新準(zhǔn)則下的資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理方法

□文/周靜

新準(zhǔn)則下的資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理方法

□文/周靜

資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)為提供有用的會(huì)計(jì)信息起到巨大的推動(dòng)作用，它必須適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)和諧發(fā)展的需要。本文從我國(guó)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理的歷史變遷出發(fā)，分析我國(guó)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理發(fā)展趨勢(shì)。

資產(chǎn)減值；固定資產(chǎn)減值；新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

資產(chǎn)減值，是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值，減值準(zhǔn)備通常是上市公司操縱經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)、規(guī)避上市監(jiān)管的工具和手段。隨著我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度的變革，資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理方法也發(fā)生了較大的變化。

一、我國(guó)現(xiàn)行資產(chǎn)減值的確認(rèn)、計(jì)量和列示

（一）資產(chǎn)減值的確認(rèn)。資產(chǎn)減值的確認(rèn)是通過(guò)計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備來(lái)核算的，包括減值損失的確認(rèn)和減值準(zhǔn)備的計(jì)提兩個(gè)方面，兩者確認(rèn)時(shí)點(diǎn)相同。

1、確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。目前資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)有三種：永久性標(biāo)準(zhǔn)、可能性標(biāo)準(zhǔn)和經(jīng)濟(jì)性標(biāo)準(zhǔn)。永久性標(biāo)準(zhǔn)是指在可預(yù)計(jì)的未來(lái)期間內(nèi)不可能恢復(fù)資產(chǎn)減值損失才給予確認(rèn)；可能性標(biāo)準(zhǔn)是指對(duì)可能的資產(chǎn)減值損失給予確認(rèn)；經(jīng)濟(jì)性標(biāo)準(zhǔn)是指當(dāng)可收回金額小于賬面價(jià)值時(shí)就給予確認(rèn)。

2、確認(rèn)方法。確認(rèn)資產(chǎn)減值的方法有兩種：一種是備抵法，計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，作為長(zhǎng)期資產(chǎn)的減項(xiàng)；另一種是直接沖銷(xiāo)法，直接調(diào)整資產(chǎn)的賬面金額并將資產(chǎn)損失計(jì)入當(dāng)期損益。備抵法具有體現(xiàn)謹(jǐn)慎性原則、配比原則、權(quán)責(zé)發(fā)生制原則等優(yōu)點(diǎn)，但相對(duì)繁瑣；直接轉(zhuǎn)銷(xiāo)法優(yōu)缺點(diǎn)正好與備抵法相反。相對(duì)而言，備抵法更為體現(xiàn)其披露目的，選用更為適宜。

（二）資產(chǎn)減值的計(jì)量。資產(chǎn)減值是對(duì)資產(chǎn)期末計(jì)量時(shí)采用投入模式和產(chǎn)出模式雙重標(biāo)準(zhǔn)，按成本與市價(jià)兩者最低計(jì)量。目前，有關(guān)減值會(huì)計(jì)計(jì)量的主要標(biāo)準(zhǔn)有：現(xiàn)行市價(jià)、公允價(jià)值、未來(lái)現(xiàn)金流量的不貼現(xiàn)值、在用價(jià)值、銷(xiāo)售凈價(jià)、可變現(xiàn)凈值、可收回價(jià)值等。在我國(guó)相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，對(duì)短期內(nèi)將收回的流動(dòng)資產(chǎn)可以采用賬面價(jià)值與未來(lái)現(xiàn)金流量的貼現(xiàn)值最低，賬面價(jià)值與銷(xiāo)售凈價(jià)最低等方法記賬；原材料等以使用為目的的流動(dòng)資產(chǎn)可以考慮以賬面價(jià)值與現(xiàn)行市價(jià)最低，賬面價(jià)值與可變現(xiàn)凈值最低，賬面價(jià)值與銷(xiāo)售凈價(jià)最低，賬面價(jià)值以公允價(jià)值扣除有關(guān)的處置費(fèi)用反映。

（三）資產(chǎn)減值的列示。資產(chǎn)減值在報(bào)表中的列示在2006年新準(zhǔn)則當(dāng)中并未做較大的改動(dòng)。在資產(chǎn)負(fù)債表上的列示和在利潤(rùn)表上的列示兩個(gè)方面，提取各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備時(shí)貸方各項(xiàng)減值準(zhǔn)備，借方賬戶(hù)分幾種情況：應(yīng)收賬款的壞賬損失和存貨跌價(jià)損失記入管理費(fèi)用賬戶(hù)；長(zhǎng)期投資減值損失和短期投資跌價(jià)損失以及委托貸款減值損失記入投資收益賬戶(hù)；固定資產(chǎn)、在建工程和無(wú)形資產(chǎn)三項(xiàng)減值損失記入營(yíng)業(yè)外支出賬戶(hù)，都為長(zhǎng)期資產(chǎn)的減值損失。因此，企業(yè)的資產(chǎn)減值損失在利潤(rùn)表上分管理費(fèi)用、營(yíng)業(yè)外支出和投資損失分別扣減利潤(rùn)總額，分別作為管理費(fèi)用、營(yíng)業(yè)外支出凈額、投資凈收益三個(gè)項(xiàng)目列示。

二、我國(guó)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理方法的變更

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的資產(chǎn)減值準(zhǔn)則主要規(guī)范投資性房地產(chǎn)、長(zhǎng)期股權(quán)投資、固定資產(chǎn)﹑無(wú)形資產(chǎn)、商譽(yù)等長(zhǎng)期資產(chǎn)減值的處理方法，其他資產(chǎn)的減值則由其他相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)范。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，除遞延所得稅資產(chǎn)的減值損失計(jì)入當(dāng)期所得稅費(fèi)用外，其余資產(chǎn)減值損失作為資產(chǎn)減值損失處理。對(duì)于以公允價(jià)值計(jì)量的資產(chǎn)，既要核算減值損失，還要反映升值利得。

（一）固定資產(chǎn)減值。固定資產(chǎn)減值是指固定資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值，應(yīng)用固定資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)關(guān)鍵需要在資產(chǎn)負(fù)債表日合理判斷固定資產(chǎn)可收回金額。企業(yè)要想讓資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)發(fā)揮作用，必須熟練把握職業(yè)判斷。過(guò)去，我國(guó)行業(yè)會(huì)計(jì)制度是以稅法為導(dǎo)向，柔性不足，剛性有余，企業(yè)不必也無(wú)法進(jìn)行職業(yè)判斷。現(xiàn)今，企業(yè)會(huì)計(jì)制度與稅法已相互分離，會(huì)計(jì)制度以投資者為導(dǎo)向，較之過(guò)去已有相當(dāng)柔性空間，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷貫穿其中。

（二）無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。會(huì)計(jì)新舊準(zhǔn)則都要求估計(jì)無(wú)形資產(chǎn)的可收回金額，在可收回金額低于賬面價(jià)值時(shí)將賬面價(jià)值減記至可收回金額，計(jì)提相應(yīng)的減值準(zhǔn)備，但是相關(guān)規(guī)定有五個(gè)方面的變化：準(zhǔn)則名稱(chēng)不同；減值認(rèn)定的時(shí)點(diǎn)不同；減值認(rèn)定的標(biāo)準(zhǔn)具體化；可收回金額計(jì)量的新規(guī)定；取消了減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回的規(guī)定。

三、我國(guó)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理發(fā)展趨勢(shì)

（一）我國(guó)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)發(fā)展歷程。在2007年1月1日實(shí)施的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》頒布后，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的核算又成為新制度中的一大亮點(diǎn)。新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不僅增加了資產(chǎn)組減值、商譽(yù)減值，細(xì)化了減值跡象，還引入了資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值、可收回金額，更強(qiáng)調(diào)了“資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回”、“企業(yè)合并形成的商譽(yù)，至少應(yīng)當(dāng)在每年年度終了進(jìn)行減值測(cè)試”?？梢?jiàn)，目前關(guān)于資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的規(guī)定不僅體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則的重要性，更是為了防止企業(yè)人為隨意調(diào)節(jié)利潤(rùn)，同時(shí)也保證了企業(yè)財(cái)務(wù)資料的真實(shí)性、可比性，增加企業(yè)會(huì)計(jì)信息的透明度。

（二）資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)發(fā)展方向。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則禁止長(zhǎng)期資產(chǎn)的減值轉(zhuǎn)回，主要理由：一是發(fā)生減值的長(zhǎng)期資產(chǎn)，其以后價(jià)值回升的可能性很小；二是長(zhǎng)期資產(chǎn)的期末可收回金額難以準(zhǔn)確計(jì)量；三是資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的轉(zhuǎn)回已經(jīng)成為一些企業(yè)操縱利潤(rùn)的主要手段。筆者認(rèn)為，這些理由都是站不住腳的。長(zhǎng)期資產(chǎn)價(jià)值的回升，與其可能性很小沒(méi)有直接關(guān)系；長(zhǎng)期資產(chǎn)的期末可收回金額的計(jì)量，從技術(shù)上講是可行的；至于一些上市公司利用資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回進(jìn)行利潤(rùn)操縱，主要是監(jiān)管部門(mén)的監(jiān)督主體缺位和監(jiān)督不力造成的，不能因此而本末倒置，從源頭上扭曲會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。因此，對(duì)現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的長(zhǎng)期資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回的修訂勢(shì)在必行。

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則代表著一套與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)的會(huì)計(jì)目標(biāo)、會(huì)計(jì)原則、會(huì)計(jì)程序和會(huì)計(jì)理念。高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，表現(xiàn)為能為投資者提供有用的信息。要將會(huì)計(jì)準(zhǔn)則這個(gè)概念所代表的一整套市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)慣例與中國(guó)會(huì)計(jì)規(guī)范、會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)有機(jī)地結(jié)合起來(lái)，還需要一個(gè)相當(dāng)長(zhǎng)的磨合過(guò)程。只有讓政府、投資者與企業(yè)各自的利益得到更好的兼顧，才能使我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則真正做到公平、公開(kāi)、公正，從而達(dá)到一個(gè)理想的狀態(tài)。

（作者單位：江西外語(yǔ)外貿(mào)職業(yè)學(xué)院）

[1]趙雪梅.初探資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)理論的核心問(wèn)題[J].現(xiàn)代會(huì)計(jì)，2009.5.

[2]張儀.資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)計(jì)量的問(wèn)題與研究[J].山東商業(yè)會(huì)計(jì)，2009.1.

[3]趙春永.企業(yè)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)計(jì)量探討[J].現(xiàn)代商貿(mào)工業(yè)，2010.20.

F23

A