實現(xiàn)審計目標與獲取審計證據(jù)的聯(lián)系

劉曉愛 徐曉雄

一、獲取審計證據(jù)與實現(xiàn)審計目標的關(guān)系

（一）選擇正確的取證方法是實現(xiàn)審計目標的基礎(chǔ)

1.檢查法。檢查是審計人員對被審計單位的會計資料和其他資料進行的審閱與復(fù)核。審計的目標是真實性與合法性。在審閱原始憑證、會計賬簿、會計報表時，注意有無涂改、偽造、漏缺的現(xiàn)象，記載的經(jīng)濟業(yè)務(wù)是否合理合法，審批是否有符合授權(quán)規(guī)定，各相關(guān)文件之間是否一致，包括日期、金額、數(shù)量等內(nèi)容方面相互勾稽。會計核算是否符合《企業(yè)會計準則》和其他財務(wù)會計法規(guī)的規(guī)定。

2.監(jiān)盤法。審計人員現(xiàn)場監(jiān)督被審計單位各種實物資產(chǎn)及現(xiàn)金、有價證券等的盤點，并進行適當(dāng)?shù)某椴?。一般情況下，盤點應(yīng)由被審計單位自己進行，審計人員只進行現(xiàn)場監(jiān)督，對于貴重的財產(chǎn)物資，審計人員認為有必要時，可以對監(jiān)盤結(jié)果進行抽查復(fù)盤，采用監(jiān)督盤點的方法是為了確定被審計單位的有形資產(chǎn)是否真實存在，并且與賬面記錄相符，查明有無短缺、毀損及貪污、盜竊等問題。監(jiān)盤可為其存在性提供可靠的審計證據(jù)，但不一定能夠為權(quán)利和義務(wù)或計價認定提供可靠的審計證據(jù)。因此，審計人員在監(jiān)盤之外，，應(yīng)對資產(chǎn)的計價和所有權(quán)另行審計。審計目的是確認資產(chǎn)是否真實存在，是否賬實相符，有無短缺、毀損及貪污盜竊等問題的存在。

3.觀察法。察看被審計單位的經(jīng)營場所、有形資產(chǎn)和相關(guān)人員正在從事的工作，以及對企業(yè)內(nèi)部控制的執(zhí)行情況等進行實地觀察而取得審計證據(jù)的方法，進而獲取被審計單位的經(jīng)營環(huán)境、生產(chǎn)狀況、業(yè)務(wù)運行情況及內(nèi)部控制遵循情況的證據(jù)。審計目的是讓審計人員綜合了解企業(yè)基本情況，為形成獨立、客觀、公正的審計結(jié)論提供依據(jù)。例如：在某次對某供電所審計中，該所賬面上反映沒有庫存材料，經(jīng)觀察發(fā)現(xiàn)所里有專門的倉庫，倉庫里有不少材料，經(jīng)審計，發(fā)現(xiàn)該所存在私自對外施工，自行購置材料，工程收入不入賬等違紀問題。

4.詢問法。詢問是審計人員以提問的方式向被審計單位內(nèi)部或外部的有關(guān)人員獲取書面或口頭答復(fù)，取得審計證據(jù)。詢問常在運用其他方法發(fā)現(xiàn)疑點或問題后加以運用。例如，審計人員發(fā)現(xiàn)書面資料未能提供充分可靠的信息，或書面資料存在不足之處時可以通過詢問來弄清事實真相，并取得真實可靠的審計證據(jù)。詢問必須做成書面記錄，并有答詢?nèi)撕炞稚w章。詢問本身不足以發(fā)現(xiàn)認定層次存在的重大錯報，也不足以測試內(nèi)部控制運行的有效性，審計人員還應(yīng)實施其他審計程序獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。

5.函證法。函證是審計人員為獲取影響財務(wù)報表或相關(guān)披露認定的項目的信息，通過直接來自第三方有關(guān)信息和現(xiàn)狀的聲明，獲取審計證據(jù)的過程。函證時應(yīng)注意，審計人員必須對整個函證過程加以控制，以保證函證的質(zhì)量。如函證未得到回復(fù)，審計人員應(yīng)采用其他替代方法予以查證。

6.計算法。計算是審計人員以人工方式或使用計算機輔助審計的技術(shù)，對被審計單位記錄或文件中的數(shù)據(jù)計算準確性的審計證據(jù)。例如：復(fù)算財務(wù)報表時要懂得財務(wù)報表的勾稽關(guān)系；復(fù)算預(yù)測、計劃等資料時，要熟悉預(yù)測、計劃的方法及有關(guān)指標的涵義等。審計目的是復(fù)核會計記錄的準確性。

7.分析性復(fù)核法。分析性復(fù)核是指審計人員對被審計單位有關(guān)數(shù)據(jù)進行比較和分析，包括對重要的金額、比率或趨勢等進行比較和分析，并對異常項目和異常變動予以重點關(guān)注和調(diào)查。分析性復(fù)核可以運用于審計準備、審計實施以及審計完成的全過程中，透過比率或趨勢與預(yù)期數(shù)額反映出的相關(guān)信息，調(diào)查異常變動情況。

（二）靈活運用取證的技巧是順利實現(xiàn)審計目標的途徑

1.第一個技巧：確立科學(xué)的查賬思路。

首先，應(yīng)確立科學(xué)的假設(shè)觀念，我們在審計工作前和審計過程中，應(yīng)假設(shè)被審計單位的會計資料或其中有關(guān)被審查對象中存在問題，只不過尚不知道其具體表現(xiàn)形態(tài)以及存在的業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)。通過這一假設(shè)，我們可能以審查的態(tài)度和眼光查閱被審計單位的每一份所需要檢查的會計資料，每一件與審計有關(guān)的事項，從多方面、多角度檢查與評價被審計單位會計資料和有關(guān)事項的真實性、正確性、合法性才能及時、準確地捕捉疑點。

其次，重視對被審計單位內(nèi)部控制系統(tǒng)的檢查、測試和評價。

我們不能在審計伊始便埋頭于具體會計資料的審計工作中去，應(yīng)通過調(diào)查、詢問、觀察等方式來檢查和測試被審計單位的內(nèi)部控制系統(tǒng)，以確定其是否健全、有效，然后針對發(fā)現(xiàn)的問題來判斷并確定審計工作重點、突出審計工作的目標。

第三，正確處理好順查和逆查的關(guān)系。

在審計查賬工作中若按會計憑證、會計賬簿、會計報表順序依次進行檢查為順查；若按其反方向為逆查。順查簡便且能把問題查徹底，但費時費力，它適用規(guī)模小、資料少、經(jīng)濟業(yè)務(wù)簡單以及內(nèi)部控制系統(tǒng)不健全、已發(fā)現(xiàn)在重大會計錯誤案件的被審計單位。逆查省時省力且能抓住問題的重點，但有遺漏重大問題的風(fēng)險。在審計查賬過程中應(yīng)將順查和逆查進行變換運用，相互結(jié)合、相互滲透，既抓住了問題的重點，又及時抓住了審計的目標。

第四，正確處理好詳查和抽查的關(guān)系。

對被審計單位一定范圍的會計資料及其所反映的經(jīng)濟業(yè)務(wù)進行全面、細致的檢查稱為詳查；有重點地抽取其一部分進行檢查的稱為抽查。詳查與抽查的優(yōu)缺點和適用范圍同順查與逆查的相同或相似的，在實際工作中也應(yīng)相互結(jié)合、相互滲透。

2.第二個技巧：在審閱會計資料時，搜索其中奇異的數(shù)字、時間、地點、往來單位、業(yè)務(wù)內(nèi)容以及科目應(yīng)用關(guān)系，及時、準確的找到疑點，捕捉審計目標。

（1）奇異的數(shù)字是指將某個數(shù)字與特定的經(jīng)濟業(yè)務(wù)內(nèi)容相聯(lián)系時的異常。①根據(jù)數(shù)字的大小，如單價3 000元，在“固定資產(chǎn)”賬中記錄是合理的，如果是“管理費用”賬中的記錄便是奇異的數(shù)字；②根據(jù)數(shù)字的變化趨勢或范圍，如某運營單位的1～11月份生產(chǎn)成本在4 000萬元——5 000萬元之間變化，而12月卻為9 000萬元，那么該9 000萬元就表現(xiàn)為奇異數(shù)字；③根據(jù)數(shù)值的正負，如大多數(shù)“應(yīng)收賬款”賬戶在某一個時點均為正數(shù)，如為負數(shù)則表現(xiàn)為奇異的數(shù)字；④根據(jù)數(shù)字的精確程度，如某人的工資單上的工資為2 000元就應(yīng)視為奇異數(shù)字。

（2）奇異的時間是指反映在會計資料中的不正常或不符合實際情況的有關(guān)時間。①任何一項經(jīng)濟業(yè)務(wù)發(fā)生或記錄的時間都有其特定的時間，對于季節(jié)性發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務(wù)，會計資料反映發(fā)生的時間必須符合特定的季節(jié)。否則就表現(xiàn)為奇異的時間，例如在夏季發(fā)放的勞保用品、冬季的防寒用品；②一項經(jīng)濟業(yè)務(wù)的發(fā)生過程總有一個適當(dāng)?shù)臅r間界限，如基建大修計劃一般必須在該年內(nèi)列支，如果超過了正常的時間界限，它就是個奇異的時間。

（3）奇異地點是指反映在會計資料中的不符合正常情況的地點。①根據(jù)有關(guān)距離的遠近，如材料的采購業(yè)務(wù)，有的材料只能到外地采購，有的則不能舍近求遠，否則就表現(xiàn)為采購地點的異?，F(xiàn)象，例如在外省購入普通計算機耗材等；②根據(jù)物質(zhì)流向的合理與否，如果經(jīng)濟活動涉及的地點與經(jīng)濟業(yè)務(wù)無關(guān)，甚至相矛盾，也應(yīng)視為異?，F(xiàn)象，例如：某房屋建筑單位從某運輸單位購入油漆的業(yè)務(wù)。

（4）奇異的往來單位是指經(jīng)濟活動中不應(yīng)發(fā)生或一般不發(fā)生而實際去發(fā)生了業(yè)務(wù)的兩個或兩個以上的單位。①根據(jù)往來單位的各自業(yè)務(wù)范圍，如果被審計單位的會計資料中反映的經(jīng)濟活動超出了該單位和所涉及其他有關(guān)單位的精力范圍，則可視為奇異往來單位，如在某單位會計資料中發(fā)現(xiàn)一張購買辦公用品的發(fā)票，而其所蓋公章卻是“與狼共舞”專賣店發(fā)票，我們應(yīng)該分析出該專賣店專門銷售服裝，然后，以此線索查明是經(jīng)辦人員開弄虛作假，貪污公款所為；②根據(jù)往來單位之間的有關(guān)關(guān)系，發(fā)生業(yè)務(wù)往來的雙方，需要獨立或相對獨立的兩個單位或部門，有的單位為了轉(zhuǎn)移資金來制造會計弊端，達到非法目的，例如：某單位與某家屬委員會簽定了某技術(shù)革新項目的勞務(wù)合同，然后，以此線索查明該單位以此方式套取現(xiàn)金，給予對方一定比例的管理費用后全部用于發(fā)放有關(guān)勞務(wù)費，將科研經(jīng)費轉(zhuǎn)化為消費資金，且發(fā)現(xiàn)經(jīng)辦人員在此弄虛作假，貪污部分公款；③根據(jù)經(jīng)濟業(yè)務(wù)發(fā)生后是否構(gòu)成復(fù)雜的多角關(guān)系，如：應(yīng)該只涉及兩個單位或部門的經(jīng)濟業(yè)務(wù)，卻涉及到多個單位，如：在某建筑單位多種經(jīng)營的會計業(yè)務(wù)中，購買地磚卻掛列某?？茖W(xué)科的往來賬上，以此線索查明該單位與學(xué)校實為拆借資金行為；④根據(jù)應(yīng)收應(yīng)付款項中的有關(guān)情況，分析被審計單位發(fā)生結(jié)算業(yè)務(wù)的客戶是否存在，有無虛設(shè)客戶的情況，有無掛賬時間較長且金額較大的情況，有無與本審計單位一般不發(fā)生往來卻與之發(fā)生了業(yè)務(wù)關(guān)系，以此判斷有無形成經(jīng)濟業(yè)務(wù)的奇異往來單位。