基于法律視角對我國房地產(chǎn)稅改革的思考

樊慧霞

(內(nèi)蒙古財經(jīng)學(xué)院 財政稅務(wù)學(xué)院，內(nèi)蒙古 呼和浩特 010051)

基于法律視角對我國房地產(chǎn)稅改革的思考

樊慧霞

(內(nèi)蒙古財經(jīng)學(xué)院 財政稅務(wù)學(xué)院，內(nèi)蒙古 呼和浩特 010051)

基于法律視角研究我國房地產(chǎn)稅改革具有重要意義。因此，本文在深入分析房地產(chǎn)稅改革應(yīng)遵循稅收法律主義原則、稅收公平原則、權(quán)利與義務(wù)對等原則等基本法律原則的基礎(chǔ)上，從立法環(huán)節(jié)、執(zhí)法環(huán)節(jié)和司法環(huán)節(jié)三方面闡釋了房地產(chǎn)稅改革的法律保障措施。本文拓寬了房地產(chǎn)稅的研究思路，指出基于法律視角對房地產(chǎn)稅改革進(jìn)行研究是保障我國房地產(chǎn)稅改革順利推進(jìn)的關(guān)鍵所在。

法律視角;房地產(chǎn)稅;改革

房地產(chǎn)稅改革既是現(xiàn)階段我國財稅體制改革的重點，也是事關(guān)國計民生的焦點問題。尤其是2011年上海和重慶的房產(chǎn)稅試點改革更是把房地產(chǎn)稅改革問題推到了稅制改革的風(fēng)口浪尖。房地產(chǎn)稅改革涉及多方主體的利益博弈，如何才能保障改革的順利推進(jìn)?筆者認(rèn)為，基于法律視角對房地產(chǎn)稅改革進(jìn)行深入研究是保障其順利推進(jìn)的關(guān)鍵所在。

一、基于法律視角研究我國房地產(chǎn)稅改革的意義

(一)是全面貫徹落實“依法治稅”稅收理念的具體體現(xiàn)

“依法治稅”是我國新一輪稅制改革的重要指導(dǎo)思想。就房地產(chǎn)稅改革而言，“依法治稅”包括兩層含義。第一，房地產(chǎn)稅改革首先要符合憲法的要求。房地產(chǎn)稅是對私有財產(chǎn)征稅，征收房地產(chǎn)稅即意味著納稅人私有財產(chǎn)的減少。因此，征收房地產(chǎn)稅是對納稅人的“侵權(quán)”。而我國2004《憲法(修正案)》第十三條明確規(guī)定:“公民的合法的私有財產(chǎn)不受侵犯”;2007年10月1日頒布施行的《物權(quán)法》同樣體現(xiàn)了對私有財產(chǎn)的保護(hù)。因此，基于法律視角研究我國房地產(chǎn)稅改革問題，首先要依法處理好征收房地產(chǎn)稅與保護(hù)私有財產(chǎn)的關(guān)系，切實做到既要保證國家的稅收利益，又要保障納稅人的合法權(quán)益。第二，應(yīng)由全國人民代表大會制定并頒布《中華人民共和國房地產(chǎn)稅法》(以下簡稱《房地產(chǎn)稅法》)，以保障房地產(chǎn)稅改革的順利推進(jìn)。但我國目前在此領(lǐng)域只有由國務(wù)院頒布的暫行條例，如《中華人民共和國房產(chǎn)稅暫行條例》(1986年實施)、《中華人民共和國城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》(1988年實施，2007年修訂)等。這些暫行條例立法層次較低，嚴(yán)格意義上講不屬于法律的范疇，與我國“依法治稅”的稅制指導(dǎo)思想尚有差距。因此，基于法律視角研究我國房地產(chǎn)稅改革，既是對“依法治稅”稅收理念的深入貫徹，也是我國新一輪稅制改革中全面落實“依法治稅”稅收理念的具體體現(xiàn)。

(二)有助于協(xié)調(diào)房地產(chǎn)稅多方主體之間的利益博弈

房地產(chǎn)稅改革早已提上了我國財稅體制改革的議事日程，但是至今仍然未能全面推進(jìn)。究其原因，除了制度設(shè)計和技術(shù)難題等因素之外，一個重要的原因就在于多方利益主體之間的博弈關(guān)系未能解決。房地產(chǎn)稅改革涉及地方政府、房地產(chǎn)商及保有房屋者等多方主體的利益關(guān)系，現(xiàn)實中地方政府的“土地財政”現(xiàn)象、房地產(chǎn)商的投機暴利行為、保有房屋者在保有環(huán)節(jié)不負(fù)擔(dān)任何稅負(fù)等現(xiàn)象都會隨著房地產(chǎn)稅改革的逐步推進(jìn)而改變。換言之，房地產(chǎn)稅改革對這些利益主體既有的利益格局會產(chǎn)生重大影響，出于自身利益考慮，他們在一定程度上會阻礙房地產(chǎn)稅改革的順利推進(jìn)?；诜梢暯茄芯糠康禺a(chǎn)稅改革，通過明確制定合法、規(guī)范的房地產(chǎn)稅稅收法律制度，首先可以合理界定房地產(chǎn)稅征納雙方的權(quán)利與義務(wù)，解決政府的權(quán)利與權(quán)力之間的制衡關(guān)系以及納稅人(保有房屋者)的權(quán)利與義務(wù)之間的對等關(guān)系，從根本上協(xié)調(diào)房地產(chǎn)稅征納主體之間的利益博弈;其次可以充分發(fā)揮房地產(chǎn)稅對房地產(chǎn)業(yè)的宏觀調(diào)控作用，在促進(jìn)房地產(chǎn)業(yè)健康發(fā)展的同時，依法確定地方政府與房地產(chǎn)商之間的利益分配關(guān)系。因此，基于法律視角研究房地產(chǎn)稅改革，以法定的內(nèi)容和形式明確規(guī)定房地產(chǎn)稅在地方政府、納稅人、房地產(chǎn)商之間的利益分配，有助于從根本上解決多方主體之間的利益博弈，最終贏得各利益主體的首肯與認(rèn)同，確保改革的順利推進(jìn)與全面實施。

(三)有助于保障房地產(chǎn)稅稅收功能的充分發(fā)揮

從稅收功能角度看，房地產(chǎn)稅首先具有稅收最基本的籌資功能;其次，房地產(chǎn)稅作為在房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)征收的一種稅，還具有資源(房屋、土地)配置和調(diào)節(jié)分配(公平社會財富分配，縮小收入差距)的功能。目前理論界對房地產(chǎn)稅擁有的各項功能及功能定位問題——房地產(chǎn)稅是以籌資功能為主還是以資源配置和調(diào)節(jié)分配功能為主展開了廣泛討論，但都忽略了一個基本前提，即這些功能的正常發(fā)揮與作用大小需要稅收法律制度的切實保障。只有在法律制度健全、法律基礎(chǔ)夯實的前提條件下，房地產(chǎn)稅的各項功能才可以正常發(fā)揮作用。否則，脫離法律基礎(chǔ)進(jìn)行房地產(chǎn)稅功能定位的討論猶如“空中樓閣”一樣，既缺乏根基，也沒有任何意義。因此，基于法律視角，健全房地產(chǎn)稅法律制度和夯實房地產(chǎn)稅法律基礎(chǔ)是充分發(fā)揮房地產(chǎn)稅稅收功能及進(jìn)一步深入研究房地產(chǎn)稅改革的功能定位問題的重要保障。

二、房地產(chǎn)稅改革應(yīng)遵循的基本法律原則

(一)稅收法律主義原則

稅收法律主義原則也稱稅收法定主義原則，是稅法的最高原則，它是民主和法治等現(xiàn)代憲法原則在稅法中的體現(xiàn)，其基本含義就是稅收征納要以法律為依據(jù)，國家要依法征稅，納稅人要依法納稅。稅收法律主義的實質(zhì)在于保障納稅人的合法權(quán)益，維護(hù)國家利益和社會公益。稅收法律主義原則主要涵蓋三方面內(nèi)容:一是課稅要素法定。即立法機關(guān)必須對征稅機關(guān)、納稅人、課稅對象、稅收歸屬、課稅標(biāo)準(zhǔn)、納稅期限、納稅地點等稅收要素通過法律加以規(guī)定;而授權(quán)立法的機關(guān)只限于對稅收要素進(jìn)行解釋或程序性補充。二是征稅要素明確。即新稅的開征或稅種的設(shè)置必須由法律規(guī)定，每開征一種稅都應(yīng)當(dāng)制訂相應(yīng)的稅種法。稅收執(zhí)法機關(guān)必須嚴(yán)格按照稅法的規(guī)定行使征收權(quán)和稅收減免權(quán)，不能擅自決定停征、免征、減征、加征，也不能超越稅法規(guī)定的程序要求納稅人納稅。三是程序法定。即稅收司法機關(guān)在處理涉稅爭議時，就稅收的發(fā)生、變更、消滅等實體事項和納稅期限、納稅地點等程序事項，根據(jù)稅法的規(guī)定和實際的事實進(jìn)行判斷，沒有自由裁量權(quán)。

在社會主義民主法治和“依法治稅”理念下，稅收法律主義原則是房地產(chǎn)稅改革順利推進(jìn)所需要遵循的最基本原則。一方面，房地產(chǎn)稅改革首先應(yīng)制定一部單獨的《房地產(chǎn)稅法》，使稅收法律主義原則充分地予以體現(xiàn)，切實做到在房地產(chǎn)稅法律制度下課稅要素法定、征稅要素明確和征稅程序法定。另一方面，稅收法律主義原則更要對房地產(chǎn)稅改革從根本上進(jìn)行制約，在房地產(chǎn)稅稅收立法、稅收執(zhí)法和稅收司法等方面體現(xiàn)出該原則具有的約束力和規(guī)范性。實踐中，通過該原則的遵循與貫徹落實，既可以合理界定國家與納稅人之間的利益分配，有效防止稅收征收過程中為了國家的稅收利益而損害納稅人財產(chǎn)利益行為的發(fā)生;也可以更加明確稅務(wù)機關(guān)課稅的權(quán)限范圍，防止其濫用職權(quán)。這不僅是稅收法律主義原則的精神內(nèi)核所在，也是《房地產(chǎn)稅法》立法的根本原則。

(二)稅收公平原則

稅收公平原則是稅法的首要原則，是指政府征稅，包括稅制的建立和稅收政策的運用，應(yīng)確保公平。稅收公平原則是人權(quán)、平等、法治等現(xiàn)代法律價值理念在稅收法律制度中的具體體現(xiàn)。它在維護(hù)納稅人合法權(quán)益，矯正社會分配不公，保護(hù)公民財產(chǎn)權(quán)，防止征稅權(quán)力濫用等方面發(fā)揮著重要作用。稅收公平原則包括兩方面的含義，即稅收能力公平原則和受益公平原則。能力公平原則是指應(yīng)該按照納稅能力來承擔(dān)稅負(fù);受益公平原則是指應(yīng)該按人們從公共服務(wù)中獲益的差別來承擔(dān)稅負(fù)。二者都可以從橫向公平和縱向公平的角度來解釋。橫向公平是指納稅能力相同或獲益程度相同的人應(yīng)該負(fù)擔(dān)相同的稅負(fù)，主要包括三方面的內(nèi)容:第一，稅法對公民個人或任何社會組織不應(yīng)有免除納稅的義務(wù)，只要發(fā)生稅法規(guī)定的應(yīng)納稅的行為或事實，都應(yīng)依法履行納稅義務(wù);第二，稅法對公民個人或任何社會組織都應(yīng)當(dāng)規(guī)定同等的納稅義務(wù)，而非實行差別待遇;第三，稅法應(yīng)保證國家稅收管轄權(quán)范圍內(nèi)的一切公民個人或任何社會組織都應(yīng)履行納稅義務(wù)?？v向公平是指納稅能力不同或獲益程度不同的人應(yīng)該負(fù)擔(dān)不同的稅負(fù)，主要體現(xiàn)為對不同稅率(比例、累進(jìn)、定額)的選擇上。

房地產(chǎn)稅屬于財產(chǎn)稅，具有調(diào)節(jié)社會分配、縮小收入差距的功能，因而房地產(chǎn)稅改革更應(yīng)該遵循與體現(xiàn)稅收公平原則，以促進(jìn)其稅收調(diào)節(jié)功能的發(fā)揮。具體而言，一方面，要解決現(xiàn)行房地產(chǎn)稅制體系中房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅等制度設(shè)計中存在的橫向與縱向不公平問題，實現(xiàn)對不同課稅對象(城市房地產(chǎn)和農(nóng)村房地產(chǎn)、經(jīng)營用房地產(chǎn)和非經(jīng)營用房地產(chǎn)等)和不同課稅范圍(城市、縣城、建制鎮(zhèn)等地區(qū)和農(nóng)村地區(qū))的公平課稅。另一方面，建立健全科學(xué)合理的房地產(chǎn)稅基評估體系是實現(xiàn)稅收公平的關(guān)鍵所在，“人們通常申訴的對象是對房地產(chǎn)稅稅基的評估，因為這通常是房地產(chǎn)稅稅制中唯一可以提出異議的地方”，這也是房地產(chǎn)稅不同于其他稅種的重要特點。因此，改革應(yīng)以房地產(chǎn)的評估價值作為計稅依據(jù)(稅基)，客觀、真實、準(zhǔn)確地反映房地產(chǎn)價值和納稅人的負(fù)擔(dān)能力，體現(xiàn)量能納稅的稅收公平原則。當(dāng)然，值得注意的是，社會收入分配差距的調(diào)節(jié)是一項系統(tǒng)工程，需要多種手段、多項制度的協(xié)調(diào)配合。因此，我們應(yīng)當(dāng)正確認(rèn)識和評價房地產(chǎn)稅本身所具有的縮小社會收入分配差距的功能，既不能盲目夸大，也不能視而不見。

(三)權(quán)利與義務(wù)對等原則

1．房地產(chǎn)稅改革要體現(xiàn)公民履行納稅義務(wù)與享有權(quán)利對等的原則

我國憲法第56條規(guī)定:“中華人民共和國公民有依照法律納稅的義務(wù)?！痹摋l規(guī)定置于憲法第二章“公民的基本權(quán)利和義務(wù)”之中，體現(xiàn)了憲法對于公民納稅的立法旨意，即納稅是我國公民的“基本義務(wù)”或“憲法義務(wù)”。因此，長期以來，我們片面強調(diào)納稅是每個公民應(yīng)盡的基本義務(wù)，但卻忽略了公民在納稅之后應(yīng)該享有的權(quán)利。

首先，從本質(zhì)上看，稅收是公民履行義務(wù)與享有權(quán)利的中介。公民繳納房地產(chǎn)稅，履行了納稅義務(wù)，既形成了地方政府稅收收入的來源，同時也形成了地方政府財政支出的重要來源。此時，主要來源于稅收收入的財政支出與公民在納稅后可享有的基本權(quán)利就實現(xiàn)了對應(yīng)。這種對應(yīng)關(guān)系決定了納稅人可享受國家財政支出帶來的好處，如社會保障、公共衛(wèi)生、義務(wù)教育、基礎(chǔ)設(shè)施等公共服務(wù)，從而實現(xiàn)了權(quán)利與義務(wù)的對等。當(dāng)然，這種權(quán)利與義務(wù)的一致性與對等性從單個納稅人的角度來看并不是絕對的。

其次，我國作為一個民主與法治不斷健全的國家，房地產(chǎn)稅納稅人享有的權(quán)利不僅僅限于單純地享有公共服務(wù)，監(jiān)督權(quán)、投票權(quán)等權(quán)利也隨著民主化和法制化進(jìn)程的推進(jìn)不斷為納稅人所享有與運用。

第三，房地產(chǎn)稅改革不僅要體現(xiàn)公民履行納稅義務(wù)與享有權(quán)利的對等性與一致性，更要體現(xiàn)對公民納稅權(quán)利的保護(hù)。日本著名稅法學(xué)家北野弘久就認(rèn)為，稅法不僅研究稅收的安全與效率，更應(yīng)該研究如何保護(hù)納稅人權(quán)利;不僅研究稅收的征收，更應(yīng)該將稅收的使用一體納入，使納稅人的權(quán)利保護(hù)更為完整。從這個角度而言，依法對公民納稅權(quán)利進(jìn)行保護(hù)是房地產(chǎn)稅改革所體現(xiàn)的公民履行義務(wù)與享有權(quán)利對等性與一致性的更高層次。

2．房地產(chǎn)稅改革要體現(xiàn)國家征稅權(quán)利與履行義務(wù)對等的原則

征稅權(quán)長期以來被國家視為是一項重要的、并且是想當(dāng)然的權(quán)利，從法律上忽視了對征稅權(quán)利的約束與規(guī)范。因此，《房地產(chǎn)稅法》及其相關(guān)法律制度(以下簡稱《房地產(chǎn)稅法》)的制定不僅要對征稅權(quán)利進(jìn)行保障，更要對征稅權(quán)進(jìn)行限制與約束，以實現(xiàn)對納稅人利益的保障。由此可見，基于法律視角，《房地產(chǎn)稅法》應(yīng)該既是保障國家征稅權(quán)利順利實施的法律規(guī)范，又是約束國家依法征稅的法律規(guī)范，同時更是國家為納稅人履行提供公共服務(wù)之義務(wù)的法律規(guī)范。這三方面內(nèi)容相輔相成，才能共同體現(xiàn)國家征稅權(quán)利與履行義務(wù)的對等性與一致性。

另一方面，我國稅收的本質(zhì)是“取之于民，用之于民”，但現(xiàn)行的稅制設(shè)計思想則更多地體現(xiàn)的是如何“取之于民”，而缺乏對“用之于民”征稅理念的體現(xiàn)。從國際經(jīng)驗看，房地產(chǎn)稅作為一種受益稅，其開征的主要目的就是為地方政府籌集提供公共產(chǎn)品和公共服務(wù)的資金;從稅收歸屬看，我國房地產(chǎn)稅屬于地方稅，并在未來一段時間內(nèi)會發(fā)展為地方政府的主體稅種。因此，房地產(chǎn)稅可以更有效地被地方政府用來為本地居民籌集提供公共產(chǎn)品和服務(wù)的資金。這不僅符合房地產(chǎn)稅受益性的特點，也履行了國家提供公共產(chǎn)品和服務(wù)的義務(wù)，能夠更好地體現(xiàn)國家征稅權(quán)利與履行義務(wù)相對等的原則。

三、房地產(chǎn)稅改革的法律保障措施

(一)立法環(huán)節(jié)的法律保障措施

房地產(chǎn)稅屬于地方稅，征稅權(quán)應(yīng)歸地方所有。但是，我國法律規(guī)定的缺失造成中央和地方征稅權(quán)劃分不清，致使中央和地方在征稅權(quán)方面的博弈從來沒有停止過。1994年分稅制改革雖然重新劃分了中央和地方的稅權(quán)，但與房地產(chǎn)稅有關(guān)的稅種如房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅等地方性的小稅種作為輔助稅種，仍未能真正實現(xiàn)中央與地方的分權(quán)。房產(chǎn)稅等稅種的法律(包括條例、實施細(xì)則)制定權(quán)、解釋權(quán)、稅目稅率調(diào)整權(quán)、減免權(quán)等均由中央掌握，地方主要負(fù)責(zé)具體征收，僅有制定一些具體補充規(guī)定的權(quán)限，靈活性很小，從而降低了地方征稅的積極性。因此，要想提高地方征收房地產(chǎn)稅的積極性，充分發(fā)揮房地產(chǎn)稅在地方的重要作用，就必須在立法上明確中央和地方征稅權(quán)的劃分。

筆者認(rèn)為，從我國國情出發(fā)，房地產(chǎn)稅的立法權(quán)應(yīng)劃歸中央，由全國人民代表大會(最高立法機關(guān))制定《房地產(chǎn)稅法》;而征稅權(quán)和稅收管理權(quán)應(yīng)劃歸地方。這就意味著，一方面，房地產(chǎn)稅應(yīng)由全國人民代表大會立法，在開征前必須經(jīng)過全國人民代表大會的立法程序，在廣泛征求民眾的意見和經(jīng)過全國人大代表公開、透明地討論的基礎(chǔ)上，制定并頒布《房地產(chǎn)稅法》。否則，房地產(chǎn)稅就不是合法的稅種，既不符合稅收法律主義原則，也不符合依法治稅的要求。另外，房地產(chǎn)稅的征稅權(quán)和稅收管理權(quán)應(yīng)由全國人民代表大會(而不是中央政府)授權(quán)劃歸地方，并且由地方權(quán)力機關(guān)(地方人民代表大會)根據(jù)本地實際情況在法律規(guī)定的范圍內(nèi)制定實施細(xì)則、決定稅目稅率的調(diào)整與稅收減免等事項;地方政府、地方財政廳(局)和稅務(wù)局等機關(guān)沒有權(quán)力更改，只能按照法律的規(guī)定征收稅款。否則，地方政府或相關(guān)部門會因納稅者的不同而采取不同的處理方法，違反了稅收公平主義原則。

(二)執(zhí)法環(huán)節(jié)的法律保障措施

地方稅務(wù)機關(guān)在征收房地產(chǎn)稅時，須嚴(yán)格按照《房地產(chǎn)稅法》的規(guī)定進(jìn)行稅款的征收和使用。一直以來，我們把征稅權(quán)的行使和稅款的征收作為稅收執(zhí)法的主要內(nèi)容，而忽略了如何更好地使用稅款這一包括在稅收執(zhí)法環(huán)節(jié)中的重要內(nèi)容。從這個角度而言，稅收“取之于民，用之于民”也是對稅收執(zhí)法的精煉概括，即:稅務(wù)機關(guān)行使征稅權(quán)，從公民手中取得房地產(chǎn)稅收入，并把它用于地方政府的各項公共支出方面，履行公共服務(wù)職能，滿足社會的公共需求。而且，受房地產(chǎn)稅受益性特點決定，房地產(chǎn)稅稅款的使用更具有透明性和公共性，因而也更應(yīng)該在執(zhí)法環(huán)節(jié)以法律的形式加以體現(xiàn)，明確規(guī)定房地產(chǎn)稅稅款的使用方向和使用范圍，便于接受納稅人的監(jiān)督，保障納稅人的稅收權(quán)益，切實體現(xiàn)權(quán)利與義務(wù)對等原則。

(三)司法環(huán)節(jié)的法律保障措施

在房地產(chǎn)稅稅款征收和使用過程中，稅務(wù)機關(guān)和納稅人因各種原因產(chǎn)生的糾紛必須通過法律途徑采取稅務(wù)行政訴訟加以解決?，F(xiàn)代法治國家都將稅務(wù)行政訴訟作為解決稅務(wù)機關(guān)和納稅人糾紛的重要手段。簡言之，稅務(wù)行政訴訟就是人民法院按司法程序處理稅務(wù)爭議的活動。稅務(wù)行政訴訟的目的是保障稅務(wù)當(dāng)事人的合法權(quán)益，維護(hù)和監(jiān)督稅務(wù)機關(guān)依法行使其征稅權(quán)和管理權(quán)。從性質(zhì)上講，稅務(wù)行政訴訟既是一種司法救濟(jì)手段，也是一種司法監(jiān)督手段。一方面，稅務(wù)行政訴訟作為司法救濟(jì)手段，法院作為訴訟主體必須堅持獨立審判原則;法官也應(yīng)當(dāng)以《房地產(chǎn)稅法》及其相關(guān)法律法規(guī)作為處理案件的唯一依據(jù)，不受法律之外的人為因素的干擾。另一方面，稅務(wù)行政訴訟作為司法監(jiān)督手段，司法機關(guān)根據(jù)當(dāng)事人的請求，通過對稅務(wù)機關(guān)的具體稅務(wù)行政行為的合法性進(jìn)行審查，可以有效制約稅務(wù)機關(guān)在征收房地產(chǎn)稅過程中的不當(dāng)或非法行為，促使稅務(wù)機關(guān)依法行政，保護(hù)納稅人的合法權(quán)益。此外，稅務(wù)當(dāng)事人也可以行使“納稅者訴訟(taxpayer＇s suit)”權(quán)利，即當(dāng)納稅人發(fā)現(xiàn)地方政府濫用房地產(chǎn)稅稅款時，可以對地方政府違法的稅款支出提起訴訟。

［1］ ［日］北野弘久.稅法學(xué)原理(第四版)［M］.北京:中國檢查出版社，2001.

［2］ 陳國文.財產(chǎn)稅的特點及其運行的法律保障［J］.生產(chǎn)力研究，2007，(3).

［3］ 彭立峰.從非和諧到和諧——財產(chǎn)稅法律體系的解構(gòu)與重塑［J］.稅務(wù)與經(jīng)濟(jì)，2007，(6).

［4］ ［美］哈維·S·羅森．財政學(xué)［M］．北京:中國人民大學(xué)出版社，2003．

［責(zé)任編輯:張曉娟］

F812．42

A

1004－5295(2011)01－0088－04

2011－02－06

樊慧霞(1975－)，女，內(nèi)蒙古包頭人，內(nèi)蒙古財經(jīng)學(xué)院財政稅務(wù)學(xué)院副教授，博士，從事稅收理論與政策研究.