淺析公允價值在應用中的優(yōu)劣及對策建議

黑龍江 王秀華 衣春雨

淺析公允價值在應用中的優(yōu)劣及對策建議

黑龍江 王秀華 衣春雨

隨著世界經(jīng)濟的不斷發(fā)展，各大企業(yè)規(guī)模也在不斷擴大，因此在會計主體規(guī)模不斷擴大的前提下，我國新的會計準則引入了國際上通用的“公允價值”概念，以此來代替歷史成本的計量模式，但在逐步的應用過程中，這種計量模式雖然表現(xiàn)出了其獨有的優(yōu)點，但也表現(xiàn)出了許多不足。因此，本文從“公允價值”的概念出發(fā)，結合其引入的過程，粗略的分析了它的優(yōu)劣，進而針對表現(xiàn)出的不足，提出了理想化意見。

公允價值；優(yōu)缺點；對策建議

1 公允價值的概念

美國財務會計準則委員會制定的美國財務會計準則第157號對公允價值的定義是：“公允價值指在計量市場參與者之間的有序交易中為銷售資產(chǎn)將收到的或轉移負債將付出的價格。”而我國財務部在2006年2月5日發(fā)布的《企業(yè)會計準則——基本準則》中對公允價值的定義是：“在公平交易下，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產(chǎn)交換或負債的金額計量?！眱烧邔蕛r值定義的條件/基礎是完全相通的，僅表述上略有差異，由此我們可以概括出公允價值所具有的一些基本特性：

（1）公允價值的本質是一種對市場信息的評價，是市場而不是其他主體對資產(chǎn)或負債價值的認定。

（2）公允價值立足于當前交易，過去的交易雖然也符合三要件，但只能稱為歷史成本（交易發(fā)生當時的公允價值）。

（3）公允價值的三大要件是：交易雙方平等、自愿、熟悉。

簡而言之，公允價值可以總結成一句話：是現(xiàn)行有效市場的公開、正常的交易價格，是一個非常真實、先進的會計計量理念。

2 公允價值在現(xiàn)實應用中的優(yōu)點

隨著國際貿易一體化和經(jīng)濟全球化的發(fā)展，我們所處的經(jīng)濟環(huán)境發(fā)生了具大的變化，從而會計所處的環(huán)境也一并發(fā)生了變化，歷史成本計量屬性已滿足不了人們對計量的要求，在此情況下公允價值計量屬性應時而生。

2.1 公允價值計量模式能合理地反映企業(yè)現(xiàn)有的財務狀況，從而提高財務信息的相關性與真實性

公允價值與歷史成本相比，能較準確地披露企業(yè)獲得的現(xiàn)金流量，更確切地反映企業(yè)的經(jīng)營能力、償債能力、資產(chǎn)運營能力及所承擔的財務風險。面向未來的公允價值要比過去的歷史信息更有用于決策，從而使會計報表的使用者能更好地獲知企業(yè)的真實財務狀況和經(jīng)營成果，幫助其做出正確的決策。公允價值計量的優(yōu)勢也正是在于其建立在未來經(jīng)濟利益基礎上的決策相關性。因此，按公允價值計量得出的信息能為企業(yè)管理人員、債權人、投資者的經(jīng)營決策提供更加有力、真實且反映現(xiàn)實的支持。

2.2 公允價值計量模式相對最能反映金融工具對計量的要求

在通常情況下，由于公允價值是理智的雙方自愿達成的交換價格，其確定并不在于業(yè)務是否發(fā)生，而在于雙方一致同意就會形成一個價值。因此，恰值我國金融市場穩(wěn)步回歸之際，故公允價值最適用于對金融工具特別是期權、期貨以及遠期合約等金融工具產(chǎn)生的權利與義務的計價。FASB在頒布了SAFSI33中指出，公允價值是金融工具最相關的計量屬性，對衍生工具來說，則是惟一相關性計量屬性。

2.3 公允價值相對而言更符合資產(chǎn)與負債的定義

如上所述，在當前通貨膨脹非常嚴重的情況下，會計核算的一大前提假設“物價穩(wěn)定”已經(jīng)難以保持，因此會計利用公允價值計量資產(chǎn)與負債更加符合現(xiàn)實。按照新的會計準則的規(guī)定，資產(chǎn)是指由過去的交易或事項形成的，并由企業(yè)擁有或控制的資源，“預期”會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益。由于是預期帶來利益，因此，不可以用歷史成本來計量，公允價值計量方式將更加符合要求。同樣，負債是指過去的交易或事項形成的現(xiàn)實義務，履行該義務預期會導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)。由于負債預期會導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)，因此，以未來流出企業(yè)的經(jīng)濟利益的現(xiàn)值計量負債，也合乎負債的定義。

3 公允價值計量模式在應用中表現(xiàn)出的缺陷

雖然在應用中公允價值計量模式表現(xiàn)出了很多優(yōu)點，但由于我國目前尚缺乏公允價值計量應用方面相關成熟的理論和技術規(guī)范，再加上目前我國的市場環(huán)境和市場機制尚不成熟等原因，造成公允價值的計量容易成為企業(yè)操縱利潤的手段，包括人為高估或低估資產(chǎn)和利潤。同時由于公允價值具有計量屬性上的不確定性和變動性等特征，其在實際應用中也表現(xiàn)出了許多缺陷。

3.1 信息質量的可靠性難以保證

目前，我國的市場經(jīng)濟體制雖已基本確立，但經(jīng)濟體制轉型并沒有完全成熟，非市場化的因素仍然存在，因此活躍的市場仍然受到非市場因素的影響。相對于為保證客觀確定性和可驗證性而從事實基礎出發(fā)的歷史成本計量模式而言，公允價值計量模式所要求的真實性的信息質量可能受到削弱。公允價值采集存在著一定的職業(yè)判斷，容易提供一個隨意采集的價格空間。對于報表使用者與報表編制者來說，由于公允價值信息的獲取存在不確定性，致使與資產(chǎn)或負債的風險和收益相關的信息具有很大的不對稱性，信息質量的可靠性難以保證。若不存在報表使用者以外的其他監(jiān)督主體的話，對公允價值的估計相當于給報表編制者提供了很大的操縱機會，也使得報表使用者無法用現(xiàn)有信息來充分判斷公允價值的公允性。

3.2 公允價值計量的實際操作難度大

資產(chǎn)和負債的不少項目在市場上很難找到可供觀察的交易價格，將未來現(xiàn)金流量按一定貼現(xiàn)率折算成現(xiàn)值的技術就成為了公允價值計量的重要技術手段。財務管理中提到，這個折現(xiàn)率是一個給定的、或是估計、或是以以前的某個折現(xiàn)率為參考，但這都會有一些不可操作性。由于未來現(xiàn)金流量的金額、時點和傾向的時間價值等都是不確定的，所以無論是貼現(xiàn)率的選擇還是對未來現(xiàn)金流量的估計，均離不開對未來事項和不確定性的主觀判斷。然而，我們應用公允價值計量模式，其目的是要尋求一種客觀的價值，但這種客觀價值卻要通過主觀判斷才能實現(xiàn)，從而形成了現(xiàn)值計量的復雜性和主觀性，而這種復雜性進一步導致使用公允價值計量模式時的操作難度。

3.3 公允價值計量在稅收應用中的問題

在稅收中顯示出的公允價值計量問題是一個實用性相當強的問題。公允價值主要將存貨、資產(chǎn)等方面相關的確認及其計量應用于稅收中。因此，公允價值計量的采用勢必會帶來稅收該如何轉換的問題。在現(xiàn)實生活中，房產(chǎn)稅改革后，現(xiàn)行房產(chǎn)稅是根據(jù)房產(chǎn)余額或者房產(chǎn)租金為計稅依據(jù)的。那么，如果以公允價值計量的房產(chǎn)變成自用房產(chǎn)，按照新準則，應以轉換日為標準，其相應的公允價值即為自用房產(chǎn)所對應的賬面價值。但是，如果公允價值比其最原始的計量成本高，就面臨著實現(xiàn)上述轉變后，應當按照哪一標準來上交房產(chǎn)稅的問題。目前的市場普遍比較關心企業(yè)在首次采用公允價值計量投資房地產(chǎn)后，調增留存的收益在乘法上是否需要征稅，以及未實現(xiàn)收益是否征稅等。

4 針對公允價值在現(xiàn)實應用中存在的缺陷，提出一些建議

4.1 首先應該提高會計人員的道德水平

應該加強會計人員自身的業(yè)務素質，其中最為重要的是應加強繼續(xù)教育，定期組織鞏固專業(yè)知識的培訓和新會計準則的學習班，提高會計從業(yè)人員的總體素質，提高會計人員應用公允價值的能力。在對交易或事項進行會計確認計量和報告時保持職業(yè)的謹慎，不應故意錯估會計項目。這些都是健全我國市場經(jīng)濟體制的基本要求，是保證公允價值計量應用的基礎。

4.2 加強市場經(jīng)濟體制建設，完善市場規(guī)律性

我國對公允價值的定義基本上是立足于交易價格，是非貨幣資產(chǎn)的交換價格或者是債務清償?shù)慕痤~計量，并對公允價值的使用做出嚴格的規(guī)定，這種謹慎性的原則與我國的市場經(jīng)濟體制環(huán)境特征息息相關。因此，需要全面完美市場經(jīng)濟體制，使資源能夠在市場上有效流動，特別是要完美市場的建設，提高市場的有效性，使市場能夠公允地反映資產(chǎn)的價值，這是推廣公允價值應用的前提。此外，政府應加強對市場的監(jiān)管，調節(jié)物價，使市場能充分發(fā)揮作用，從而使價格有章可尋。最后，還要加強法律制度的建設，確保沒有故意提高或壓低價格的現(xiàn)象。

4.3 協(xié)調定義稅收征收標準

從我國當今采用的稅收方法看，是遵循乘法與會計相互分離的原則。這勢必面對同一會計事項，大多企業(yè)會選擇合理避稅的會計計量方式，不利于公允價值應用的推廣。有關部門應加緊協(xié)調，盡快明確新會計準則的涉稅事宜，以利于公允價值的正常應用。

結束語

隨著我國改革開放的不斷深入以及經(jīng)濟全球化的不斷推廣，我國社會主義市場經(jīng)濟體制正在逐步走向成熟。新會計準則允許采用公允價值計量，加速了我國的會計準則與國際會計準則的全面接軌，必將進一步推動我國經(jīng)濟全球化發(fā)展。而針對公允價值計量方式在具體應用中遇到的問題，及時進行分析和研究，不斷對其進行完善，使其得到補充和發(fā)展，更是我國廣大財務和審計工作者在會計理論創(chuàng)新過程中的應有之義，同時也是我們當代學生的職責所在。

[1]張文根.公允價值計量問題探討[J].煤炭經(jīng)濟研究，2010，(12).

[2]吳榕.由公允價值計量屬性引發(fā)的會計問題思考[J].企業(yè)經(jīng)濟，2010,(11).

[3]盛勇.公允價值計量再思考[J].財會研究，2008(14).

[4]史建設.引入公允價值計量屬性產(chǎn)生的問題研究[J].中國管理信息化，2009(9).

[5]陳德剛.金融危機下公允價值計量面臨的挑戰(zhàn)和改進建議[J].財會月刊，2011,11.

(作者單位：王秀華，黑龍江商業(yè)職業(yè)學院；衣春雨，東北林業(yè)大學經(jīng)濟管理學院)

（編輯 劉麗娜）