關(guān)于我國開征遺產(chǎn)稅的法律探討

【摘要】遺產(chǎn)稅是一個古老而又復雜的稅種，是調(diào)整社會財富的重要手段。隨著改革開放的進程，防止社會兩極分化、構(gòu)建和諧社會的呼聲越來越高。遺產(chǎn)稅的重要性慢慢凸顯出來，長期以來是否在中國開征遺產(chǎn)稅、如何開征遺產(chǎn)稅一直是學術(shù)界和征管部門關(guān)注的話題。

【關(guān)鍵詞】遺產(chǎn)稅；贈與稅；遺產(chǎn)稅制度設(shè)計

一、遺產(chǎn)稅和贈與稅的概念

遺產(chǎn)稅是一個國家或地區(qū)對死者留下的遺產(chǎn)征稅，國外有時稱為“死亡稅”。全世界大約有2/3的國家和地區(qū)征收這種稅。遺產(chǎn)的定義，包括動產(chǎn)和不動產(chǎn)、有形和無形的個人財產(chǎn)。比如貨幣是有形資產(chǎn)，而公司股份、債券、保險單、退休金、知識產(chǎn)權(quán)中的財產(chǎn)權(quán)益等是無形資產(chǎn)。無形資產(chǎn)中的各項一般都按當時的公平市場價格來確定其價值，比如房產(chǎn)、股票等究竟值多少錢，按照當時的市價來確定。征收遺產(chǎn)稅，對于適當調(diào)節(jié)社會成員的財富分配、增加政府和社會公益事業(yè)的財力有一定的意義。遺產(chǎn)稅常和贈與稅聯(lián)系在一起設(shè)立和征收。但是，為了吸引投資和資金流入，也有一些國家和地區(qū)故意不設(shè)立遺產(chǎn)稅或者廢除遺產(chǎn)稅。贈與稅以贈送的財產(chǎn)為課稅對象，向贈與人或受贈人課征的稅。征收贈與稅，目的是防止財產(chǎn)所有人生前利用贈與的方式以逃避死后應納的遺產(chǎn)稅。通常多與遺產(chǎn)稅同時實行。

二、遺產(chǎn)稅和贈與稅的課征方式

（1）遺產(chǎn)稅課征制度。目前，世界上有100多個國家和地區(qū)征收遺產(chǎn)稅。遺產(chǎn)稅制度大體可以分為三種類型：一是總遺產(chǎn)稅制，即對被繼承人死亡時遺留的財產(chǎn)總額課征遺產(chǎn)稅的稅制，其納稅人是遺囑執(zhí)行人或遺產(chǎn)管理人，采用超額累進稅率。實施國家主要有美國、英國、新西蘭等。二是分遺產(chǎn)稅制，又稱繼承稅制，是對各繼承人取得的遺產(chǎn)份額課征遺產(chǎn)稅的稅制，其納稅人為遺產(chǎn)繼承人，多采用超額累進稅率。實施國家主要有日本、法國、德國、韓國、波蘭等。三是混合遺產(chǎn)稅制，又稱總分遺產(chǎn)稅制，是將總遺產(chǎn)稅制和分遺產(chǎn)稅制相結(jié)合的一種遺產(chǎn)稅制，先對被繼承人死亡時遺留的財產(chǎn)總額課征一次遺產(chǎn)稅，在遺產(chǎn)分配到各繼承人后，對各繼承人分得的遺產(chǎn)在達到一定數(shù)額時再課征一次繼承稅。納稅人為遺產(chǎn)管理人、遺囑執(zhí)行人、遺產(chǎn)繼承人等，多采用累進稅率。實施國家主要有伊朗、意大利、菲律賓等。（2）贈與稅課征制度。與遺產(chǎn)稅制相配合，西方各國的贈與稅課征制度大體上分為兩種：一是總贈與稅制，又稱贈與人稅制。即對財產(chǎn)贈與人一定時期內(nèi)贈與他人財產(chǎn)的總額課征的制度。納稅人是財產(chǎn)贈與人。采用總遺產(chǎn)稅制的國家和部分采用總分遺產(chǎn)稅制的國家課征贈與稅時用這種制度。二是分贈與稅制，又稱受贈人稅制。即對受贈人一定時期內(nèi)所獲得的受贈財產(chǎn)總額課征的制度。納稅人是財產(chǎn)的受贈人。采用分遺產(chǎn)制的國家多用這種課征制度。

三、中國開征遺產(chǎn)稅和贈與稅的利處和可行性

擴大財政收入。稅收的本質(zhì)職能作用是組織財政收入，我國目前雖然經(jīng)濟增長加快，財政狀況逐年好轉(zhuǎn)，但所得稅的改革、增值稅轉(zhuǎn)型、農(nóng)業(yè)稅的廢除必然會導致財政收入的減少，在這種局勢下，開征遺產(chǎn)稅和贈與稅，擴大財政收入將是一個較好的時機。調(diào)節(jié)社會成員的財富分配，限制財富過于集中。目前，國外遺產(chǎn)稅的征收對象只是少數(shù)高收入階層的人。在美國，每年去世的人中只有2％的人被征了遺產(chǎn)稅。遺產(chǎn)稅是富人稅而不是窮人稅。我國目前已具備開征遺產(chǎn)稅與贈與稅的經(jīng)濟標準。王明高在“中國經(jīng)濟論壇”上表示，要衡量一個國家是否有條件開征遺產(chǎn)稅，按世界各國開征遺產(chǎn)稅與贈與稅的標準，應有三條：首先，要看人均GDP已達到了什么程度，這是一個很重要的指標；其次，要看居民儲蓄水平的發(fā)展程度，若儲蓄水平很低，那么遺產(chǎn)稅與贈與稅的實行是沒有價值的；最后，要看高收入階層在儲蓄水平里所占比重是多少。對于這幾點衡量的標準一個是銀行指標；另一個就是基尼系數(shù)。2012年2月末，我國國內(nèi)住戶存款增加1644億元，非金融企業(yè)存款增加8941億元，財政性存款增加1218億元。2002年的政府報告中指出我國的基尼系數(shù)已經(jīng)達到0.39，許多經(jīng)濟學家指出中國大陸基尼系數(shù)2010年超過0.5，已超過了國際警戒線，跨入收入差距懸殊行列，財富分配非常不均。綜合上述標準，我國目前的人均GDP和居民儲蓄水平已經(jīng)達到了開征遺產(chǎn)稅與贈與稅的經(jīng)濟標準。有助于慈善事業(yè)的發(fā)展。各國稅法均規(guī)定，對向慈善、宗教、文化教育等公益事業(yè)的捐贈和饋贈，允許從遺產(chǎn)額中扣除，鼓勵人們多向社會捐贈，以利于社會公益事業(yè)發(fā)展。

四、中國開征遺產(chǎn)稅和贈與稅的弊端和限制因素

容易造成資產(chǎn)流出，且不利于引進外資。在全球化背景下，一國或一地區(qū)的稅收制度不可避免地要受到其他國家或地區(qū)稅收制度的影響，國與國、地區(qū)與地區(qū)之間存在不同程度的稅收競爭。從這點上講，是否開征遺產(chǎn)稅這個問題，除了考慮內(nèi)部因素外，還需注意外部因素。從世界范圍看，遺產(chǎn)稅正經(jīng)歷著重新評價的階段，存在著遺產(chǎn)稅稅負調(diào)低和取消遺產(chǎn)稅的趨勢。遺產(chǎn)稅的這種調(diào)低和廢除趨勢，很難說不會對我們的遺產(chǎn)稅問題產(chǎn)生影響。因為，由于存在著財富洼地效應，投資與財富很自然地就會從高遺產(chǎn)稅或開征遺產(chǎn)稅的國家和地區(qū)流向低遺產(chǎn)稅或無遺產(chǎn)稅的國家或地區(qū)，導致在稅收競爭上處于劣勢。我們的財產(chǎn)申報制度尚不夠完善。財政部財政科學研究所所長賈康在2012中國投資年會上表示，由于官員財產(chǎn)申報制度遲遲不能落地，自然就無法要求全體公民公示財產(chǎn)，遺產(chǎn)稅更無從談起，“十二五”期間應當著手探討相關(guān)問題。遺產(chǎn)稅征收制度若設(shè)置不當易成為政府斂財?shù)姆绞?。當一個國家的政府將遺產(chǎn)稅和贈與稅視作一種牟利的手段，而無視合理的社會分配制度和科學的征稅制度時，就會悖離征收遺產(chǎn)稅的初衷，影響中產(chǎn)階級的利益，這樣的結(jié)果是我們不愿意在中國看到的。

五、對我國遺產(chǎn)稅制度設(shè)置的構(gòu)想

（1）遺產(chǎn)稅征稅范圍的確定。遺產(chǎn)稅征稅范圍的確定應以《中華人民共和國繼承法》第三條的規(guī)定為主要依據(jù)。該條規(guī)定：“遺產(chǎn)是公民死亡時遺留的個人合法財產(chǎn)，包括：公民的收入；公民的房屋、儲蓄和生活用品；公民的林木、牲畜和家禽；公民的文物、圖書資料；法律允許公民所有的生產(chǎn)資料；公民的著作權(quán)、專利權(quán)中的財產(chǎn)權(quán)利；公民的其他合法財產(chǎn)?！边z產(chǎn)稅征稅范圍為以評估決定的遺產(chǎn)總額，減除評估決定的扣除金額和符合免稅、減稅規(guī)定的遺產(chǎn)額，加被繼承人在繼承開始之前3年以內(nèi)分配或者贈與的財產(chǎn)總額。在計算被繼承人遺產(chǎn)的時候，可以扣除下列費用：依法應當繳納的稅金和罰款；被繼承人去世以前沒有償還的債務(wù)；管理遺產(chǎn)和執(zhí)行遺囑的必要費用；農(nóng)業(yè)用具和從事其他各業(yè)的工具，價值不超過5000元的；依法不得采伐或者不到采伐年齡的樹木。（2）納稅主體。對納稅人的確定應通過屬人和屬地相結(jié)合的原則來確定居民和非居民納稅人。居民納稅人負無限納稅義務(wù)，必須就繼承取得的全部財產(chǎn)征稅；而非居民納稅人負有限納稅義務(wù)，僅就繼承取得的在本國的財產(chǎn)征稅。（3）納稅期限、方式的確定。參照各國經(jīng)驗，被繼承人死亡之日即為征稅的起始日。遺產(chǎn)繼承人或遺產(chǎn)管理人必須認真清點遺產(chǎn)，并制作遺產(chǎn)清單，在60日內(nèi)自行向稅務(wù)機關(guān)申報納稅。稅款征收方式應以自行申報為主，輔以稅務(wù)機關(guān)審查。如遺產(chǎn)一時難以清點或有其他特殊情況，可向稅務(wù)機關(guān)申請延期，但期限最長不得超過6個月。（4）遺產(chǎn)稅的稅率設(shè)定。由于世界各國征收遺產(chǎn)稅的主要目的是公平社會財富的分配，縮小貧富差距，因此大多數(shù)國家一般都采用有免征額或起征點的超額累進稅率或者全額累進稅率。筆者認為，在我國可采用超額累進稅率，考慮到遺產(chǎn)稅的稅率應略高于個人所得稅的稅率(5％～45％)，參照各發(fā)展中國家的遺產(chǎn)稅稅率，建議我國遺產(chǎn)稅稅率為10％～50％，分五檔計算，每檔提高10％。

參考文獻

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