關(guān)于資產(chǎn)減值會計(jì)準(zhǔn)則的探討

摘 要：新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則擴(kuò)大了適用范圍，引入了資產(chǎn)組的概念，限制了減值損失的轉(zhuǎn)回，增加了商譽(yù)減值測試的規(guī)定，更加明確了對減值跡象的判斷。但新準(zhǔn)則仍然存在折現(xiàn)率和未來現(xiàn)金流量預(yù)測困難、資產(chǎn)組的確定缺乏統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)等問題，因此需要進(jìn)一步增強(qiáng)其可操作性，培育完善信息市場和價格市場，提高會計(jì)人員的素質(zhì)，以促進(jìn)其在會計(jì)實(shí)務(wù)中的應(yīng)用。

關(guān)鍵詞：資產(chǎn)減值 現(xiàn)金流量 折現(xiàn)率

中圖分類號：F233 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1672-3791（2012）10（a）-0172-02

所謂資產(chǎn)減值會計(jì)的產(chǎn)生，是會計(jì)準(zhǔn)則中的謹(jǐn)慎性原則的重要體現(xiàn)，同時這在一定程度上也反映了社會經(jīng)濟(jì)的大環(huán)境下的要求，國家為了更能跟上國際會計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展趨勢，新頒布了企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則，這其中的第8號便是《資產(chǎn)減值》會計(jì)準(zhǔn)則，該準(zhǔn)則主要規(guī)范了會計(jì)工作中資產(chǎn)減值的確認(rèn)、計(jì)量以及相關(guān)信息的披露。新準(zhǔn)則減少了企業(yè)管理當(dāng)局利用計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備進(jìn)行利潤操縱和盈余管理的空間，對于提高會計(jì)信息質(zhì)量具有重要意義。新準(zhǔn)則體現(xiàn)了諸多創(chuàng)新之處，但在部分解決已有問題的同時也引發(fā)了一些新的狀況。因此對新準(zhǔn)則下的資產(chǎn)減值會計(jì)理論和實(shí)務(wù)作進(jìn)一步探討，可以增強(qiáng)對新準(zhǔn)則的理解，促進(jìn)其在企業(yè)中的運(yùn)用。

1 資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的主要變化

1.1 擴(kuò)大了資產(chǎn)減值適用的范圍

之前的企業(yè)會計(jì)制度也規(guī)范了資產(chǎn)減值的相關(guān)內(nèi)容，但是在實(shí)際的運(yùn)用范圍中，沒有詳細(xì)的硬性規(guī)定。而新準(zhǔn)則對其進(jìn)行了詳細(xì)的規(guī)定，其范圍包含了有形資產(chǎn)和無形資產(chǎn)等。

1.2 引入資產(chǎn)組的概念

之前的企業(yè)會計(jì)制度中要求了在資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備中，是按照單項(xiàng)資產(chǎn)來進(jìn)行，這種方式在具體的工作中有些困難。而新準(zhǔn)則在制定中導(dǎo)入了資產(chǎn)組的概念，這其中規(guī)定了在單項(xiàng)資產(chǎn)無法進(jìn)行確定時，就可以按照相關(guān)的資產(chǎn)組來確定資產(chǎn)的減值。

1.3 增加了商譽(yù)減值測試的規(guī)定

之前的企業(yè)會計(jì)制度中規(guī)定了企業(yè)在合并的過程中，所形成的商譽(yù)為無形資產(chǎn)，具體應(yīng)該按照直線法攤銷。而新準(zhǔn)則在對于企業(yè)合并的同時，做了較為具體的規(guī)定。企業(yè)應(yīng)每年必須至少進(jìn)行一次減值測試，而且商譽(yù)必須分?jǐn)偟较嚓P(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合后才能據(jù)以確定是否應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減值損失。只要有活躍市場，只要有公平價值，就可以使用公允價值。該政策將會對有大量企業(yè)合并所形成商譽(yù)的企業(yè)當(dāng)期利潤產(chǎn)生積極或消極兩種不同的影響。

2 新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則存在的問題

2.1 未來現(xiàn)金流量的預(yù)測困難

新準(zhǔn)則規(guī)范了資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量的預(yù)測方法，即“應(yīng)當(dāng)以經(jīng)企業(yè)管理層批準(zhǔn)的最近財(cái)務(wù)預(yù)算或者預(yù)測數(shù)據(jù)，以及該預(yù)算或者預(yù)測期之后年份穩(wěn)定的或者遞減的增長率為基礎(chǔ)。企業(yè)管理層如能證明遞增的增長率是合理的，可以以遞增的增長率為基礎(chǔ)?！逼髽I(yè)的未來現(xiàn)金流量的預(yù)測是非常困難的，尤其是當(dāng)固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)使用年限超過五年時，其未來現(xiàn)金流量就變得更不可測。預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量應(yīng)該以合理的、可支持的假設(shè)、推測為依據(jù)。所有可得到的依據(jù)都應(yīng)在預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量中考慮到。因?yàn)槲覈钠髽I(yè)管理還達(dá)不到先進(jìn)的現(xiàn)金流量管理水平，雖然新準(zhǔn)則對現(xiàn)值計(jì)算做了較多規(guī)范性指導(dǎo)，但在實(shí)際操作上仍有一定的難度。

2.2 難以確定合理的折現(xiàn)率

確認(rèn)減值損失時可收回金額中預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值的確定需要預(yù)計(jì)折現(xiàn)率，而折現(xiàn)率是一個十分不穩(wěn)定的因素。新準(zhǔn)則明確規(guī)定，折現(xiàn)率是反映當(dāng)前市場貨幣時間價值和資產(chǎn)特定風(fēng)險(xiǎn)的稅前利率。而風(fēng)險(xiǎn)是一個概率范圍內(nèi)的不確定性概念。在確定折現(xiàn)率時，如何反映這種特定的風(fēng)險(xiǎn)，帶有很大的主觀性。它是企業(yè)在購置或者投資資產(chǎn)時所要求的必要報(bào)酬率。在預(yù)計(jì)資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量時已經(jīng)對資產(chǎn)特定風(fēng)險(xiǎn)的影響作了調(diào)整的，估計(jì)折現(xiàn)率不需要考慮這些特定風(fēng)險(xiǎn)。新準(zhǔn)則中并沒有對如何取得折現(xiàn)率做出更加詳細(xì)的規(guī)定。因此在很大程度上需要會計(jì)人員的職業(yè)判斷，從而使資產(chǎn)使用價值的計(jì)量缺乏可靠性。

2.3 可變現(xiàn)凈值、可收回金額以及公允價值計(jì)算的復(fù)雜性

存貨可變現(xiàn)凈值、短期投資市價、長期投資可收回金額、固定資產(chǎn)可收回金額等資料是企業(yè)確認(rèn)和計(jì)量資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的基礎(chǔ)。其中可變現(xiàn)凈值、可收回金額在一定程度上依賴于會計(jì)人員的主觀判斷，存在較大的主觀性，其結(jié)果會因人而異。企業(yè)外部人員對企業(yè)的資產(chǎn)性態(tài)、使用價值知之甚少。新準(zhǔn)則規(guī)定，在不存在銷售協(xié)議和資產(chǎn)活躍市場的情況下，公允價值以可獲取的最佳信息為基礎(chǔ)進(jìn)行估計(jì)。然而，對于資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合，則很難取得其銷售協(xié)議價或市場價格。此外，在我國資產(chǎn)評估的規(guī)范化水平及評估機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性還不是很高，這些條件限制了公允價值的確定。

3 規(guī)范資產(chǎn)減值會計(jì)應(yīng)用的對策

3.1 進(jìn)一步增強(qiáng)資產(chǎn)減值會計(jì)的可操作性

新準(zhǔn)則對企業(yè)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提，賦予了會計(jì)人員較大的會計(jì)政策選擇權(quán)和職業(yè)判斷范圍。如果企業(yè)不能正確運(yùn)用準(zhǔn)則賦予的會計(jì)政策選擇權(quán)，又將會成為企業(yè)操縱利潤和粉飾會計(jì)報(bào)表的一種手段。由于計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備影響因素比較復(fù)雜，其確認(rèn)和計(jì)量有一定難度，因此，應(yīng)在新準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上給出一些具有可操作性的指導(dǎo)性標(biāo)準(zhǔn)，增強(qiáng)資產(chǎn)減值會計(jì)的可操作性，以指導(dǎo)企業(yè)的會計(jì)實(shí)踐。

3.2 培育完善信息市場和價格市場

一個企業(yè)的資產(chǎn)是否存在減值現(xiàn)象，主要是按照該企業(yè)的外部或者內(nèi)部的信息市場和價格市場所決定的。故而得知，一個企業(yè)是否有完善的信息市場和價格市場會直接影響資產(chǎn)減值會計(jì)。能否合理順利的實(shí)施資產(chǎn)減值會計(jì)準(zhǔn)則，完善的信息市場和價格市場起了至關(guān)重要的作用，這兩方面可以使得企業(yè)的資產(chǎn)的市價和公允價值公平公正的確定。但是在目前我國還沒有很完善和明確信息市場和價格市場，在國內(nèi)的任何行業(yè)都沒有一個合理的市場價格，故而使得資產(chǎn)減值會計(jì)沒辦法明確的判斷。

3.3 提高會計(jì)人員的職業(yè)道德

會計(jì)人員要全面履行自己的職責(zé)，正確行使自己的權(quán)利，不僅應(yīng)具備必需的專業(yè)知識，有一定的業(yè)務(wù)能力，更重要的是應(yīng)具有較高的會計(jì)職業(yè)道德素養(yǎng)。會計(jì)人員的職業(yè)道德是社會主義精神文明的重要組成部分，是會計(jì)人員在處理會計(jì)工作時應(yīng)遵循的道德規(guī)范和準(zhǔn)則。其內(nèi)容主要包括下列四個方面：（1）實(shí)事求是。事實(shí)就是每個會計(jì)人員應(yīng)該具備的優(yōu)良品質(zhì)。會計(jì)是經(jīng)濟(jì)管理的重要組成部分，會計(jì)資料是經(jīng)濟(jì)管理的重要信息。會計(jì)資料正確與否、關(guān)系到微觀管理，也關(guān)系到宏觀決策。會計(jì)人員一定要從客觀實(shí)際出發(fā)，完整、準(zhǔn)確、如實(shí)地反映經(jīng)濟(jì)活動情況，有喜報(bào)喜，有憂報(bào)憂，不隱瞞歪曲，不弄虛作假。（2）遵紀(jì)守法。會計(jì)人員在工作中，要嚴(yán)格執(zhí)行黨的方針政策，執(zhí)行國家的法律法規(guī)，堅(jiān)持原則，秉公辦事。敢于抵制、揭露違反財(cái)經(jīng)制度的行為，勇于向損害國家和集體的利益的行為作斗爭。（3）胸懷全局。社會主義的會計(jì)工作人員肩負(fù)著雙重任務(wù)：一方面他們是本單位職工的組成部分，必須為本單位做好工作，維護(hù)本單位的合法權(quán)益，為本單位提高經(jīng)濟(jì)效益出謀劃策；另一方面，他們又是國家財(cái)政、財(cái)務(wù)制度和財(cái)經(jīng)紀(jì)律的執(zhí)行者，維護(hù)國家的整體利益。當(dāng)國家利益與集體利益、局部利益與全局利益發(fā)生矛盾時，應(yīng)識大體、顧大局，以國家和全局利益為重，同各種本位主義行為，同一切違法亂紀(jì)行為作斗爭。（4）廉潔奉公。會計(jì)人員要以身作則，一心為公，在工作中決不能利用職務(wù)之便，假公濟(jì)私、營私舞弊；不能慷國家之慨，利用國家和集體的錢財(cái)拉關(guān)系，走后門，搞不正之風(fēng)；不能損人利己，損公肥私，占國家的便宜。做到清白廉潔，不謀私利，不徇私情，不貪不占，一塵不染。

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