高?，F(xiàn)行會(huì)計(jì)制度的局限性及其改革方向分析

【摘 要】我國(guó)高校目前使用的原事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度已經(jīng)明顯滯后于高校的發(fā)展需求，為此財(cái)政部會(huì)計(jì)司于2009年8月出臺(tái)了《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》（征求意見(jiàn)稿）；本文將從實(shí)際出發(fā)，分析高校使用原事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的局限性，解析將要實(shí)行《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》（征求意見(jiàn)稿）的核算基礎(chǔ)、核算內(nèi)容、國(guó)有資產(chǎn)管理等方面的調(diào)整。

【關(guān)鍵詞】高校；會(huì)計(jì)制度；部門預(yù)算

隨著事業(yè)單位分類改革的深化以及國(guó)庫(kù)集中支付、部門預(yù)算、政府采購(gòu)等財(cái)政制度的逐步推行，我國(guó)高等教育所處的財(cái)務(wù)環(huán)境發(fā)生了重大變化。在這一新形勢(shì)下，高校不但要體現(xiàn)其社會(huì)效益，還要注重其經(jīng)濟(jì)效益，以適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。2009年8月12日，財(cái)政部會(huì)計(jì)司下發(fā)了《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》（征求意見(jiàn)稿），對(duì)高校的會(huì)計(jì)制度改革提出了明確的發(fā)展方向，高校財(cái)務(wù)管理面臨新的挑戰(zhàn)。

一、高校所處財(cái)務(wù)環(huán)境的變化

（1）高校明確獨(dú)立法人主體單位，政府干預(yù)越來(lái)越少。從高校的自身發(fā)展的情況來(lái)看，政府部門對(duì)高校的干預(yù)越來(lái)越少，高校作為獨(dú)立法人的辦學(xué)自主權(quán)日益擴(kuò)大，相對(duì)應(yīng)的對(duì)辦學(xué)質(zhì)量的要求也越來(lái)越高，在實(shí)現(xiàn)社會(huì)效益的同時(shí)，如何提高經(jīng)濟(jì)效益、壯大自身師資力量和經(jīng)濟(jì)實(shí)力，確保在激烈的高等教育競(jìng)爭(zhēng)中立于不敗之地，是當(dāng)前大多數(shù)高校不得不面對(duì)的首要問(wèn)題。（2）辦學(xué)資金多樣化，經(jīng)濟(jì)利益多元化。高校辦學(xué)資金的來(lái)源不再完全依賴財(cái)政，籌資渠道多種多樣，各方經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系日益復(fù)雜化、多元化，利用銀行信貸資金、與企業(yè)開展聯(lián)合辦學(xué)、接受投資機(jī)構(gòu)的投資基金等現(xiàn)代融資手段在高?；I措辦學(xué)資金過(guò)程中被廣泛運(yùn)用，高校面向的利益主體不僅僅是政府和社會(huì)捐助者，銀行、企業(yè)、專業(yè)投資機(jī)構(gòu)等成為新興的利益群體。（3）高校的投資意識(shí)不斷增強(qiáng)，投資活動(dòng)多元化。隨著高校后勤社會(huì)化和知識(shí)產(chǎn)權(quán)專利化，高校出資創(chuàng)辦實(shí)體、公司、實(shí)驗(yàn)基地，以及為企業(yè)提供研究、開發(fā)勞務(wù)等經(jīng)濟(jì)活動(dòng)十分活躍，由此給高校財(cái)務(wù)管理和會(huì)計(jì)核算帶來(lái)了新的考驗(yàn)。

二、高?，F(xiàn)行會(huì)計(jì)制度的局限性解析

（1）未進(jìn)行成本核算，投入和產(chǎn)出無(wú)法匹配。高?，F(xiàn)行會(huì)計(jì)制度的會(huì)計(jì)科目仍按照政府收支分類設(shè)置，支出分為工資福利支出、商品和服務(wù)支出、對(duì)個(gè)人和家庭的補(bǔ)助等12類，沒(méi)有成本類科目?，F(xiàn)今的高校面臨著前所未有的激烈競(jìng)爭(zhēng)和巨大的資金壓力，所以高校必須同企業(yè)一樣重視其經(jīng)濟(jì)效益，落實(shí)到財(cái)務(wù)方面，是“人才”培養(yǎng)成本核算的問(wèn)題?，F(xiàn)行高校財(cái)務(wù)制度未要求對(duì)其進(jìn)行成本核算，這樣就無(wú)法將經(jīng)濟(jì)資源投入與相關(guān)的產(chǎn)出相匹配，不利于高校的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。（2）事業(yè)收支全部采用收付實(shí)現(xiàn)制。高校現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度由于存在教學(xué)年度與會(huì)計(jì)年度劃分不一致的實(shí)際情況，這樣將導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真等情況發(fā)生。例如，學(xué)生學(xué)費(fèi)拖欠，欠交學(xué)費(fèi)未在當(dāng)年確認(rèn)為應(yīng)收債權(quán)，虛減了資產(chǎn)；教師課時(shí)費(fèi)按學(xué)期發(fā)放，導(dǎo)致年度人員支出與實(shí)際不符；應(yīng)收賬款或其他應(yīng)收款不計(jì)提減值準(zhǔn)備，又導(dǎo)致資產(chǎn)虛增；基建項(xiàng)目建成投入使用后未及時(shí)轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)，長(zhǎng)期掛在往來(lái)賬上，使高校固定資產(chǎn)賬面價(jià)值明顯不實(shí)等。（3）固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值體現(xiàn)不準(zhǔn)確。高?，F(xiàn)行財(cái)務(wù)制度規(guī)定，固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊，而是按照事業(yè)收入和經(jīng)營(yíng)收入的一定比例提取修購(gòu)基金。固定資產(chǎn)從入賬之日起即以原值體現(xiàn)在報(bào)表上，無(wú)法反映其凈值和新舊狀況，導(dǎo)致資產(chǎn)虛增。一旦需要更新或報(bào)廢，由于缺乏可靠的依據(jù)，資產(chǎn)處置隨意性較大。無(wú)形資產(chǎn)不具有實(shí)物形態(tài)，其價(jià)值確認(rèn)尺度更加難以把握，不進(jìn)行攤銷或重估，隨著社會(huì)變遷和技術(shù)革新，其賬面價(jià)值保持一成不變，有失公允。（4）會(huì)計(jì)報(bào)表體系不完善，信息披露不全面。高?，F(xiàn)行財(cái)務(wù)制度要求報(bào)送的財(cái)務(wù)報(bào)告主要包括：資產(chǎn)負(fù)債表、收支情況表、專用基金變動(dòng)情況表等，未要求編制現(xiàn)金流量表。實(shí)質(zhì)上，目前高校所采用的收付實(shí)現(xiàn)制恰恰是以現(xiàn)金流入和流出來(lái)確認(rèn)本期收入和支出，未編制現(xiàn)金流量表，就無(wú)法及時(shí)掌握高校某個(gè)時(shí)期內(nèi)現(xiàn)金的流向、變化狀況等財(cái)務(wù)信息。另外，高校加大改革力度后，后勤社會(huì)化、產(chǎn)教研一體化、投資辦企業(yè)等現(xiàn)象十分普遍。高校的資產(chǎn)管理和經(jīng)營(yíng)成果分析必須把高校投資的全資子公司或者控股子公司的會(huì)計(jì)報(bào)表納入其合并范圍。目前，高?，F(xiàn)行財(cái)務(wù)制度對(duì)會(huì)計(jì)信息披露等方面的要求又比較籠統(tǒng)，大部分高校所披露的會(huì)計(jì)信息比較粗，有些甚至沒(méi)有披露，不利于會(huì)計(jì)信息使用者的理解，同時(shí)嚴(yán)重影響管理層的決策。

三、高校新會(huì)計(jì)制度改革方向的分析

2009年8月12日，財(cái)政部會(huì)計(jì)司下發(fā)了《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度（征求意見(jiàn)稿）的通知》（財(cái)會(huì)便[2009]62號(hào)），與舊會(huì)計(jì)制度相比，新制度的改革要點(diǎn)主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：（1）采用修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制，兼顧預(yù)算管理、資產(chǎn)管理、績(jī)效評(píng)價(jià)的信息需求?！陡叩葘W(xué)校會(huì)計(jì)制度》（征求意見(jiàn)稿）適度引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，用以彌補(bǔ)收付實(shí)現(xiàn)制的不足，在某些特定業(yè)務(wù)例如財(cái)政和上級(jí)撥款、捐贈(zèng)收入和獎(jiǎng)勵(lì)贊助支出等仍偏向于收付實(shí)現(xiàn)制，學(xué)費(fèi)收入、利息支出、固定資產(chǎn)折舊費(fèi)等運(yùn)用權(quán)責(zé)發(fā)生制予以確認(rèn)。（2）新增與公共財(cái)政改革相關(guān)的會(huì)計(jì)核算內(nèi)容?！陡叩葘W(xué)校會(huì)計(jì)制度》（征求意見(jiàn)稿）新增了與國(guó)庫(kù)集中支付、政府收支分類、部門預(yù)算、工資津補(bǔ)貼、國(guó)有資產(chǎn)管理等公共財(cái)政改革相關(guān)的會(huì)計(jì)核算內(nèi)容，例如：零余額賬戶用款額度、財(cái)政應(yīng)返還額度、應(yīng)付職工薪酬等，更好的與財(cái)政制度改革相配套。（3）計(jì)提固定資產(chǎn)折舊，無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行攤銷。《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》（征求意見(jiàn)稿）將權(quán)責(zé)發(fā)生制引入固定資產(chǎn)的核算中，高校應(yīng)當(dāng)按月對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊（文物文化資產(chǎn)除外），在固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用壽命內(nèi)系統(tǒng)地分?jǐn)偣潭ㄙY產(chǎn)的成本，合理確定教育成本，增設(shè)“固定資產(chǎn)清理”、“待處理資產(chǎn)損溢”等科目體現(xiàn)資產(chǎn)實(shí)物與價(jià)值管理相結(jié)合的原則。（4）統(tǒng)一會(huì)計(jì)核算主體，基建會(huì)計(jì)納入核算體系。為了增強(qiáng)會(huì)計(jì)信息的完整性，《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》（征求意見(jiàn)稿）將基建會(huì)計(jì)納入“大賬”，增加了“在建工程”和“基建工程”兩個(gè)科目，用來(lái)核算非基建項(xiàng)目投資和基建項(xiàng)目投資，實(shí)現(xiàn)經(jīng)費(fèi)賬和基建賬的順利對(duì)接，更加真實(shí)、全面地反映高等學(xué)校的資產(chǎn)、負(fù)債和收支等整體經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。（5）調(diào)整收入、支出類會(huì)計(jì)科目的設(shè)置?！陡叩葘W(xué)校會(huì)計(jì)制度》（征求意見(jiàn)稿）對(duì)收入（區(qū)分不同來(lái)源）、支出（區(qū)分不同用途）類會(huì)計(jì)科目的設(shè)置進(jìn)行了調(diào)整。在收入類科目新增了基建撥款、財(cái)政調(diào)劑收入、其他業(yè)務(wù)收入、后勤收入科目；費(fèi)用類科目新增了資產(chǎn)折耗、財(cái)務(wù)費(fèi)用、以前年度盈余調(diào)整，明確了教學(xué)支出、科研支出、行政支出、后勤支出等科目?jī)?nèi)容?！陡叩葘W(xué)校會(huì)計(jì)制度》（征求意見(jiàn)稿）引用了權(quán)責(zé)發(fā)生制下的收支配比原則，更好地反映了高等學(xué)?，F(xiàn)實(shí)的收支情況，也能更好地核算了高等學(xué)校的辦學(xué)成本。（6）平行設(shè)置財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)科目與預(yù)算會(huì)計(jì)科目?！陡叩葘W(xué)校會(huì)計(jì)制度》（征求意見(jiàn)稿）增設(shè)“預(yù)算收入”、“預(yù)算支出”、“本期結(jié)余”、“累計(jì)結(jié)余”四個(gè)一級(jí)預(yù)算科目，與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)科目進(jìn)行平行核算，能夠提供績(jī)效評(píng)價(jià)需要的權(quán)責(zé)發(fā)生制下的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息，也能提供預(yù)算管理需要的預(yù)算收支信息，將進(jìn)一步密切核算與預(yù)算的關(guān)系，由此將引導(dǎo)高校預(yù)算更具有科學(xué)性和合理性。（7）調(diào)整和擴(kuò)大了財(cái)務(wù)報(bào)表的相關(guān)項(xiàng)目和范圍?！陡叩葘W(xué)校會(huì)計(jì)制度》（征求意見(jiàn)稿）規(guī)定財(cái)務(wù)報(bào)表包括資產(chǎn)負(fù)債表、收入費(fèi)用表、預(yù)算收支表、基建投資表和報(bào)表附注，其中資產(chǎn)負(fù)債表取消了收支項(xiàng)目，收入費(fèi)用表格局修改、調(diào)整后的收入、支出項(xiàng)目進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整，能夠更加清晰、準(zhǔn)確地提供成本信息，預(yù)算收支表從附表提升為主表，提高了會(huì)計(jì)信息的完整性、全面反映高校預(yù)算的執(zhí)行、財(cái)務(wù)收支和財(cái)務(wù)運(yùn)行狀況。

參 考 文 獻(xiàn)

[1]財(cái)政部．關(guān)于印發(fā)高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度（征求意見(jiàn)稿）的通知．2009

[2]黃寧，張李杰．芻議高校會(huì)計(jì)制度科目設(shè)計(jì)之不足[J]．財(cái)會(huì)月刊．2011

[3]才杰．網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下高校會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)如何做好內(nèi)部控制[J]．企業(yè)導(dǎo)報(bào)．2010（11）

[4]北京用友政務(wù)軟件有限公司．陜西工院預(yù)算管理解決方案．2012