對(duì)我國(guó)建筑企業(yè)實(shí)施稅收籌劃的幾點(diǎn)思考

張華

對(duì)我國(guó)建筑企業(yè)實(shí)施稅收籌劃的幾點(diǎn)思考

張華

近年來(lái)，在國(guó)家擴(kuò)大內(nèi)需，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的政策背景下，各地對(duì)于基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)的投資加大，加之房地產(chǎn)行業(yè)的急速升溫，都為建筑企業(yè)創(chuàng)造了絕好的發(fā)展機(jī)會(huì)。同時(shí)，國(guó)外建筑企業(yè)也搶灘中國(guó)，使得我國(guó)建筑行業(yè)面臨巨大的挑戰(zhàn)。在這一背景下，我國(guó)的建筑企業(yè)亟需合理縮減成本，提高效益以促進(jìn)持續(xù)發(fā)展。

稅收籌劃是納稅人在籌資、投資及經(jīng)營(yíng)等活動(dòng)中充分考慮稅收因素，系統(tǒng)、合理地對(duì)其經(jīng)營(yíng)行為做出事先安排，以盡可能地節(jié)約納稅成本，實(shí)現(xiàn)稅后收益持續(xù)穩(wěn)定增長(zhǎng)的一系列活動(dòng)。由此，對(duì)于以投資額度大、風(fēng)險(xiǎn)高及周轉(zhuǎn)期長(zhǎng)為主要特點(diǎn)的建筑企業(yè)而言，有效開(kāi)展稅收籌劃，具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。

一、建筑企業(yè)的涉稅情況分析

建筑企業(yè)的基本業(yè)務(wù)流程可以概括為：項(xiàng)目承包——項(xiàng)目施工——項(xiàng)目交付。在這一過(guò)程中，直接涉及的稅費(fèi)主要有營(yíng)業(yè)稅、企業(yè)所得稅、土地增值稅、印花稅、城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加等。如果涉及混合銷(xiāo)售業(yè)務(wù)，還會(huì)繳納增值稅。

營(yíng)業(yè)稅作為建筑業(yè)的主要稅種，貫穿于企業(yè)經(jīng)營(yíng)的整個(gè)過(guò)程。建筑企業(yè)一般以繳納“建筑業(yè)”稅目的營(yíng)業(yè)稅為主，稅率為3%。若涉及轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)或提供中介服務(wù)，則要按照相關(guān)的稅目繳納營(yíng)業(yè)稅，稅率均為5%。

企業(yè)所得稅作為國(guó)家參與企業(yè)利潤(rùn)分配的一種形式，也是建筑業(yè)的主要稅種。一般而言，建筑企業(yè)的企業(yè)所得稅稅率為25%。但是如果能夠投資于國(guó)家鼓勵(lì)的基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)項(xiàng)目，則有可能享受稅收減免政策。

一般說(shuō)，建筑企業(yè)的業(yè)務(wù)流程不涉及不動(dòng)產(chǎn)和土地使用權(quán)的轉(zhuǎn)讓。但由于建筑業(yè)的下游行業(yè)即為房地產(chǎn)業(yè)，所以涉及土地增值稅的機(jī)會(huì)比一般企業(yè)多。因此企業(yè)也應(yīng)關(guān)注這一稅種的籌劃。

通常建筑企業(yè)并不是單純從事施工作業(yè)，如在提供建筑業(yè)勞務(wù)的同時(shí)銷(xiāo)售自產(chǎn)貨物，涉及增值稅的繳納。

此外，建筑企業(yè)在承接項(xiàng)目和施工過(guò)程中，往往會(huì)有分包、轉(zhuǎn)包的情況，簽訂合同在所難免。合同一般涉及建設(shè)工程勘察設(shè)計(jì)合同或建筑安裝工程承包合同，形式上包括總包合同、分包合同或轉(zhuǎn)包合同，均為印花稅的應(yīng)稅合同。

上述五個(gè)稅種所形成的稅款支出基本上構(gòu)成了建筑企業(yè)稅款流出的主要方面。為了突出建筑企業(yè)稅收籌劃的行業(yè)特點(diǎn)，本文僅對(duì)上述五個(gè)稅種如何有效實(shí)施稅收籌劃展開(kāi)探討。

二、建筑企業(yè)實(shí)施稅收籌劃的策略分析

建筑企業(yè)必須要結(jié)合稅法的改革與自身經(jīng)營(yíng)情況，量身打造出適合本企業(yè)經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)的稅收籌劃方略。

（一）營(yíng)業(yè)稅的稅收籌劃策略

營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)納稅額為營(yíng)業(yè)額與對(duì)應(yīng)稅率的乘積?？傮w而言，建筑企業(yè)應(yīng)本著“降低適用稅率、合理縮減營(yíng)業(yè)額”的原則對(duì)其實(shí)施籌劃。

從降低適用稅率的角度，建筑企業(yè)可能同時(shí)面臨3%與5%兩檔稅率，其中銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)5%的稅率籌劃的空間不大。而建筑企業(yè)若作為工程承包公司負(fù)責(zé)工程施工的組織協(xié)調(diào)業(yè)務(wù)，則需按5%的稅率征收服務(wù)業(yè)的營(yíng)業(yè)稅。此時(shí)要想降低稅率，關(guān)鍵在于將工程施工組織者的身份轉(zhuǎn)變?yōu)槌邪说纳矸?，而?shí)現(xiàn)身份轉(zhuǎn)變的關(guān)鍵在于直接與建設(shè)單位簽訂建筑承包合同，這樣即便不參與施工，也可以按建筑業(yè)3%的稅率繳納營(yíng)業(yè)稅。

對(duì)于營(yíng)業(yè)額而言，籌劃的思路應(yīng)為工程多采用包工包料形式，并且避免施工過(guò)程中材料的浪費(fèi)，適度放大材料購(gòu)進(jìn)批量以享受價(jià)格折扣等；而安裝工程作業(yè)則盡可能不要將設(shè)備價(jià)值作為安裝工程產(chǎn)值，即安裝的設(shè)備由建設(shè)方提供，從而避免增加不必要的營(yíng)業(yè)額。

值得一提的是，按計(jì)稅原理，營(yíng)業(yè)稅作為流轉(zhuǎn)稅的一種，其稅負(fù)將由最終消費(fèi)者承擔(dān)。因此營(yíng)業(yè)稅的稅負(fù)僅表現(xiàn)為現(xiàn)金的流出。并且，從計(jì)稅形式上劃分，營(yíng)業(yè)稅屬于價(jià)內(nèi)稅，在會(huì)計(jì)核算上一般通過(guò)收入的實(shí)現(xiàn)收到稅款，同時(shí)通過(guò)“營(yíng)業(yè)稅金及附加”賬戶等額將稅款轉(zhuǎn)出，最終不影響納稅人的損益。所以，建筑企業(yè)納稅人在進(jìn)行營(yíng)業(yè)稅的稅收籌劃時(shí)，要防止成為營(yíng)業(yè)稅的“負(fù)稅人”。因?yàn)閷?duì)于流轉(zhuǎn)稅，稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁是稅收籌劃的一種通行方法，實(shí)現(xiàn)方式一般有三種，即提高售價(jià)的“前轉(zhuǎn)”、壓低進(jìn)價(jià)的“后轉(zhuǎn)”以及通過(guò)提高經(jīng)營(yíng)效率的“消轉(zhuǎn)”?？梢?jiàn)，稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁這一方法實(shí)施的成功與否直接取決于價(jià)格的升降空間。因此，建筑企業(yè)應(yīng)合理確定收入，即收入應(yīng)包含工程成本、必要的利潤(rùn)及營(yíng)業(yè)稅稅款這三個(gè)基本要素。因而為了節(jié)稅一味壓低收入的做法是不可取的。與此同時(shí)，還需在購(gòu)進(jìn)環(huán)節(jié)防止稅負(fù)的“被轉(zhuǎn)嫁”。

（二）企業(yè)所得稅的稅收籌劃策略

企業(yè)所得稅的籌劃，除了采取與其他企業(yè)一樣合理壓縮收入、避免超標(biāo)的費(fèi)用扣除項(xiàng)目等措施外，建筑企業(yè)還可考慮利用稅收優(yōu)惠政策。現(xiàn)行《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)從事國(guó)家重點(diǎn)扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目的投資經(jīng)營(yíng)所得，自項(xiàng)目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入所屬納稅年度起，享受三免三減半的優(yōu)惠，而僅承包項(xiàng)目建設(shè)則不享受此項(xiàng)優(yōu)惠。所以，基于比較優(yōu)勢(shì)原則，在資金充足的情況下，建筑企業(yè)可考慮直接投資港口碼頭、公路、水利等公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目，而不是僅作為項(xiàng)目建設(shè)的承包者。在享受三免三減半的優(yōu)惠政策期間，為了使折舊費(fèi)用的抵稅效應(yīng)不被減免稅優(yōu)惠所抵消，不宜采用加速折舊的方法。對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)等也應(yīng)作相同的考慮。

（三）土地增值稅的稅收籌劃策略

土地增值稅是我國(guó)現(xiàn)行稅種中唯一實(shí)行超率累進(jìn)稅率的稅種。為了避免稅率的攀升，通常的籌劃思路為控制增值額，從而適用低稅率或享受免稅待遇。作為建筑企業(yè)，也可能會(huì)從事房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)業(yè)務(wù)而繳納土地增值稅。其籌劃策略主要為兩方面：首先應(yīng)取得房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)資質(zhì)以享受房地產(chǎn)企業(yè)的扣除標(biāo)準(zhǔn)；其次可將不動(dòng)產(chǎn)的銷(xiāo)售變?yōu)橥顿Y，使其產(chǎn)權(quán)不直接發(fā)生轉(zhuǎn)移，從而減少土地增值稅的稅款支出。

（四）增值稅的稅收籌劃策略

去年修訂實(shí)施的《增值稅暫行條例》，規(guī)定對(duì)于納稅人銷(xiāo)售自產(chǎn)貨物并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)的混合銷(xiāo)售行為，應(yīng)當(dāng)分別核算貨物的銷(xiāo)售額和非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額，并根據(jù)其銷(xiāo)售貨物的銷(xiāo)售額計(jì)算繳納增值稅，非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額繳納營(yíng)業(yè)稅；未分別核算的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其貨物的銷(xiāo)售額并征收增值稅。對(duì)于建筑勞務(wù)而言，增值率相對(duì)較高，若因未分別核算而按17%的稅率征收增值稅則稅負(fù)較重。因此，分別核算收入便成為合理節(jié)稅的良方。

（五）印花稅的稅收籌劃策略

根據(jù)現(xiàn)行稅法的規(guī)定，建筑企業(yè)將承包的工程項(xiàng)目分包或轉(zhuǎn)包給其他建筑企業(yè)所簽訂的分包、轉(zhuǎn)包合同，應(yīng)按照新的分包、轉(zhuǎn)包合同上所記載的金額再次計(jì)算應(yīng)納稅額。對(duì)此，盡量減少工程的分包或轉(zhuǎn)包次數(shù)，降低計(jì)稅金額，就可以達(dá)到節(jié)稅的目的。

三、結(jié)束語(yǔ)

綜上，本文僅探討建筑企業(yè)所涉及主要稅種的稅收籌劃策略。而在具體實(shí)施中，各稅種的綜合協(xié)調(diào)安排及相應(yīng)風(fēng)險(xiǎn)都是企業(yè)應(yīng)當(dāng)考慮的。目前與國(guó)外先進(jìn)企業(yè)相比，我國(guó)建筑企業(yè)的稅收籌劃意識(shí)與策略都有一定的差距。要想成功實(shí)施稅收籌劃、合理降低企業(yè)成本以促進(jìn)效益的持續(xù)增長(zhǎng)，需要企業(yè)財(cái)務(wù)人員對(duì)稅法的精確把握及對(duì)其變化的靈敏洞察，同樣離不開(kāi)企業(yè)高效有序的管理及先進(jìn)創(chuàng)新的理念。

（作者單位：蘭州理工大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院）