淺析我國(guó)個(gè)人所得稅納稅籌劃

么嬈

(東北財(cái)經(jīng)大學(xué)津橋商學(xué)院，遼寧大連116023)

隨著居民個(gè)人收入的逐年提高，個(gè)人所得稅的納稅人數(shù)范圍不斷擴(kuò)大，在我國(guó)財(cái)政收入的個(gè)人征收中居于首位，針對(duì)個(gè)人所得稅的納稅籌劃應(yīng)運(yùn)而生。就目前我國(guó)個(gè)人所得稅納稅籌劃的現(xiàn)狀分析，稅收籌劃通常被誤解為是不正當(dāng)?shù)幕蚍欠ǖ男袨?，即納稅籌劃就是變相的偷稅、漏稅和騙稅。隨著合理的納稅籌劃逐漸被人們所接受，大多數(shù)人開(kāi)始考慮如何規(guī)劃收入才能獲得最大的效益，于是納稅籌劃的代理機(jī)構(gòu)應(yīng)運(yùn)而生，其服務(wù)的宗旨是:從維護(hù)廣大居民切身利益，減輕稅收負(fù)擔(dān)的角度出發(fā)，在不違法的前提下，盡可能地減輕納稅人的稅收負(fù)擔(dān)，從而獲得最大收益。

一、我國(guó)居民個(gè)人所得稅納稅籌劃的意義

隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展和居民法律意識(shí)的不斷增強(qiáng)，納稅籌劃已經(jīng)從過(guò)去傳統(tǒng)的偷稅、漏稅的投機(jī)取巧，發(fā)展成為通過(guò)合理合法的手段，對(duì)居民自身的收入進(jìn)行合理分析，以減少個(gè)人的納稅壓力。在這種背景下，正確引導(dǎo)個(gè)人所得稅的納稅籌劃對(duì)我國(guó)居民納稅、保障國(guó)家財(cái)政收入以及我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展具有比較重要的現(xiàn)實(shí)意義。

(一)有利于增強(qiáng)納稅人的納稅意識(shí)

納稅人進(jìn)行納稅籌劃，一方面，為了少繳稅款或緩繳稅款，納稅人在采取各種合法手段進(jìn)行個(gè)人所得稅稅收規(guī)劃的同時(shí)，不僅合理利用了國(guó)家財(cái)政稅收的相關(guān)法律法規(guī)，而且必然會(huì)學(xué)到各種財(cái)政稅收的知識(shí)。另一方面，想要進(jìn)一步提高納稅籌劃的效果，納稅人避免不了要學(xué)習(xí)鉆研各種財(cái)稅政策、法規(guī)，可以進(jìn)一步激勵(lì)納稅人提高財(cái)稅政策學(xué)習(xí)水平、增強(qiáng)納稅意識(shí)、自覺(jué)抑制偷、逃稅等違法行為。

(二)有利于降低納稅人的稅收征收額度

納稅籌劃的原理是通過(guò)幾種稅收方案的比較，選擇納稅最少的方案。通過(guò)減少納稅人的現(xiàn)金流出或是減少其當(dāng)期現(xiàn)金的流出(即延長(zhǎng)納稅時(shí)間)，增加當(dāng)期可支配的資金，達(dá)到納稅人資金使用的效果，同時(shí)可以避免納稅人因沒(méi)有合理對(duì)稅收進(jìn)行籌劃而多繳納當(dāng)期稅款，而增加當(dāng)期資金使用的壓力。我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展過(guò)程也是稅法體系不斷完善的過(guò)程，稅法的健全伴隨著其相關(guān)實(shí)務(wù)處理的日益復(fù)雜，如果對(duì)稅法研究得不夠透徹，不僅有可能因偷稅、漏稅而面臨法律制裁，也有可能因多繳稅影響納稅人的生活質(zhì)量。

(三)有利于更好地貫徹實(shí)施稅收法律法規(guī)

納稅籌劃人員為了幫助納稅人最大限度地降低納稅支出，會(huì)隨時(shí)、密切地關(guān)注國(guó)家稅收相關(guān)法律法規(guī)和政策變化。一旦稅收法律發(fā)生變化時(shí)，納稅籌劃人員就會(huì)從追求納稅人的最大利益出發(fā)，立即采取相應(yīng)的方案措施，趨利避害，把節(jié)稅的宗旨合理利用到納稅人所在企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)過(guò)程中。從這方面來(lái)說(shuō)，納稅籌劃在客觀上起到了更快、更好地貫徹稅收法律法規(guī)的作用。

二、我國(guó)個(gè)人所得稅稅收籌劃的基本思路

(一)充分利用個(gè)人所得稅的稅收優(yōu)惠政策

各國(guó)為了實(shí)現(xiàn)稅收的調(diào)節(jié)功能，在設(shè)計(jì)稅種時(shí)，一般都會(huì)設(shè)有各種稅收優(yōu)惠條款，具體包括減稅、免稅、設(shè)定納稅起征點(diǎn)、稅率差異和特殊規(guī)定等。所以，納稅人可以利用個(gè)人所得稅的優(yōu)惠條款，合理安排自己的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，以達(dá)到減輕稅負(fù)的目的。我國(guó)現(xiàn)行個(gè)人所得稅法律條款中明確規(guī)定:企業(yè)按照國(guó)家的統(tǒng)一規(guī)定而發(fā)給職工的補(bǔ)貼、津貼、福利費(fèi)、救濟(jì)金、安家費(fèi)等免征個(gè)人所得稅。因此，企業(yè)可以通過(guò)轉(zhuǎn)移或變相福利結(jié)合等多種方法給予職工各種補(bǔ)貼，這樣可降低員工基本工資，減小計(jì)稅基數(shù)，減少職工的應(yīng)納稅額，從而達(dá)到減輕稅負(fù)的目的。

例如:稅法規(guī)定，勞務(wù)報(bào)酬所得按次計(jì)算應(yīng)納稅額，對(duì)于同一項(xiàng)目取得連續(xù)收入的，以一個(gè)月內(nèi)取得的收入為一次，每次收入不超過(guò)4000元的，在計(jì)算應(yīng)納稅額時(shí)可定額扣減800元費(fèi)用。因此，應(yīng)盡可能將勞務(wù)報(bào)酬分解為若干次，從而降低應(yīng)納稅額。同時(shí)，根據(jù)規(guī)定，如果個(gè)人兼有不同的勞務(wù)報(bào)酬所得，應(yīng)當(dāng)分別按不同的項(xiàng)目所得定額或定率扣除費(fèi)用，因此納稅人在申報(bào)納稅時(shí)應(yīng)避免將不同的項(xiàng)目合并計(jì)算。

(二)注重轉(zhuǎn)換納稅人身份

根據(jù)我國(guó)稅法規(guī)定，居民納稅人負(fù)無(wú)限納稅義務(wù)，而非居民納稅人負(fù)有限納稅義務(wù)。納稅人身份界定的差異為納稅籌劃提供了空間。納稅人可以根據(jù)稅法對(duì)不同身份納稅個(gè)體征稅規(guī)定的不同，有意識(shí)地轉(zhuǎn)換納稅人身份，使在收入一定的情況下納稅最少。

(三)合理利用納稅延期

我國(guó)個(gè)人所得稅規(guī)定個(gè)人以圖書(shū)、報(bào)刊方式出版、發(fā)表同一作品(文字作品、書(shū)畫(huà)作品、攝影作品以及其他作品)，不論出版單位是預(yù)付還是分筆支付稿酬，或者加印該作品再付稿酬，均應(yīng)合并稿酬所得按一次計(jì)征個(gè)人所得稅。

在實(shí)踐中，將納稅義務(wù)履行的時(shí)間適當(dāng)推后，充分利用貨幣的時(shí)間價(jià)值，可以使納稅相對(duì)減少。但在實(shí)際運(yùn)用過(guò)程中，還有許多細(xì)節(jié)的地方需要注意，才能獲得最佳的納稅籌劃方案。

三、我國(guó)個(gè)人所得稅納稅籌劃過(guò)程中存在的問(wèn)題

(一)對(duì)納稅籌劃理解存在偏差和僥幸心理

我國(guó)理論界長(zhǎng)期以來(lái)對(duì)納稅籌劃問(wèn)題重視不夠，在相當(dāng)一部分人的觀念中，納稅籌劃就是偷稅、避稅。并且的確存在一些企業(yè)為減輕稅負(fù)采取了違法手段進(jìn)行“籌劃”的現(xiàn)象，由于這些“籌劃”不是真正意義的納稅籌劃，結(jié)果不僅節(jié)稅不成，而且使自身陷入偷逃稅款的泥潭，受到稅務(wù)機(jī)關(guān)的處罰。

(二)納稅籌劃自身存在一定風(fēng)險(xiǎn)

納稅人在進(jìn)行納稅籌劃的過(guò)程中，甚至包括稅務(wù)代理服務(wù)機(jī)構(gòu)為納稅人提供納稅籌劃服務(wù)時(shí)，都會(huì)過(guò)分看重節(jié)稅的效果而忽略稅收籌劃本身存在的風(fēng)險(xiǎn)，也就會(huì)出現(xiàn)這樣的誤解:只要進(jìn)行納稅籌劃就可以減輕納稅負(fù)擔(dān)，增加自身收益。從納稅籌劃的實(shí)際情況看，納稅籌劃結(jié)果只能是作為一種對(duì)個(gè)人稅收計(jì)劃和決策的方法，并不是實(shí)際執(zhí)行的合理合法結(jié)果，所以納稅籌劃本身是具有風(fēng)險(xiǎn)的。

納稅籌劃的風(fēng)險(xiǎn)主要由以下幾方面因素決定:首先，納稅籌劃的方式方法的選擇具有主觀性。主觀性判斷的正確與否直接關(guān)系到納稅籌劃方案的選擇與實(shí)施，錯(cuò)誤的納稅籌劃將會(huì)給納稅人帶來(lái)意想不到的風(fēng)險(xiǎn)。其次，由于征稅方和納稅方對(duì)稅法理解的差異會(huì)產(chǎn)生認(rèn)定的差異直接影響了納稅籌劃的實(shí)施過(guò)程的合理合法性，嚴(yán)格意義上的納稅籌劃應(yīng)當(dāng)是合法的，符合立法者的意圖，但這種合法性還必須得到稅務(wù)行政部門(mén)的認(rèn)可，也就是說(shuō)，即使是合法的納稅籌劃行為，結(jié)果也可能因稅務(wù)行政執(zhí)法偏差而導(dǎo)致納稅籌劃方案在實(shí)踐中根本行不通，從而使方案成為一紙空文或者被視為偷稅或惡意避稅行為而加以查處。

(三)納稅籌劃政策不夠完善

目前我國(guó)個(gè)人所得稅征管只以個(gè)人收入為標(biāo)尺，沒(méi)有像發(fā)達(dá)國(guó)家那樣考慮家庭總體收入水平，沒(méi)有充分考慮醫(yī)療、住房、贍養(yǎng)等實(shí)際支出及下崗、失業(yè)等現(xiàn)實(shí)情況，因此，造成部分低收入家庭稅負(fù)過(guò)重。對(duì)隱瞞收入、轉(zhuǎn)移財(cái)產(chǎn)、以財(cái)產(chǎn)代收入等偷逃稅行為和高收入階層通過(guò)稅前列支收入、股息、紅利和股份的再分配、公款負(fù)擔(dān)個(gè)人高消費(fèi)和買(mǎi)保險(xiǎn)、現(xiàn)金交易等多種手段“合理避稅”的行為，沒(méi)有相應(yīng)的征管措施。稅法界定模糊，沒(méi)有規(guī)定民營(yíng)企業(yè)家必須在自己的企業(yè)中為自己開(kāi)工資，因此他們也就不必繳納個(gè)人所得稅。

(四)納稅籌劃對(duì)象錯(cuò)位

社會(huì)財(cái)富較多的人，應(yīng)是個(gè)稅的主力納稅人。而目前納稅籌劃對(duì)象的規(guī)范程度不高，而收入來(lái)源主要依靠的工薪階層所繳納的個(gè)人所得稅卻占個(gè)稅征收總額的45%;應(yīng)作為個(gè)人所得稅繳納主要群體的上層階層(包括民營(yíng)老板、歌星、影星、球星及建筑承包商等)，繳納的個(gè)人所得稅只占個(gè)稅征收總額的5%左右。對(duì)隱形收入缺乏有效的監(jiān)管措施，使得稅務(wù)部門(mén)應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)監(jiān)控的納稅人不在監(jiān)控的重點(diǎn)，不僅出現(xiàn)了征管漏洞，而且使個(gè)稅征收顯失公平。另外，納稅征管部門(mén)專(zhuān)業(yè)水平不高，稅務(wù)執(zhí)法人員、特別是基層征管部門(mén)工作人員的專(zhuān)業(yè)水平不高，對(duì)納稅征納雙方各自的權(quán)利、責(zé)任理解不夠。

四、提升我國(guó)個(gè)人所得稅籌劃水平的對(duì)策建議

(一)正確理解納稅籌劃的含義

正確理解納稅籌劃的含義，使納稅籌劃與稅收政策導(dǎo)向相一致。納稅籌劃是指納稅人在不違反國(guó)家法律、法規(guī)、規(guī)章的前提下自行或通過(guò)稅務(wù)專(zhuān)家的幫助，為了實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化而對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)、投資、理財(cái)?shù)冉?jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的涉稅事項(xiàng)進(jìn)行設(shè)計(jì)和運(yùn)籌的過(guò)程，即納稅籌劃是在合理、合法的前提下減輕納稅人稅收負(fù)擔(dān)的經(jīng)濟(jì)行為。

(二)應(yīng)合理規(guī)避個(gè)人所得稅納稅籌劃中存在的風(fēng)險(xiǎn)

1.從納稅籌劃的方法來(lái)進(jìn)行合理規(guī)避

首先，將居民個(gè)人收入均勻發(fā)放以降低適用稅率。這種方式是針對(duì)每月工資薪酬收入不均衡的納稅人進(jìn)行的納稅籌劃，其目的是將個(gè)人收入均勻發(fā)放，就可以使用低稅率納稅，從而減少個(gè)人所得稅納稅總數(shù)。其次，將個(gè)人應(yīng)獲得的收益轉(zhuǎn)化為對(duì)企業(yè)的再投資。國(guó)家為了鼓勵(lì)企業(yè)和個(gè)人進(jìn)行投資和再投資，規(guī)定對(duì)企業(yè)的留存未分配收益不再課征所得稅，所以居民個(gè)人可以通過(guò)購(gòu)買(mǎi)企業(yè)股票、債券等方式向企業(yè)進(jìn)行投資，所獲得的利息、股息和分紅等收益再按規(guī)定交納個(gè)人所得稅。居民個(gè)人如果想使自己的投資所得不被征稅，可以把自己的投資所得留存到企業(yè)賬上，作為對(duì)企業(yè)的再投資，而企業(yè)則可以把這筆投資以債券或配股的形式記入個(gè)人的名下，這樣，既避免了被課征個(gè)人所得稅，又保障了個(gè)人收入及財(cái)產(chǎn)的完整與保值增值。但是，這種做法必須以居民個(gè)人對(duì)企業(yè)的發(fā)展前景比較樂(lè)觀為前提，同時(shí)對(duì)企業(yè)制度也有比較高的要求。第三，轉(zhuǎn)換居民個(gè)人收入方式。增加職工的工資薪酬可以增加個(gè)人的收入，滿足其消費(fèi)的需求，但是個(gè)人所得稅的超額累進(jìn)稅率規(guī)定，當(dāng)個(gè)人的工資薪酬累進(jìn)到一定程度，新增的薪酬會(huì)使個(gè)人的可支配現(xiàn)金逐步減少。這時(shí)可以選擇以轉(zhuǎn)換個(gè)人收入的方式，同樣滿足居民消費(fèi)的需求，卻可以減少繳納個(gè)人所得稅。比如:企業(yè)可以為其員工提供住宿條件、提供差旅津貼、提供必須的工作條件等，這樣企業(yè)承擔(dān)的成本總額不變，而職工的純收入也沒(méi)有下降。

2.從納稅籌劃的時(shí)間范圍界定來(lái)進(jìn)行合理規(guī)避

這種方法主要適合于居民個(gè)人的年終獎(jiǎng)的納稅籌劃。年終獎(jiǎng)幾乎成為每個(gè)企業(yè)激勵(lì)職工的最主要手段，個(gè)人對(duì)這部分收入的納稅籌劃也越來(lái)越重視。想要合理分配獎(jiǎng)金數(shù)額，就要選擇最佳時(shí)間范圍界定，將全年一次性獎(jiǎng)金與普通獎(jiǎng)金的數(shù)額，通過(guò)全年12個(gè)月的時(shí)間分?jǐn)偅軌蛴行Ы档蛡€(gè)人所得稅繳納金額。在不考慮工資收入的情況下，具體方法:預(yù)測(cè)出職工個(gè)人全年獎(jiǎng)金總額;在獎(jiǎng)金總額中先確定年終一次性獎(jiǎng)金額;在獎(jiǎng)金總額中扣除年終一次性獎(jiǎng)后的余額，在12個(gè)月平均后作為職工月度獎(jiǎng)，則職工獎(jiǎng)金納稅最少。

3.從政策方面進(jìn)行合理規(guī)避

首先，進(jìn)一步調(diào)整個(gè)人所得稅的級(jí)次及稅率。之前我國(guó)對(duì)工資薪金實(shí)行九級(jí)超額累進(jìn)稅率，最高稅率為45%，與世界各國(guó)相比，這一稅率偏高。2011年修改后的個(gè)人所得稅法實(shí)行的是七級(jí)超額累進(jìn)稅率，45%的最高稅率仍然適用。應(yīng)結(jié)合我國(guó)現(xiàn)實(shí)個(gè)人收入狀況，重新設(shè)計(jì)個(gè)人所得稅稅率結(jié)構(gòu)，實(shí)行以“少檔次、低稅率”的累進(jìn)稅率模式。其次，制定強(qiáng)制性規(guī)定并監(jiān)督企業(yè)對(duì)職工個(gè)人的社會(huì)保障性福利?！拔咫U(xiǎn)一金”是國(guó)家要求企業(yè)向職工發(fā)放或代其繳納的應(yīng)有福利，有些單位和企業(yè)并沒(méi)有按照規(guī)定提取，使原本可以扣除的收入項(xiàng)目不能得到扣除，由此導(dǎo)致職工多繳納了個(gè)人所得稅。如果企業(yè)和個(gè)人分別將其中的一部分收入通過(guò)繳納社會(huì)保障性款項(xiàng)或轉(zhuǎn)為發(fā)放免稅補(bǔ)貼，不僅符合國(guó)家社會(huì)保障要求，還可以減少所繳納的稅款，使職工個(gè)人利益得到保障。第三，充分利用國(guó)家稅法優(yōu)惠政策進(jìn)行籌劃?，F(xiàn)行的個(gè)人所得稅規(guī)定了一系列的稅收優(yōu)惠政策包括一些減稅、免稅政策及額外的扣除標(biāo)準(zhǔn)。是否能有效地利用這些政策，直接關(guān)系到個(gè)人繳納稅收的多少。

(三)建立健全個(gè)稅納稅籌劃的相關(guān)法律政策

一是制定有效的征管措施，進(jìn)一步堵塞個(gè)人投資者的個(gè)人所得稅征管漏洞，對(duì)隱瞞收入、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移等行為采取有效的征管措施;二是加快建立個(gè)人所得稅重點(diǎn)納稅人的征管檔案和監(jiān)控體系，將真正的高收入者納入重點(diǎn)監(jiān)控對(duì)象;三是強(qiáng)化重點(diǎn)項(xiàng)目和重點(diǎn)行業(yè)的征管，加強(qiáng)對(duì)演出、廣告市場(chǎng)演職人員和投資參股者的個(gè)稅征管力度，對(duì)影視、演出等文藝團(tuán)體的個(gè)人所得稅代扣代繳情況進(jìn)行全面監(jiān)查;四是對(duì)以財(cái)產(chǎn)代收入者，要對(duì)其投資企業(yè)的流轉(zhuǎn)稅、企業(yè)所得稅和其他各稅嚴(yán)加管理，形成對(duì)高收入者各稅種征管的合力。

(四)大力培養(yǎng)高素質(zhì)的納稅籌劃管理人才

納稅籌劃的合理合法性對(duì)人員的素質(zhì)要求較高，稅種的多樣性、企業(yè)的差別性和要求的特殊性、客觀環(huán)境的動(dòng)態(tài)性和外部條件的制約性，也要求納稅籌劃人員具備精湛的專(zhuān)業(yè)技能和靈活的應(yīng)變能力。因此，我國(guó)應(yīng)加大這方面的投入，一方面。在高校開(kāi)設(shè)納稅籌劃相關(guān)專(zhuān)業(yè)，盡快滿足高層次納稅籌劃活動(dòng)的要求;另一方面，對(duì)在職的會(huì)計(jì)人員、籌劃人員進(jìn)行培訓(xùn)，提高他們的業(yè)務(wù)素質(zhì)。同時(shí)，組織國(guó)內(nèi)的權(quán)威籌劃專(zhuān)家編寫(xiě)一套國(guó)家級(jí)籌劃教材，為近幾年的理論探討作出科學(xué)和系統(tǒng)總結(jié)，也為納稅籌劃人才的培養(yǎng)提供重要的理論依據(jù)。

［1］中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法實(shí)施條例［EB/ OL］.http://www.china.com.cn/policy/txt/2011－07/27/ content_23082377.htm.

［2］蓋地.稅務(wù)會(huì)計(jì)與納稅籌劃［M］.東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2010.

［3］凌栗.淺談個(gè)人所得稅的稅收籌劃［J］.財(cái)會(huì)研究，2008(5).