對(duì)我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)改革的思考

　　摘 要：隨著我國(guó)公共財(cái)政管理體制的建立和政府職能的根本性轉(zhuǎn)變，預(yù)算會(huì)計(jì)的運(yùn)行環(huán)境發(fā)生了根本性的變化，現(xiàn)行的預(yù)算會(huì)計(jì)體系已經(jīng)顯現(xiàn)出很大的不足之處。文章從我國(guó)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)體系的現(xiàn)狀入手，分析了其在核算方面的弊端，并論述了改革的緊迫性和必要性，提出了預(yù)算會(huì)計(jì)改革的發(fā)展方向和具體措施。
　　關(guān)鍵詞：預(yù)算會(huì)計(jì) 政府會(huì)計(jì) 會(huì)計(jì)目標(biāo) 會(huì)計(jì)報(bào)告
　　 中圖分類號(hào)：F233 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A
　　 文章編號(hào)：1004-4914（2011）11-150-02
　　
　　 我國(guó)現(xiàn)行的預(yù)算會(huì)計(jì)體系始于1998年1月1日起實(shí)施的《財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度》、《行政單位會(huì)計(jì)制度》、《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》。隨著預(yù)算會(huì)計(jì)的運(yùn)行環(huán)境發(fā)生了巨大的變化，客觀上需要對(duì)我國(guó)現(xiàn)行的預(yù)算會(huì)計(jì)進(jìn)行改革，針對(duì)這一問題，筆者談一下自己的看法。
　　 一、我國(guó)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)的不足之處
　　 1.會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)不能適應(yīng)核算對(duì)象的發(fā)展需要。目前，我國(guó)的預(yù)算會(huì)計(jì)體系采用的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)是收付實(shí)現(xiàn)制，主要的核算特點(diǎn)是只核算與貨幣資金交易有關(guān)的信息，對(duì)于非現(xiàn)金交易的不記錄以及對(duì)資本資產(chǎn)及其折舊不予以確認(rèn)。其主要弊端表現(xiàn)為不能全面、系統(tǒng)、完整地反映出資金的運(yùn)行軌跡和運(yùn)營(yíng)績(jī)效，進(jìn)而會(huì)對(duì)宏觀經(jīng)濟(jì)決策、國(guó)民經(jīng)濟(jì)的健康運(yùn)行產(chǎn)生錯(cuò)誤導(dǎo)向，不利于防范和化解政府的財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)。不利于對(duì)會(huì)計(jì)主體績(jī)效考核和公共資源的管理使用。特別是在實(shí)際操作過程中，當(dāng)資金支付與物資到達(dá)時(shí)間不一致時(shí)，在收付實(shí)現(xiàn)制下特別容易造成物資入賬不及時(shí)，致使管理混亂，資源浪費(fèi)?？梢姡崭秾?shí)現(xiàn)制雖然有利于控制預(yù)算的執(zhí)行，但是會(huì)影響政府會(huì)計(jì)的信息質(zhì)量。
　　 2.會(huì)計(jì)核算不能全面、系統(tǒng)、客觀地反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。由于我國(guó)的預(yù)算會(huì)計(jì)主要側(cè)重于財(cái)政資金的收支核算，固定資產(chǎn)的建造并不在行政、事業(yè)單位的賬簿中登記和反映，只有辦理竣工驗(yàn)收交接手續(xù)后方可予以登記。在實(shí)際工作中，行政、事業(yè)單位因基建形成的固定資產(chǎn)存在登記不及時(shí)、甚至不入賬等情況；即使已入賬的固定資產(chǎn)，按現(xiàn)行制度規(guī)定不計(jì)提折舊，無(wú)法反映固定資產(chǎn)的使用情況，虛增了資產(chǎn)價(jià)值。
　　 這樣的核算使得賬實(shí)不符、資產(chǎn)虛增等問題，不能真實(shí)、完整反映各預(yù)算單位占用國(guó)家經(jīng)濟(jì)資源及使用情況，難以為編制部門預(yù)算提供清晰的依據(jù)。另外，一些地方政府為企業(yè)提供擔(dān)保，這些或有事項(xiàng)形成的或有負(fù)債也沒有在財(cái)務(wù)報(bào)告中充分披露。這樣就不能真實(shí)地反映政府的財(cái)務(wù)狀況，夸大了政府可支配的財(cái)政資源，造成虛假平衡現(xiàn)象，給財(cái)政經(jīng)濟(jì)的持續(xù)、健康運(yùn)行帶來(lái)了隱患。
　　 3.會(huì)計(jì)報(bào)告體系不完備，內(nèi)容比較簡(jiǎn)單。目前，我國(guó)預(yù)算單位會(huì)計(jì)報(bào)告主要是按照《總預(yù)算會(huì)計(jì)制度》、《行政單位會(huì)計(jì)制度》、《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》的要求編制而成，由資產(chǎn)負(fù)債表、收入支出表、必要的附表及會(huì)計(jì)報(bào)表說(shuō)明書組成。在這些報(bào)表中均未涉及應(yīng)付未付的項(xiàng)目且各成體系缺乏關(guān)聯(lián)性。會(huì)計(jì)報(bào)告項(xiàng)目過于簡(jiǎn)單，反映的內(nèi)容不全，信息量比較單一，不能滿足相關(guān)會(huì)計(jì)信息使用者的需求。
　　總之，目前的預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表內(nèi)容不能全面反映因財(cái)政資金的使用而形成的大量的固定資產(chǎn)及其現(xiàn)狀，不能全面揭示政府的債務(wù)狀況，無(wú)法披露預(yù)算資金的使用效果，更無(wú)法滿足多元化的會(huì)計(jì)信息使用者的要求。
　　 4.預(yù)算會(huì)計(jì)目標(biāo)比較單一，不能滿足多元化的需求。《財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度》中指出：“總預(yù)算會(huì)計(jì)信息，應(yīng)當(dāng)符合預(yù)算法的要求，適應(yīng)國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)管理和上級(jí)財(cái)政部門及本級(jí)政府對(duì)財(cái)務(wù)管理的需要。”《行政單位會(huì)計(jì)制度》中指出：“會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)符合國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)管理的要求，適應(yīng)預(yù)算管理和有關(guān)方面了解行政單位財(cái)務(wù)狀況及收支結(jié)果的需要，有利于單位加強(qiáng)內(nèi)部財(cái)務(wù)管理?！薄妒聵I(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（試行）或制度》也有類似的表述，即“會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)符合國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)管理的要求，適應(yīng)預(yù)算管理和有關(guān)了解事業(yè)單位加強(qiáng)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理?！?br/>　　從上述的內(nèi)容看，我國(guó)目前預(yù)算會(huì)計(jì)的基本目標(biāo)是會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)符合國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)管理的要求，其信息使用者主要是財(cái)政部門、上級(jí)單位和行政單位或事業(yè)單位自己。沒有提出要求編制預(yù)算數(shù)和實(shí)際數(shù)相比較的會(huì)計(jì)報(bào)表。這樣的目標(biāo)體現(xiàn)出的特點(diǎn)是“重上級(jí)輕下級(jí)、重內(nèi)部輕外部”，不能滿足公共管理需要，即不能滿足財(cái)政、稅務(wù)、審計(jì)、社會(huì)公眾、公益機(jī)構(gòu)等相關(guān)會(huì)計(jì)信息使用者的需求。
　　二、預(yù)算會(huì)計(jì)改革的必要性
　　1.預(yù)算會(huì)計(jì)改革是政府職能轉(zhuǎn)變的必然要求。由管理型政府向服務(wù)型政府轉(zhuǎn)變，政府職能主要體現(xiàn)為經(jīng)濟(jì)調(diào)節(jié)、市場(chǎng)監(jiān)管、社會(huì)管理和公共服務(wù)。實(shí)現(xiàn)這一根本性轉(zhuǎn)變、提高政府運(yùn)行效率和透明度要求政府會(huì)計(jì)核算體系能提供客觀、及時(shí)、有用的政府會(huì)計(jì)信息，政府財(cái)務(wù)報(bào)告關(guān)注整個(gè)政府的資產(chǎn)負(fù)債狀況和運(yùn)營(yíng)績(jī)效，可以完整反映政府的財(cái)務(wù)狀況、運(yùn)營(yíng)情況和現(xiàn)金流量，有助于更好地履行政府公共受托責(zé)任，滿足人民群眾等利益相關(guān)者的信息需要。因此，政府職能的轉(zhuǎn)換必然要求現(xiàn)行的預(yù)算會(huì)計(jì)改革。
　　 2.預(yù)算會(huì)計(jì)改革是深化預(yù)算管理體制改革的內(nèi)在要求。構(gòu)建公共財(cái)政是我國(guó)財(cái)政改革的方向，近幾年，我們先后進(jìn)行了一系列的財(cái)政預(yù)算治理體制的改革，主要包括部門預(yù)算的實(shí)施，政府采購(gòu)、國(guó)庫(kù)集中支付和國(guó)庫(kù)單一賬戶制度等。這些改革不僅給會(huì)計(jì)核算帶來(lái)許多新內(nèi)容，而且也使得政府會(huì)計(jì)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)生重大的變化。例如，在政府采購(gòu)下，付款的財(cái)政部門根據(jù)付款憑證列報(bào)支出，而驗(yàn)收入庫(kù)的單位應(yīng)根據(jù)財(cái)政的撥款憑證和采購(gòu)品入庫(kù)情況，確認(rèn)資產(chǎn)以及資金的收入和支出。這項(xiàng)采購(gòu)行為，在實(shí)踐中卻分段采用不同的會(huì)計(jì)制度加以確認(rèn)，這必將影響會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。因此，建立政府會(huì)計(jì)體系，提供整個(gè)政府的財(cái)務(wù)狀況的信息已經(jīng)成為必要。
　　3.預(yù)算會(huì)計(jì)改革是滿足信息使用者需求變化的根本需要。隨著我國(guó)公民的法制意識(shí)、參政議政的愿望和能力日益增強(qiáng)，納稅人特別關(guān)注自己交稅的使用情況，關(guān)注民生工程、關(guān)注社會(huì)保障、關(guān)注公共建設(shè)資金的使用情況，以及關(guān)注財(cái)政資金的使用效率與效益等全民切身利益的問題上，互聯(lián)網(wǎng)的快速發(fā)展并為之提供了客觀的良好條件。然而，現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)所提供有限的會(huì)計(jì)信息顯然已經(jīng)不能滿足需求。
　　4.推進(jìn)政府會(huì)計(jì)與國(guó)際接軌是預(yù)算會(huì)計(jì)改革的內(nèi)在動(dòng)力。經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展帶動(dòng)了國(guó)際交往的加強(qiáng)，從世界范圍來(lái)看，建立一套完整的政府會(huì)計(jì)體系，反映政府受托責(zé)任的履行情況，定期編制政府財(cái)務(wù)報(bào)告，反映政府的各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用(或者支出)和現(xiàn)金流量等信息，已經(jīng)成為國(guó)際上加強(qiáng)政府公共治理、提高財(cái)政透明度的重要手段和通行慣例。這也成為我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)改革的方向。
　　三、預(yù)算會(huì)計(jì)改革的思路
　　 1.適應(yīng)財(cái)政管理體制改革的需求，構(gòu)建政府會(huì)計(jì)核算體系。建立以市場(chǎng)為基礎(chǔ)、最大限度地重視國(guó)家資源使用效率的公共管理是現(xiàn)代政府公共管理理論的目標(biāo)要求。
　　 構(gòu)建公共財(cái)政、提供公共服務(wù)是財(cái)政管理體制改革的方向，我們可以借鑒發(fā)達(dá)國(guó)家的做法將其劃分為政府會(huì)計(jì)和非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)。政府會(huì)計(jì)應(yīng)以政府活動(dòng)為核算范圍，凡是政府活動(dòng)引起的資金運(yùn)動(dòng)，就應(yīng)該納入政府會(huì)計(jì)的核算范圍。雖然從廣義上來(lái)講，政府會(huì)計(jì)也是非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)，但從國(guó)內(nèi)外的發(fā)展趨勢(shì)來(lái)看，非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)與政府會(huì)計(jì)將并列成局。這樣，我國(guó)整個(gè)會(huì)計(jì)體系就由政府會(huì)計(jì)、非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)、企業(yè)會(huì)計(jì)三部分構(gòu)成，分工明確，各有所屬。
　　誠(chéng)然，構(gòu)建政府會(huì)計(jì)體系不單單是名稱的變換和類別的重新劃分。更重要的是，從本質(zhì)上來(lái)講，政府所需要的財(cái)政資金主要來(lái)源于納稅人，政府對(duì)來(lái)自于納稅人的公共資金應(yīng)該按照其依從預(yù)算，按照既定的限制來(lái)使用，所以政府會(huì)計(jì)實(shí)質(zhì)上正是向納稅人報(bào)告其財(cái)務(wù)受托責(zé)任的履行情況。為了全面、真實(shí)反映政府的受托責(zé)任，政府會(huì)計(jì)不僅要提供預(yù)算及其執(zhí)行情況的信息，還要全面反映整個(gè)預(yù)算資金的連續(xù)活動(dòng)和累積的結(jié)果。
　　
　　在構(gòu)建政府會(huì)計(jì)核算體系的過程中，應(yīng)該堅(jiān)持漸進(jìn)式改革，在充分借鑒別國(guó)的成功經(jīng)驗(yàn)的同時(shí)，要結(jié)合我國(guó)政治體制改革的實(shí)際及企業(yè)會(huì)計(jì)改革中的成功經(jīng)驗(yàn)，研究制定我國(guó)的政府會(huì)計(jì)、非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)核算制度和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告制度及相應(yīng)的準(zhǔn)則體系。
　　 2.明確政府會(huì)計(jì)的目標(biāo)，滿足社會(huì)多元化的需求。會(huì)計(jì)目標(biāo)是會(huì)計(jì)語(yǔ)言的邏