jì)行業(yè)政府監(jiān)督下的注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)受托代管的監(jiān)管模式，注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)受托進(jìn)行社會(huì)審計(jì)行業(yè)的行政管理工作。然而，這一受托代管的監(jiān)管方式擺脫不了注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)集行政管理和行業(yè)自律于一身的角色沖突。一方面注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)是由全體注冊會(huì)計(jì)師組成的社會(huì)團(tuán)體，注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)應(yīng)該代表行業(yè)整體的利益，為廣大注冊會(huì)計(jì)師服務(wù)，遵循行業(yè)的整體意志；另一方面注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)受財(cái)政部門的委托進(jìn)行行業(yè)的行政管理工作，又要遵循政府部門的意志，為維護(hù)國家利益服務(wù)。

注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的角色錯(cuò)位，影響了協(xié)會(huì)的獨(dú)立性和在行業(yè)自律中的地位。由于協(xié)會(huì)隸屬于財(cái)政部門，就使其喪失了與政府部門平等對話的獨(dú)立身份，也不利于與有關(guān)方面溝通和協(xié)調(diào)行業(yè)發(fā)展中出現(xiàn)的重大問題。

二、社會(huì)審計(jì)行業(yè)政府監(jiān)管創(chuàng)新模式研究

（一）從建立健全行業(yè)監(jiān)管的法律機(jī)制方面去創(chuàng)新。要建立完善的社會(huì)審計(jì)行業(yè)監(jiān)管模式，必須有法律的支持，否則任何監(jiān)管措施將流于形式，不能真正起到監(jiān)督管理的職能。

首先，應(yīng)當(dāng)及時(shí)總結(jié)我國社會(huì)審計(jì)行業(yè)監(jiān)管的經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，大膽吸收借鑒國外社會(huì)審計(jì)行業(yè)監(jiān)管的實(shí)踐，并參照國際規(guī)范，重點(diǎn)明確政府各部門的監(jiān)督權(quán)限及協(xié)調(diào)機(jī)制，注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的性質(zhì)、職能、自我監(jiān)管范圍，市場準(zhǔn)入條件及限制、市場競爭，注冊會(huì)計(jì)師及會(huì)計(jì)師事務(wù)所的賠償責(zé)任等。并賦予注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)對會(huì)員管理方面的高度權(quán)力，如規(guī)定會(huì)員的注冊條件、不予注冊的情形、暫停注冊會(huì)計(jì)師執(zhí)行部分或全部業(yè)務(wù)、吊銷注冊會(huì)計(jì)師證書（撤銷注冊）的情形等均必須授予注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)，法律只需做出原則性規(guī)定即可；再如應(yīng)將注冊復(fù)議管轄權(quán)賦予注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)理事會(huì)。從目前對注冊會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所的行政處罰種類來說，財(cái)政部門只需保留對會(huì)計(jì)事務(wù)所給予吊銷有關(guān)執(zhí)業(yè)許可證和撤銷事務(wù)所兩項(xiàng)即可。

其次，當(dāng)前必須建立健全民事賠償機(jī)制，使受侵害的中小投資者可向違法的會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其相關(guān)責(zé)任人員提出損害賠償?shù)脑V訟，使造假的注冊會(huì)計(jì)師為其行為付出高昂的經(jīng)濟(jì)代價(jià)，使受欺詐的投資者得到財(cái)產(chǎn)上的補(bǔ)償。由于目前我國缺乏民事賠償制度，現(xiàn)在很多注冊會(huì)計(jì)師對于警告、暫停執(zhí)業(yè)甚至吊銷資格之類的處罰都持一種無所謂的態(tài)度，但就怕民事賠償和罰款。在警告無效的情況下，罰是一種最有效的辦法。而罰款也是行政處罰中最有效、最直接的手段。但是這種手段在全國各地都應(yīng)用得很少，這也是目前社會(huì)審計(jì)行業(yè)較亂的原因之一。

（二）從建立健全行業(yè)監(jiān)管的協(xié)調(diào)機(jī)制方面去創(chuàng)新。注冊會(huì)計(jì)師作為代理人接受投資者的委托，應(yīng)當(dāng)切實(shí)保護(hù)投資者，使其利益免遭上市公司“圈錢”的侵蝕。所以，行業(yè)監(jiān)管機(jī)構(gòu)應(yīng)該挑起這個(gè)重?fù)?dān)，將保護(hù)社會(huì)公眾的利益放在首位。社會(huì)審計(jì)行業(yè)作為受所有者委托鑒證、審核經(jīng)營者——上市公司的業(yè)績，整個(gè)行業(yè)的監(jiān)管目標(biāo)應(yīng)該是:切實(shí)保護(hù)委托人即社會(huì)公眾的利益。

政府在對社會(huì)審計(jì)行業(yè)進(jìn)行監(jiān)管的問題上，可以說不具有信息優(yōu)勢、專業(yè)優(yōu)勢和靈活應(yīng)對的能力，加上政府的運(yùn)作效率一般都低于民間機(jī)構(gòu)，對社會(huì)審計(jì)行業(yè)的監(jiān)管僅是靠經(jīng)常性的“清理整改搞運(yùn)動(dòng)”的方式來直接干預(yù)，置行業(yè)自律于不顧，監(jiān)管效果必將是事倍功半，根本達(dá)不到監(jiān)管的目的。在市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境中，政府部門是裁判員不是運(yùn)動(dòng)員，主要任務(wù)是建立游戲規(guī)則，而不應(yīng)再扮演運(yùn)動(dòng)員的角色來充當(dāng)行業(yè)監(jiān)管的主體。因此，在對社會(huì)審計(jì)行業(yè)的監(jiān)管中，為了提高監(jiān)管效率，防止政府監(jiān)管失靈和不當(dāng)監(jiān)管行為的發(fā)生，必須對政府監(jiān)管權(quán)力加以有效制衡，明確政府部門的執(zhí)法權(quán)限，清楚劃分政府部門可為與不可為的行為界限。這是建立社會(huì)審計(jì)行業(yè)公正市場秩序的根本。

三、我國審計(jì)委托路徑重構(gòu)

通過分析我國審計(jì)行業(yè)的監(jiān)管現(xiàn)狀，綜合發(fā)揮其優(yōu)勢，回避其劣勢，我們推導(dǎo)出適合我國國情的審計(jì)鑒證交易所模式:由審計(jì)鑒證交易所介入公司的會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)，從公司收取審計(jì)費(fèi)用，然后委托注冊會(huì)計(jì)師對公司的會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，是一種通過改變現(xiàn)行的審計(jì)委托模式，使審計(jì)人員和被審計(jì)單位保持真正獨(dú)立的新思路。這種新的審計(jì)委托模式解決了審計(jì)委托人和被審計(jì)人是同一個(gè)主體的矛盾，解決了由于審計(jì)費(fèi)用支付方式的不合理而影響注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性的問題。

（一）審計(jì)鑒證交易所模式構(gòu)建的目標(biāo)。社會(huì)審計(jì)應(yīng)建立科學(xué)的審計(jì)鑒證交易所模式，其目標(biāo)是通過設(shè)立專門的政府委托機(jī)構(gòu)——審計(jì)鑒證交易所對公司的審計(jì)進(jìn)行委托、監(jiān)督和統(tǒng)一管理。所謂審計(jì)鑒證交易所制度，就是由政府出面成立一個(gè)專門的審計(jì)委托機(jī)構(gòu)——審計(jì)鑒證交易所，所有社會(huì)審計(jì)需求必須通過該交易所用招投標(biāo)的方式選擇會(huì)計(jì)師事務(wù)所來進(jìn)行，從而用政府的強(qiáng)制力量從根本上切斷公司與會(huì)計(jì)師事務(wù)所的直接聯(lián)系，防止公司與會(huì)計(jì)師事務(wù)所的合謀作弊，保證審計(jì)報(bào)告的公允性。

在這種全新的審計(jì)委托模式下，審計(jì)委托人不再是被審計(jì)單位本身，注冊會(huì)計(jì)師和被審計(jì)單位之間沒有直接的經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系，注冊會(huì)計(jì)師被上市公司管理層收買的機(jī)會(huì)變小了，但是不能完全排除這種可能性，在經(jīng)濟(jì)利益的驅(qū)動(dòng)下可能會(huì)有人鋌而走險(xiǎn)，做出違法的行為。在這種新的審計(jì)委托模式下，審計(jì)鑒證交易所通過公開的招投標(biāo)聘請會(huì)計(jì)師事務(wù)所，建立一種公開的、公平的、自由競爭的市場機(jī)制，會(huì)計(jì)師事務(wù)所不會(huì)冒這么大的風(fēng)險(xiǎn)和被審計(jì)單位勾結(jié)。因?yàn)?，一旦出現(xiàn)問題，在以后的招投標(biāo)中，審計(jì)鑒證交易所可以將它排除在外，他將失去在市場上競爭的機(jī)會(huì)。這種機(jī)會(huì)成本太大，會(huì)計(jì)師事務(wù)所一般不會(huì)冒這么大的風(fēng)險(xiǎn)和被審計(jì)單位勾結(jié)舞弊。

（二）審計(jì)鑒證交易所的組成與職能設(shè)計(jì)。審計(jì)鑒證交易所具有以下兩個(gè)特點(diǎn):一是非營利性。公共產(chǎn)品具有非排他性和非競爭性的特點(diǎn)，為公共產(chǎn)品服務(wù)的機(jī)構(gòu)必須不以營利為目的，所以應(yīng)是非營利性組織；二是政府干預(yù)性。適當(dāng)?shù)恼深A(yù)有利于增強(qiáng)其權(quán)威性，可形成高效的制衡關(guān)系網(wǎng)。

這一制度的兩個(gè)關(guān)鍵點(diǎn)是委托方式與收費(fèi)方式的問題。對于委托方式問題，目前最佳的就是招投標(biāo)制度。招投標(biāo)制為實(shí)現(xiàn)審計(jì)市場的公平競爭提供了平臺(tái)，推動(dòng)了注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)的優(yōu)勝劣汰，可以為審計(jì)委托人以較低的價(jià)格選擇信譽(yù)較好、質(zhì)量較高的會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供便利。對于收費(fèi)問題，應(yīng)由審計(jì)鑒證交易所按一定規(guī)則確定上市公司審計(jì)服務(wù)所需費(fèi)用，向上市公司收取，再視會(huì)計(jì)師事務(wù)所完成審計(jì)業(yè)務(wù)的情況進(jìn)行支付。委托機(jī)構(gòu)的審計(jì)經(jīng)費(fèi)可以采用個(gè)量融資的方法，利用政府的強(qiáng)制力直接向上市公司籌集資金，然后由委托機(jī)構(gòu)選擇注冊會(huì)計(jì)師并支付報(bào)酬，從而保證注冊會(huì)計(jì)師的自身利益與委托人利益相一致。實(shí)際上，這并沒有增加上市公司的額外成本，只是將上市公司的付費(fèi)方式由上市公司直接支付改為由獨(dú)立的審計(jì)交易鑒證所進(jìn)行支付，從而徹底擺脫上市公司對注冊會(huì)計(jì)師的經(jīng)濟(jì)控制，保持注冊會(huì)計(jì)師的經(jīng)濟(jì)獨(dú)立性，避免惡性競爭和購買審計(jì)報(bào)告。

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