對(duì)“臨時(shí)工程”賬務(wù)處理的商榷

武 靖

（湖北省棗陽(yáng)市水利局，441200，棗陽(yáng)）

安徽省淮河會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)編著的 《水利基本建設(shè)項(xiàng)目竣工財(cái)務(wù)決算編制教程》（以下簡(jiǎn)稱《教程》），系統(tǒng)地論述了竣工財(cái)務(wù)決算編制理論和實(shí)務(wù)，結(jié)合實(shí)際詳盡介紹了賬簿設(shè)置、成本費(fèi)用歸集、完工結(jié)算、竣工財(cái)務(wù)清理、未完工程投資及預(yù)留費(fèi)用、成本費(fèi)用分?jǐn)?、?bào)表及說(shuō)明書(shū)編制的實(shí)用方法，是廣大水利基本建設(shè)財(cái)會(huì)工作者難得的一本教科書(shū)，有較強(qiáng)的操作性。為了解決“臨時(shí)工程”的分?jǐn)倖?wèn)題，編者將“臨時(shí)工程”計(jì)入“待攤投資—臨時(shí)設(shè)施費(fèi)”。這樣進(jìn)行賬務(wù)處理，雖說(shuō)簡(jiǎn)化了“臨時(shí)工程”的分?jǐn)?，但與現(xiàn)行的《國(guó)有建設(shè)單位會(huì)計(jì)制度》、《水利概預(yù)算編制規(guī)定》（水總〔2002〕116 號(hào)）（以下簡(jiǎn)稱 《編規(guī)》）、《水利基本建設(shè)項(xiàng)目竣工財(cái)務(wù)決算編制規(guī)程》（以下簡(jiǎn)稱《規(guī)程》）及財(cái)務(wù)計(jì)劃管理規(guī)定有出入，有些地方有待磋商。

一、對(duì)“臨時(shí)工程”的認(rèn)識(shí)

首先，從基本建設(shè)投資額構(gòu)成來(lái)看，“待攤投資—臨時(shí)設(shè)施費(fèi)”與“建筑安裝工程投資—臨時(shí)工程”不是一個(gè)類別?！按龜偼顿Y”是指建設(shè)單位按項(xiàng)目概算內(nèi)容發(fā)生的、構(gòu)成基本建設(shè)投資完成額的、應(yīng)當(dāng)分?jǐn)傆?jì)入交付使用資產(chǎn)價(jià)值的各項(xiàng)費(fèi)用支出，是費(fèi)用類。“建筑安裝工程投資”是指在一定時(shí)期內(nèi)建筑業(yè)所生產(chǎn)的建筑產(chǎn)品的價(jià)值總量和安裝加工價(jià)值總和，其投資必須興工動(dòng)料，通過(guò)施工活動(dòng)才能實(shí)現(xiàn)，是工程類?！芭R時(shí)設(shè)施費(fèi)”是指小型臨時(shí)設(shè)施的包干和自營(yíng)費(fèi)?！秶?guó)有建設(shè)單位會(huì)計(jì)制度》（財(cái)會(huì)字〔1995〕45 號(hào)）明確規(guī)定“待攤投資—臨時(shí)設(shè)施費(fèi)”是核算按照規(guī)定撥付給施工企業(yè)臨時(shí)設(shè)施包干費(fèi)，以及建設(shè)單位自行施工所發(fā)生的臨時(shí)設(shè)施實(shí)際支出。臨時(shí)設(shè)施費(fèi)的內(nèi)容按規(guī)定包括：臨時(shí)設(shè)施的搭設(shè)、維修、拆除費(fèi)或攤銷費(fèi)，以及施工期間專用公路養(yǎng)護(hù)費(fèi)、維修費(fèi)?，F(xiàn)行規(guī)定已將撥付給施工企業(yè)的臨時(shí)設(shè)施包干費(fèi)取消，此項(xiàng)費(fèi)用直接計(jì)入施工企業(yè)投標(biāo)報(bào)價(jià)中?！毒幰?guī)》也明確“臨時(shí)設(shè)施費(fèi)”是作為建筑及安裝工程費(fèi)的直接工程費(fèi)中的現(xiàn)場(chǎng)經(jīng)費(fèi)的一項(xiàng)，指施工企業(yè)為進(jìn)行建筑安裝工程施工所必須的但又未被劃入施工臨時(shí)工程的臨時(shí)建筑物、構(gòu)筑物和各種臨時(shí)設(shè)施的建設(shè)、維修、拆除、攤銷等。“臨時(shí)工程”是指概算單獨(dú)列項(xiàng)、為輔助主體工程施工所必須修建的生產(chǎn)和生活用大中型臨時(shí)性工程。所以說(shuō)“臨時(shí)工程”不能計(jì)入“待攤投資—臨時(shí)設(shè)施費(fèi)”。

其次，從水利基本建設(shè)項(xiàng)目竣工財(cái)務(wù)決算編制看，如果將“臨時(shí)工程”計(jì)入“待攤投資—臨時(shí)設(shè)施費(fèi)”，在編制竣工財(cái)務(wù)決算時(shí)，將出現(xiàn)概算、賬、表相互不對(duì)應(yīng)等一系列矛盾。概算將“臨時(shí)工程”列在“建筑工程”中，如果賬務(wù)處理將“臨時(shí)工程”計(jì)入“待攤投資—臨時(shí)設(shè)施費(fèi)”,則會(huì)出現(xiàn)矛盾。一是賬—表不符。因概算將“臨時(shí)工程”列在建筑工程類，在編制竣工決算時(shí)，如果按賬反映的“待攤投資”填“竣財(cái)3表”，將無(wú)法與概算比較，為了能夠比較，只有將“臨時(shí)工程”從“待攤投資”調(diào)為“建筑工程”，這必然會(huì)出現(xiàn)賬表不符。二是表—表不符。按《規(guī)程》要求“竣財(cái)1表”的“實(shí)際投資”欄，應(yīng)按項(xiàng)目累計(jì)發(fā)生的基本建設(shè)投資支出總額填列，實(shí)際投資的明細(xì)項(xiàng)目應(yīng)按歷年會(huì)計(jì)核算的有關(guān)資料匯總填列，“臨時(shí)工程”在“待攤投資”欄反映。而在編制“竣財(cái)3表”時(shí)為了與概算比較，又將臨時(shí)工程在“建筑工程”欄反映。這樣就造成一個(gè)項(xiàng)目在不同的表中反映的投資明細(xì)不一樣。

最后，從水利基本建設(shè)資金管理上看，目前，水利基本建設(shè)項(xiàng)目資金來(lái)源基本包括中央預(yù)算內(nèi)投資、地方配套投資兩大項(xiàng)。就中部地區(qū)來(lái)說(shuō)，一般中央投資能夠及時(shí)到達(dá)項(xiàng)目，地方配套資金要稍晚一些。按要求中央投資優(yōu)先用于主體工程建設(shè)。從臨時(shí)工程建設(shè)性質(zhì)上講，它是主體工程建設(shè)的一部分，并且均在工程一開(kāi)工就要先建設(shè)。待攤投資屬于費(fèi)用類，一般應(yīng)在地方投資中支出。如果將臨時(shí)工程作為“待攤投資”，就不能用中央投資興建，在地方投資沒(méi)有到位的情況下，特別是有些地方縣級(jí)配套不能到位（考慮到中部地區(qū)縣級(jí)財(cái)政能力，2009年中央1號(hào)文件明確，中部地區(qū)水庫(kù)除險(xiǎn)加固等項(xiàng)目不再要求縣級(jí)配套），但真正要做到中央和省對(duì)項(xiàng)目進(jìn)行全額投資還有一定的難度，發(fā)改、財(cái)政、審計(jì)檢查時(shí)將會(huì)以挪用中央資金作為問(wèn)題，所以說(shuō)臨時(shí)工程不適合計(jì)入“待攤投資—臨時(shí)設(shè)施費(fèi)”。

綜上所述，“臨時(shí)工程”不應(yīng)計(jì)入“待攤投資—臨時(shí)設(shè)施費(fèi)”，而應(yīng)計(jì)入“建筑安裝工程投資”。在日常會(huì)計(jì)核算中按施工對(duì)象歸集，設(shè)置會(huì)計(jì)科目為：一級(jí)科目“建筑安裝工程投資”；二級(jí)科目“建筑工程投資”；三級(jí)科目“臨時(shí)工程”；底層明細(xì)：導(dǎo)流工程、施工道路、房屋建筑工程、其他大型臨時(shí)工程。（見(jiàn) 《水利建設(shè)單位財(cái)務(wù)管理與會(huì)計(jì)核算范例》），在編制竣工財(cái)務(wù)決算時(shí)，按交付使用資產(chǎn)的類別將臨時(shí)工程成本歸集到相應(yīng)的資產(chǎn)項(xiàng)目?jī)?nèi)。如果臨時(shí)工程是為兩個(gè)以上資產(chǎn)項(xiàng)目工程施工而修建的，通過(guò)按實(shí)際投資額比例分配的方法，將臨時(shí)工程成本分配歸集到相應(yīng)的資產(chǎn)項(xiàng)目?jī)?nèi)，再按《規(guī)程》規(guī)定將“待攤投資”分?jǐn)傆?jì)入資產(chǎn)價(jià)值。

二、對(duì)相關(guān)費(fèi)用的認(rèn)識(shí)

對(duì)《教程》中關(guān)于“生產(chǎn)管理單位提前進(jìn)廠費(fèi)、管理用具、工器具及生產(chǎn)家具購(gòu)置、備品備件、水土保持、預(yù)備費(fèi)”的賬務(wù)處理和編制竣工財(cái)務(wù)決算時(shí)對(duì)其處理的方法提幾點(diǎn)想法。

①生產(chǎn)管理單位提前進(jìn)廠費(fèi)，不應(yīng)計(jì)入“建筑安裝工程投資”，按《編規(guī)》規(guī)定，它是指在工程完工之前，為生產(chǎn)籌備發(fā)生的人工費(fèi)、辦公費(fèi)等費(fèi)用，與生產(chǎn)職工培訓(xùn)費(fèi)性質(zhì)類似，筆者認(rèn)為應(yīng)計(jì)入“其他投資”，形成交付使用資產(chǎn)—遞延資產(chǎn)。

②管理用具、工器具及生產(chǎn)家具購(gòu)置費(fèi)，不應(yīng)全部計(jì)入“設(shè)備投資”。按會(huì)計(jì)制度規(guī)定，生產(chǎn)和維修用的各種工器具在 “設(shè)備投資—工具及器具”進(jìn)行核算，形成交付使用資產(chǎn)—固定資產(chǎn)或流動(dòng)資產(chǎn)；管理部門(mén)購(gòu)置的家具、器具在“其他投資—辦公生活用家具、器具購(gòu)置”進(jìn)行核算，形成交付使用資產(chǎn)—流動(dòng)資產(chǎn)。

③備品備件費(fèi)用，不應(yīng)計(jì)入“設(shè)備投資”。在國(guó)有建設(shè)單位會(huì)計(jì)制度中沒(méi)有明確如何入賬，但從“水利工程管理單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度”中，可以看出它屬于流動(dòng)資產(chǎn)，應(yīng)在“原材料”中反映。備品備件不能形成固定資產(chǎn)，應(yīng)計(jì)入“其他投資”，形成交付使用資產(chǎn)—流動(dòng)資產(chǎn)。

④水土保持費(fèi)用，在編制竣工財(cái)務(wù)決算時(shí)，不應(yīng)作為待攤投資進(jìn)行分?jǐn)?。按照“基本建設(shè)財(cái)務(wù)管理規(guī)定”，水土保持分成兩部分：不能形成資產(chǎn)部分的投資作待核銷處理，計(jì)入“待核銷基建支出”；形成資產(chǎn)部分的投資，計(jì)入交付使用資產(chǎn)價(jià)值。

⑤預(yù)備費(fèi)，在編制竣工財(cái)務(wù)決算時(shí)，不應(yīng)只在其他費(fèi)用一欄反映。從《教程》舉例看，基本預(yù)備費(fèi)具體使用的項(xiàng)目均是建筑工程，而應(yīng)按《規(guī)程》要求反映預(yù)備費(fèi)的具體使用項(xiàng)目，在建筑工程欄反映。

[1]《水利建設(shè)單位財(cái)務(wù)管理與會(huì)計(jì)核算范例》編寫(xiě)委員會(huì)編著.水利建設(shè)單位財(cái)務(wù)管理與會(huì)計(jì)核算范例[M].北京:中國(guó)水利水電出版社，2003.

[2]安徽省淮河會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)編著.水利基本建設(shè)項(xiàng)目竣工財(cái)務(wù)決算編制教程[M].北京:中國(guó)水利水電出版社，2009.