解讀新政策，享退稅手續(xù)簡化

王文清 滕曉勇

財政部、國家稅務(wù)總局日前發(fā)出《關(guān)于出口貨物勞務(wù)增值稅和消費稅政策的通知》（財稅〔2012〕39號，以下簡稱通知），對近年來陸續(xù)制定的一系列出口貨物、對外提供加工修理修配勞務(wù)（以下統(tǒng)稱出口貨物勞務(wù)，包括視同出口貨物）增值稅和消費稅政策進行了梳理歸類，并對在實際操作中反映的個別問題作了明確。國家稅務(wù)總局同時發(fā)布《出口貨物勞務(wù)增值稅和消費稅管理辦法》（2012年第24號公告，以下簡稱公告），新規(guī)定自2012年7月1日起執(zhí)行。

界定出口與非出口企業(yè)范圍

通知第一條第一項規(guī)定，出口企業(yè)是指依法辦理工商登記、稅務(wù)登記、對外貿(mào)易經(jīng)營者備案登記，自營或委托出口貨物的單位或個體工商戶，以及依法辦理工商登記、稅務(wù)登記但未辦理對外貿(mào)易經(jīng)營者備案登記，委托出口貨物的生產(chǎn)企業(yè)。那么，范圍之外的應(yīng)視為非出口企業(yè)。這是一個新稱謂，單指不具有進出口經(jīng)營權(quán)委托出口貨物的商貿(mào)企業(yè)或個人。出口企業(yè)與非出口企業(yè)的不同點在于，前者是自營或委托出口的貨物實行退（免）稅，后者是委托出口的貨物按免稅辦理。

梳理視同出口貨物范圍

通知在原政策的基礎(chǔ)上，將出口企業(yè)或其他單位視同出口的貨物重新劃分為7類，包括：（1）對外援助、對外承包、境外投資的出口貨物；（2）進入特殊區(qū)域的出口貨物；（3）免稅品經(jīng)營企業(yè)銷售的貨物；（4）中標機電產(chǎn)品；（5）銷售海洋工程結(jié)構(gòu)物；（6）銷售用于國際運輸工具上的貨物；（7）輸入特殊區(qū)域的水電氣。主要解決視同出口貨物由于政策特殊而不好統(tǒng)一執(zhí)行的問題，如原政策對出口加工區(qū)內(nèi)生產(chǎn)企業(yè)生產(chǎn)出口貨物耗用的水、電、氣，準予退還所含的增值稅。保稅港區(qū)、保稅物流園區(qū)等其他特殊區(qū)域雖然與出口加工區(qū)的退稅政策保持一致，但此項政策單獨對出口加工區(qū)進行了明確，導(dǎo)致各地執(zhí)行不盡統(tǒng)一。

重申出口退稅原始憑證的有關(guān)規(guī)定

一是重申增值稅專用發(fā)票有關(guān)規(guī)定，明確丟失發(fā)票分為兩種情況辦理退稅。對出口企業(yè)和其他單位丟失增值稅專用發(fā)票的發(fā)票聯(lián)和抵扣聯(lián)的，經(jīng)認證相符后，可憑增值稅專用發(fā)票記賬聯(lián)復(fù)印件及銷售方所在地主管稅務(wù)機關(guān)出具的丟失增值稅專用發(fā)票已報稅證明單，向主管稅務(wù)機關(guān)申報退（免）稅。出口企業(yè)和其他單位丟失增值稅專用發(fā)票抵扣聯(lián)的，在增值稅專用發(fā)票認證相符后，可憑增值稅專用發(fā)票的發(fā)票聯(lián)復(fù)印件向主管出口退稅的稅務(wù)機關(guān)申報退（免）稅。二是增加海關(guān)進口增值稅專用繳款書規(guī)定，外貿(mào)企業(yè)進口的貨物，如再出口的，可憑此申報出口退（免）稅。三是明確受托方將代理出口貨物與其他貨物一筆報關(guān)出口的，委托方可以用出口貨物報關(guān)單復(fù)印件申報退（免）稅。四是對自發(fā)生之日起2年內(nèi)，申報出口退（免）稅必須提供出口收匯核銷單的情況分為5類，并且明確除此之外其他情況不需提供出口收匯核銷單的要求。五是取消出口貨物明細單不再列為備案單證的內(nèi)容。

放寬出口退稅申報期限

2004年退稅機制改革后，為促使企業(yè)加快申報進度，規(guī)定企業(yè)須在貨物報關(guān)出口后90天內(nèi)申報退稅，否則不予退稅，并且外貿(mào)企業(yè)和生產(chǎn)企業(yè)申報期限不完全統(tǒng)一，外貿(mào)企業(yè)必須在“出口之日起90天后的第一個增值稅納稅申報期”之前申報退稅，生產(chǎn)企業(yè)申報期限為“出口之日起90天內(nèi)，但到期之日超過當月的免抵退稅申報期的，可在次月申報期內(nèi)申報”，其細微差別在實際操作中容易混淆，引發(fā)爭議。對此，公告將兩類企業(yè)申報期限統(tǒng)一為“在出口貨物報關(guān)出口之日次月起至次年4月30日前的各增值稅納稅申報期內(nèi)，收齊憑證申報退（免）稅”，進一步放寬了企業(yè)申報退稅的期限。如某外貿(mào)企業(yè)在2011年1月1日出口的貨物，原規(guī)定出口退（免）稅最后1個申報期應(yīng)在2011年4月20日（征期順延）之前，收齊單證申報時間最多為110天。依照新政策，出口退（免）稅最后1個申報期應(yīng)在2012年4月18日（征期順延）之前，收齊單證申報時間最多為474天。同為一個出口時間，新舊計算對比，申報退稅期相差364天。

調(diào)整生產(chǎn)企業(yè)出口退稅條件

一是擴大生產(chǎn)企業(yè)收購貨物出口退稅的范圍，增加了視同自產(chǎn)的與本企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動相關(guān)的貨物。二是廢止生產(chǎn)企業(yè)代理出口不予退稅的規(guī)定，明確生產(chǎn)企業(yè)代理出口的貨物可按規(guī)定實行出口退（免）稅政策。三是調(diào)整生產(chǎn)型集團公司收購成員企業(yè)貨物出口退稅的辦法，取消了提供縣級以上政府主管部門批件的規(guī)定，同時規(guī)定集團內(nèi)成員企業(yè)收購出口的成員企業(yè)及集團公司生產(chǎn)的貨物，可視同自產(chǎn)貨物予以退（免）稅。四是調(diào)整“先退稅后核銷”政策，對憑出口合同和銷售明細賬辦理退稅出口貨物的范圍與生產(chǎn)企業(yè)的條件進行明確，貨物范圍擴大為交通運輸工具和機器設(shè)備，取消出口規(guī)模達到3000萬美元以上的條件限制，增加已取得一般納稅人資格，將企業(yè)擁有一定資產(chǎn)改為上年度凈資產(chǎn)大于同期出口貨物增值稅、消費稅退稅額之和的3倍，將從未發(fā)生過出口騙稅改為從未發(fā)生逃稅、騙稅、虛開發(fā)票、接受虛開發(fā)票行為。五是取消了小型企業(yè)、新發(fā)生出口業(yè)務(wù)的企業(yè)審核期滿12個月后辦理退稅的規(guī)定。

調(diào)整外貿(mào)企業(yè)計稅依據(jù)

通知明確申報退稅的增值稅專用發(fā)票所列加工費應(yīng)包含原材料成本金額，并統(tǒng)一按出口貨物的退稅率退稅。如某外貿(mào)公司7月份購入一批面料委托A公司加工服裝出口，購入面料的計稅金額為100000元，稅額17000元，收回服裝時加工費計稅金額為50000元，稅額8500元。假設(shè)，服裝出口退稅率為16%，面料出口退稅率為13%，征稅率均為17%，其外貿(mào)公司的出口退稅=50000×16%+100000×13%=21000（元）。如果按新政策計算，外貿(mào)公司將購進的面料按原價買給A公司，加工收回時，A公司將購入面料成本并入加工費中開票給外貿(mào)公司，計稅金額為150000元，稅額25500元。則外貿(mào)公司的出口退稅=（100000+50000）×16%=24000（元）。可以看到，在新舊兩種不同計算方式下，當原材料與出口成品的出口退稅率一致時，對退稅額的影響并不大；但當出口退稅率不一致時，就會出現(xiàn)上例中退稅額的差異。

另外，需注意外貿(mào)企業(yè)出口業(yè)務(wù)應(yīng)單獨設(shè)賬用于核算貨物購進的金額與進項稅額的情況，如果購進貨物時不能確定是用于出口的，也應(yīng)先記入出口庫存賬中，待用于其他用途時從此賬中轉(zhuǎn)出。

回歸進料加工征稅計稅方式

一是調(diào)整外貿(mào)企業(yè)作價銷售進口料件稅收的管理規(guī)定。按原規(guī)定出口企業(yè)作價銷售保稅進口料件的應(yīng)征增值稅，暫不入庫，待收回的貨物出口后抵減應(yīng)退的出口退稅款。目前，加工貿(mào)易由海關(guān)監(jiān)管，海關(guān)總署規(guī)定保稅進口料件，不允許企業(yè)作價銷售，只能采取委托加工收回出口的方式。對此，為了避免沖突，統(tǒng)一管理，通知調(diào)整為作價銷售保稅進口料件按內(nèi)銷征稅，比照一般貿(mào)易委托加工的方式計算退稅。二是調(diào)整進料加工應(yīng)稅出口貨物的增值稅計算。原規(guī)定對一般納稅人以進料加工復(fù)出口貿(mào)易方式出口視同內(nèi)銷的貨物比照小規(guī)模納稅人的簡易辦法征繳稅款，應(yīng)納稅額=（出口貨物離岸價格×外匯人民幣牌價）÷（1+征收率）×征收率。通知調(diào)整為恢復(fù)按差額征稅，明確了按差額征稅的計算公式，因此銷項稅額=（出口貨物離岸價-出口貨物耗用的進料加工保稅進口料件金額）÷（1+適用稅率）×適用稅率。如某生產(chǎn)企業(yè)所用××號進料加工手冊僅進口了一筆保稅料件，外匯折算人民幣價格為9000元，在當月一次性耗用完畢并報關(guān)出口一筆貨物，外匯離岸價換算人民幣為10300萬，按原規(guī)定計算，應(yīng)納稅額=10300÷1.03×0.03=300（元）。如果按新規(guī)定計算（以購進法核算進料加工），其征稅率為17%，銷項稅額=（10300-9000）÷1.17×0.17=188.89（元）?？紤]到如果出口企業(yè)采用實耗法或抵減進口料件金額不實的，通知要求應(yīng)對出口貨物耗用的進料加工保稅進口料件金額進行清算。

調(diào)整出口退稅報表

公告對用于出口退（免）稅的報表（以下簡稱報表）進行了調(diào)整，將過去所用的近80張報表調(diào)整為了43張，主要有以下變化：一是調(diào)增報表項目，如在《免抵退稅申報匯總表》中增加零稅率應(yīng)稅服務(wù)免抵退稅的有關(guān)內(nèi)容，以適應(yīng)試點地區(qū)“營改增”業(yè)務(wù)的處理，為全國推廣打好伏筆。二是合并使用報表，如將增值稅小規(guī)模納稅人出口貨物等17項不同情況的免稅業(yè)務(wù)，采取通用一張《免稅出口貨物勞務(wù)明細表》的方式來實現(xiàn)申報，減少報表成本，避開報表多樣，利于申報操作。三是取消報表內(nèi)容，如許多報表的簽字欄由過去的三欄次變?yōu)榱藘蓹诖?，以減少審批周轉(zhuǎn)的環(huán)節(jié)，利于出口企業(yè)退（免）稅。

政策執(zhí)行追溯上年業(yè)務(wù)

通知規(guī)定，對未在規(guī)定期限內(nèi)申報或補齊單證的出口貨物實行免稅，對免稅品經(jīng)營企業(yè)銷售給所屬免稅店的免稅進口貨物免征增值稅，免稅店零售的貨物免征增值稅，以及航空供應(yīng)公司銷售給國內(nèi)航空公司國際航班的航空食品實行退稅的規(guī)定，追溯到從2011年1月1日起執(zhí)行；公告規(guī)定，申報退（免）稅期限、免稅的申報期限（單指未在規(guī)定期限內(nèi)申報或補齊單證的出口貨物）、申請開具代理證明期限的規(guī)定也相應(yīng)追溯到從2011年1月1日開始執(zhí)行。除此之外的其他規(guī)定，從2012年7月1日起執(zhí)行。同時，明確對2011年出口貨物的退稅、免稅、征稅申報期限分別延長至2012年7月、8月、9月的各增值稅納稅申報期內(nèi)。

（作者單位：山東省德州市國家稅務(wù)局）