環(huán)境審計的新領域
——采掘業(yè)審計

陳希暉，楊柳青青

（1．東南大學經(jīng)管學院，江蘇南京 210096；2．南京審計學院國際審計學院，江蘇南京 211815；3．畢馬威會計師事務所南京分公司，江蘇南京 210008）

環(huán)境審計的新領域
——采掘業(yè)審計

陳希暉1，2，楊柳青青3

（1．東南大學經(jīng)管學院，江蘇南京 210096；2．南京審計學院國際審計學院，江蘇南京 211815；3．畢馬威會計師事務所南京分公司，江蘇南京 210008）

很多國家以一種非可持續(xù)的方式開發(fā)礦產(chǎn)資源，造成了嚴重的環(huán)境退化、社會秩序紊亂及巨大經(jīng)濟損失，因此促使了環(huán)境審計一個全新領域的出現(xiàn)——采掘業(yè)審計。采掘業(yè)審計有利于推進資源型城市的可持續(xù)發(fā)展，是實現(xiàn)審計“免疫”功能的重要途徑，在充分了解國內(nèi)外采掘業(yè)審計現(xiàn)狀的基礎上，借鑒最高審計機關國際組織（INTOSAI）環(huán)境審計工作組發(fā)布的《最高審計機關采掘業(yè)審計指南》，闡述了開展采掘業(yè)審計的四步驟法，并對進一步推進我國采掘業(yè)審計發(fā)展提出了若干建議。

環(huán)境保護；采掘業(yè)；采掘業(yè)審計；環(huán)境審計

國際社會已將環(huán)境問題、人口問題和資源問題列為世界三大事關可持續(xù)發(fā)展的問題。開展環(huán)境審計對于實現(xiàn)經(jīng)濟增長方式轉(zhuǎn)變，建設環(huán)境友好型社會，實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展意義重大。最高審計機關國際組織環(huán)境審計工作組（WGEA）2010年在綜合了各個國家采掘業(yè)審計的理論和實踐后發(fā)布了《最高審計機關采掘業(yè)審計指南》，標志著采掘業(yè)審計成為繼水資源、廢棄物、生物多樣化之后審計機關環(huán)境審計關注的新領域。

采掘業(yè)審計是指審計機關、內(nèi)部審計機構(gòu)和注冊會計師，對采掘企業(yè)環(huán)境管理系統(tǒng)以及相關經(jīng)濟活動的真實性、合規(guī)性和效益性進行監(jiān)督、評價和鑒證，使之達到管理有效、控制得當，并有利于實現(xiàn)采掘業(yè)可持續(xù)發(fā)展的審計評價活動。本文所討論的主要是最高審計機關（SAI）開展的采掘業(yè)審計工作。

一、實施采掘業(yè)審計的必要性

1．采掘業(yè)環(huán)境社會經(jīng)濟問題的嚴重性

一國的自然資源賦存是該國經(jīng)濟社會發(fā)展的物質(zhì)基礎。自然資源包括森林、礦產(chǎn)和能源（如：煤炭、石油、天然氣等）。采掘業(yè)指涉及發(fā)現(xiàn)、開采及加工處理位于地殼內(nèi)或附近的自然資源的那些工業(yè)，這些工業(yè)主要包括礦產(chǎn)工業(yè)、石油工業(yè)和為獲取能源開采地熱流體的工業(yè)。采掘業(yè)對于國家和地區(qū)的發(fā)展舉足輕重，大規(guī)模采掘企業(yè)能夠拉動區(qū)域經(jīng)濟發(fā)展和基礎設施建設、提供就業(yè)機會、增加外匯儲備、改善道路和供水等基礎設施。但從最初的勘探、采掘，到選礦、加工，到礦區(qū)關閉，采掘業(yè)都會影響環(huán)境，項目實施的不同階段其環(huán)境影響的性質(zhì)與程度也各不相同。采礦作業(yè)影響所有的環(huán)境媒介如：土壤、大氣、水、相關動植物群、個人健康與安全、當?shù)厣罘绞?、社會秩序和?jīng)濟福利；環(huán)境危害和影響還會威脅本土文化、土地使用以及資源型經(jīng)濟體的社會經(jīng)濟文化。這些危害包括自然資源的永久性缺失，提前占用本該用于農(nóng)業(yè)、林業(yè)、獵捕或休閑的土地、生態(tài)系統(tǒng)的退化和破壞、對主要動植物群的毀滅性破壞、人口流動、犯罪行為等。

在我國，長期以來對煤炭開發(fā)企業(yè)采取了“大、中、小型煤礦并舉，國家、集體、個人一起上”的方針，導致鄉(xiāng)鎮(zhèn)、個體煤礦迅猛發(fā)展，而這些小煤礦大多布局不合理，設備簡陋陳舊，技術力量薄弱，環(huán)保措施不到位，回采率低，這種“掠奪式”的亂采、濫挖使寶貴的礦產(chǎn)資源遭到嚴重浪費，并且造成了當?shù)氐纳鷳B(tài)破壞和環(huán)境污染，成為制約我國經(jīng)濟社會可持續(xù)發(fā)展的重要因素。我國煤炭采掘造成的環(huán)境問題大體包括：采空塌陷造成生態(tài)惡化、水位下降造成供水緊張、廢棄物排放危害大氣環(huán)境等。

2010年7月，福建省上杭縣的紫金礦業(yè)集團有限公司發(fā)生的有毒廢水泄漏事件正是我國采掘業(yè)所帶來的環(huán)境社會經(jīng)濟問題的一個突出體現(xiàn)，主要是環(huán)境保護措施嚴重不足以及非法打通排洪洞等人為因素造成的，背后則是政企利益糾結(jié)導致環(huán)保監(jiān)管失靈，其中暴露的一些關于采掘業(yè)的環(huán)境問題值得深刻反思。近年來我國各地采掘業(yè)爆發(fā)的多起重金屬類污染事故，已使相關地方生態(tài)環(huán)境和群眾利益嚴重受損。

采掘業(yè)的環(huán)境治理已成為了人類社會面臨的嚴峻挑戰(zhàn)，治理不當將會引發(fā)一系列不利的環(huán)境社會經(jīng)濟影響，開展采掘業(yè)審計勢在必行。

2．開展采掘業(yè)審計是實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的要求

可持續(xù)發(fā)展的本質(zhì)是為了人類社會更好地長久生存和發(fā)展，既要滿足當代人的需求又要為后代人造福，為子孫后代的生存和發(fā)展創(chuàng)造良好的條件。越來越多的國家開始將可持續(xù)發(fā)展概念融入到國家戰(zhàn)略和政策中去。審計是國家經(jīng)濟社會運行的“免疫系統(tǒng)”，通過關注環(huán)境風險，促進加強資源環(huán)境管理，維護國家資源環(huán)境安全。我國經(jīng)濟發(fā)展過程中，很多城市依礦而建，依礦而興，隨著礦區(qū)資源的衰竭，資源型城市的生態(tài)地質(zhì)安全和可持續(xù)發(fā)展問題越來越嚴重。開展采掘業(yè)審計有利于切斷影響環(huán)境安全的風險源，促進資源型城市和礦區(qū)的可持續(xù)發(fā)展。

二、采掘業(yè)審計的現(xiàn)狀

1．我國采掘業(yè)審計的現(xiàn)狀

近幾年來，我國各級審計機關努力踐行科學發(fā)展觀，以建設資源節(jié)約型和環(huán)境友好型社會為目標，圍繞資源開發(fā)利用管理和生態(tài)環(huán)境保護治理，積極開展了一些采掘業(yè)方面的審計，取得了一定成效，但關于采掘業(yè)審計的研究和實踐經(jīng)驗還很匱乏，仍處于探索階段。

2009年，徐州市審計機關積極配合當?shù)卣_展了采煤塌陷地及生態(tài)修復專項資金績效情況審計調(diào)查，重點調(diào)查了2006—2008年度實施的采煤塌陷地治理及生態(tài)修復工程項目專項資金的使用績效，重點關注了土地復墾資金、農(nóng)業(yè)綜合開發(fā)資金、生態(tài)修復和綜合利用工程項目、環(huán)境保護和失地農(nóng)民最低生活保障制度等。通過審計，節(jié)約了財政資金，促進了土地資源的可持續(xù)利用、綜合開發(fā)資金的有效使用和農(nóng)民增收，完善了工程建設程序，有效地化解了環(huán)境風險。該項目被審計署和江蘇省審計廳評為優(yōu)秀績效審計項目。另外，2009年國家審計署成都特派辦的審計人員對傳媒集團廣能公司的華鎣山礦區(qū)沉陷區(qū)治理工程進行了審計，深入有關單位及工程現(xiàn)場，仔細核查了治理工程的相關資料，并提出了審計建議。

2009年審計署發(fā)布了《審計署關于加強資源環(huán)境審計工作的意見》，文件指出“要逐步擴大資源環(huán)境審計領域，……逐步將審計范圍從土地資源和水環(huán)境審計擴展到海洋資源、森林資源、礦產(chǎn)資源、大氣污染防治、生態(tài)環(huán)境建設、土壤污染防治、固體廢物和生物多樣性等領域”，“重點關注亂采（挖）濫伐、無序開發(fā)及侵占、圍墾河湖等導致資源損失浪費和生態(tài)環(huán)境破壞的問題”。審計機關從關注礦區(qū)治理專項資金使用轉(zhuǎn)向關注礦產(chǎn)資源的開發(fā)、礦區(qū)的環(huán)境保護和生態(tài)治理方面，真正意義的采掘業(yè)審計將逐步進入地方審計機關的視野。

2．其他國家采掘業(yè)審計現(xiàn)狀

包括印度尼西亞、加拿大、南非、美國等國家的審計機關都有開展采掘業(yè)審計經(jīng)驗，并涌現(xiàn)了很多經(jīng)典案例。

（1）印度尼西亞煤礦采掘管理審計

該項目的目標是評估煤礦采掘管理的內(nèi)部控制系統(tǒng)是否完善，政府機構(gòu)和采礦企業(yè)是否遵循有關開采許可、免稅收入、資金共享、地方政府收入方面的法律法規(guī)以及采礦企業(yè)是否遵循了國家環(huán)境保護相關法規(guī)。

印度尼西亞SAI重點關注風險大的領域，如采礦政策是否遵循采礦許可相關規(guī)定、免稅收入的管理及采礦企業(yè)的環(huán)境管理。首先通過檢查管理有效性來評估所識別出的風險大小，包括檢查系統(tǒng)有效性、政府和采礦企業(yè)內(nèi)部控制。然后基于風險來確定抽樣規(guī)模，審查與采礦相關的規(guī)章和政策遵循情況。

印度尼西亞SAI所依據(jù)的審計標準包括：《采掘業(yè)基本條例》、《能源和自然資源部的免稅條例》、《中央和地方政府的職能分工》、《環(huán)境影響分析》、《水質(zhì)與水污染控制》、《有毒和危險廢料的管理》、《大氣污染控制》、《森林區(qū)采掘業(yè)活動的許可管轄法令》等。

最后SAI提出了審計發(fā)現(xiàn)與建議，如國家預算法和提交給能源與礦產(chǎn)部門的預算實現(xiàn)報告中采礦收入估計政策不合理的政策漏洞；以及采礦企業(yè)未經(jīng)林業(yè)部門批準擅自在森林區(qū)開展采礦作業(yè)，采礦企業(yè)對上土層、下土層、有毒廢物及酸性廢水管理不善等合規(guī)性問題。

（2）加拿大北部廢棄礦區(qū)審計

該項目的目標是衡量聯(lián)邦政府過去幾年在加拿大北部廢棄礦區(qū)的管理上所取得的成績，具體包括：檢查政府是否明確識別了廢棄礦區(qū)，并進行全面的環(huán)境影響評估，是否為專項資金的使用設定優(yōu)先次序，是否仔細選擇和設計了復墾計劃以及政府相關部門是否設有必要的組織結(jié)構(gòu)、資源、政策和保障措施以確保有效管理廢棄礦區(qū)。

加拿大SAI選擇了當?shù)丨h(huán)境問題最嚴重的四座礦區(qū)進行詳細調(diào)查，審計人員通過詢問相關主管部門官員、現(xiàn)場記錄與拍照來收集審計證據(jù)。

審計人員參考的審計標準包括：廢棄礦區(qū)環(huán)境影響評估的相關原則和標準，廢棄礦井環(huán)境成本、負債、風險評估辦法，關于復墾計劃的優(yōu)先次序安排，廢棄礦區(qū)的管理系統(tǒng)，污水排放管理辦法，廢棄礦區(qū)的復墾規(guī)劃（包括專項資金的設定和長期維護）等。

審計發(fā)現(xiàn)，廢棄礦區(qū)復墾專項資金不足，礦區(qū)環(huán)境形勢相當嚴峻，采掘作業(yè)急需綜合考慮社會、經(jīng)濟、環(huán)境協(xié)調(diào)發(fā)展。1999年加拿大聯(lián)邦政府為自己設定的目標是“綠色卓越”，但當時的狀況與此目標相差甚遠。

最后SAI基于審計分析，提出了整改建議：相關部門應為棄置礦井制定長期治理的方案，并確保有足夠的財務資源來支持方案的實施，并且管理框架和長期規(guī)劃中應明確治理工作的優(yōu)先次序，優(yōu)先解決污染嚴重的礦區(qū)。

三、采掘業(yè)審計四步驟法

采掘業(yè)審計不僅關注傳統(tǒng)的經(jīng)濟問題，還關注社會和環(huán)境問題，尤其是在資源型經(jīng)濟實體，采掘業(yè)審計涉及一系列的約定、聲明、條約、規(guī)范。綜合各國采掘業(yè)審計的理論和實踐，審計機關開展采掘業(yè)審計可以遵循以下四個步驟：

1．第一步：識別采掘業(yè)活動及其對環(huán)境的影響

不同礦山所帶來的環(huán)境問題各不相同，但也存在一些共性：

（1）水資源污染

采掘過程必須要疏干排水，使地下水位大幅度下降，水位降落漏斗影響半徑達十幾甚至幾十公里。如，太原西山煤礦的開采導致太原地下水位驟降，不僅嚴重浪費了地下水資源，使本已嚴重缺水的工業(yè)重鎮(zhèn)太原市更加雪上加霜，而且改變了原有的水文地質(zhì)條件，由穩(wěn)態(tài)轉(zhuǎn)為非穩(wěn)態(tài)，造成不均勻的地面沉降。采礦造成的地面塌陷與裂縫使得大氣降水與地下水直接接觸，原本可直接飲用的地下水遭到污染。礦石、矸石、尾礦在堆放過程中，因氧化、雨淋、滲透，形成新的二次污染，將其有害物質(zhì)，如：懸浮固體顆粒、酸性物質(zhì)、重金屬離子、硫酸鹽、加工過程中使用的水銀、氰化物、輔助作業(yè)中使用的石油和燃料帶入地表和地下水體，造成嚴重的水污染，過量的廢水排放會毀壞自然生態(tài)系統(tǒng)，對漁業(yè)產(chǎn)生不利影響，甚至污染當?shù)鼐用竦娘嬘盟?/p>

（2）大氣污染

露天開采作業(yè)和粉碎研磨作業(yè)會產(chǎn)生大量粉塵，對工人和附近居民的健康極其不利，典型的例子就是煤礦工人常見的職業(yè)病——矽肺病。礦物加工過程會導致二氧化碳的排放，形成溫室效應。熔煉過程會釋放大量二氧化硫，形成對大氣的污染，并經(jīng)降水形成酸雨。有色金屬的冶煉過程會排放大量砷、鉛、鎘等重金屬蒸汽。

（3）生物和生態(tài)多樣性的破壞

森林是生物物種多樣性程度最高的陸地生態(tài)系統(tǒng)。采掘業(yè)對森林生態(tài)系統(tǒng)最直接最關鍵的影響是植被和地表覆蓋層的破壞，采掘勘探和采掘作業(yè)導致了大范圍的森林砍伐。濕地是污染物的自然過濾器，為水生物種提供了獨特的棲息地，紅樹林是陸地生態(tài)系統(tǒng)和海洋生態(tài)系統(tǒng)的重要接口，采掘業(yè)中的廢水排放、石油泄漏等問題都會造成濕地和紅樹林生態(tài)系統(tǒng)的破壞。珊瑚礁是海洋生態(tài)系統(tǒng)中多樣性程度最高的地方，是漁業(yè)發(fā)展的關鍵，珊瑚系統(tǒng)對人為破壞尤為敏感，直接排入江河湖海的礦區(qū)廢水所含沉積物和重金屬會對珊瑚系統(tǒng)造成嚴重威脅。

（4）地表環(huán)境的改變和破壞

早期的崩落法采礦造成了大面積沉降變形、塌陷、地面開裂，改變了原有的地形地貌，造成地表建筑和其他設施的損害。矸石、尾礦長期堆積占用大量耕地，經(jīng)雨水淋濾，造成土壤污染侵蝕。選礦污水的排放，造成土壤和地表水污染，有害物質(zhì)形成擴散暈，會進一步破壞植被。

（5）職業(yè)健康

大氣污染會帶來如：皮膚病、肺病等健康問題。礦區(qū)地面及井下各種噪音和震動強烈的設備會對職工的聽力造成不利影響。

2．第二步：識別政府的應對措施

政府有大量可用于應對采掘業(yè)環(huán)境問題的管理工具，如：法律法規(guī)、教育與培訓、環(huán)境政策、環(huán)境影響評估（EA）、環(huán)境管理系統(tǒng)（EMS）。

（1）法律法規(guī)

法律法規(guī)旨在保護礦區(qū)的生態(tài)，完善的法律法規(guī)體系能為投資和經(jīng)營決策提供一個穩(wěn)定的制度框架。SAI和審計人員在審計計劃階段應充分了解相關環(huán)境法律法規(guī)。采掘業(yè)環(huán)境法律法規(guī)涉及的內(nèi)容包括：環(huán)境影響評估、自然資源保護、國家公園保護、動植物群和瀕臨滅絕物種的保護、文化遺產(chǎn)、土著文化的保護、地形地貌、科學選址、限制廢棄物排放、控制土壤污染、噪音污染、污水處理、化學試劑控制等問題。具體制度可能包括：作業(yè)安全制度、污染物集中處理及達標排放制度、土地復墾制度等。

（2）教育和培訓

法律條款的效果取決于其是否能得到有效實施，而實施的有效性取決于作業(yè)人員是否接受過充分適當?shù)慕逃团嘤枺逃团嘤柺欠ㄒ?guī)的輔助工具，尤其對于小規(guī)模礦區(qū)，培訓尤為有效。

（3）環(huán)境影響評估

一般情況下，政府要求企業(yè)進行環(huán)境影響評估（EA），環(huán)境影響評估是一個系統(tǒng)性的識別、預測、評估被提議的行動的環(huán)境影響的過程，目的在于幫助企業(yè)管理層做出是否采取新行動的決策，如，建立新工廠、道路或其他生產(chǎn)行為。EA幫助利益相關者在決策之前發(fā)現(xiàn)和預測新的環(huán)境發(fā)展所帶來的影響并盡可能地減輕這種影響。

國家法律法規(guī)要求所有可能對環(huán)境產(chǎn)生重大影響的項目都進行EA，基于EA報告決定是否接受此項目。EA報告的目的包括：（1）滿足法律、標準或國際協(xié)定的要求；（2）描述礦區(qū)周邊現(xiàn)存的環(huán)境狀況；（3）描述可能受到的環(huán)境影響；（4）消除、減少對環(huán)境造成的負面影響；（5）制定可以在項目生命周期內(nèi)使用的環(huán)境管理標準，確保土地容量和閉礦目標得以實現(xiàn)；（6）確保有足夠的資源來完成環(huán)境管理計劃的實施。

但采掘業(yè)環(huán)境影響評估也面臨著一些挑戰(zhàn)：首先，決定經(jīng)濟可行性和可接受性的項目情景分析需充分考慮項目的環(huán)境、社會和健康成本；其次，項目的設計、施工和復墾計劃需有充分的控制和保護措施。

（4）環(huán)境管理系統(tǒng)（EMS）

環(huán)境管理系統(tǒng)是一個組織內(nèi)全面管理體系的組成部分，它包括為制定、實施、實現(xiàn)、評審環(huán)保方針所需的組織結(jié)構(gòu)、規(guī)劃活動、機構(gòu)職責、管理、程序、過程和資源。其中有規(guī)范的運作程序、文件化的控制機制，旨在把環(huán)境責任融入日常管理實務，以實現(xiàn)組織自身設定的環(huán)境目標。一個完整的環(huán)境管理系統(tǒng)周期包括：組織承諾，環(huán)境政策，社會經(jīng)濟影響評估，環(huán)境影響評估，社區(qū)咨詢，環(huán)境管理計劃，文件與手冊，操作控制與應急程序，培訓、監(jiān)督與控制機制，環(huán)境績效審計和合規(guī)性審計、復核。

國家要求企業(yè)建立環(huán)境管理系統(tǒng)的目的在于：①減少由于環(huán)境事故與違反法律法規(guī)所造成的環(huán)境影響；②有利于找出并控制重大的環(huán)境因素和影響；③建立良好的環(huán)保方針和環(huán)境管理基礎；④為政府機構(gòu)等利益相關者提供參與平臺，用公開、透明、參與性的方式評估、審核被提議的項目；⑤幫助組織建立污染防治優(yōu)先序列，并為實現(xiàn)污染預防目的而努力。

（5）執(zhí)行

傳統(tǒng)意義上的采掘業(yè)和環(huán)境檢查包括監(jiān)督和執(zhí)行。有聯(lián)邦政府機構(gòu)的國家，執(zhí)行通常是被授權給了州政府或當?shù)卣?，中央政府只需負責項目整體控制和管理，地方政府更了解實地狀況，負責日常監(jiān)督。有些國家為每個項目設置一個受過專業(yè)訓練的全職執(zhí)行官，密切關注企業(yè)行動，確保環(huán)境法律法規(guī)得到遵循，加強企業(yè)與各級政府之間的合作與溝通。其他一些機制包括：開發(fā)損害補償制度，環(huán)境治理保證金制度，超標排放罰款，“誰破壞誰復墾”、“誰復墾誰受益”原則，“三同時”制度（即建設項目中處置污染的措施必須是與主體工程同時設計、同時施工、同時投產(chǎn)使用），以確保采掘企業(yè)能遵守相關法律法規(guī)，達到可持續(xù)發(fā)展。

3．第三步：選擇審計主題、確定審計重點

審計機關可選的審計主題大致可分為四類：一般環(huán)境影響、水資源污染、大氣污染、其他污染。SAI和審計人員如何確定審計主題是關鍵，選擇審計主題的標準一般包括：

（1）風險分析結(jié)果

SAI應仔細進行風險分析以確定審計測試重點，即評估采掘活動已造成的及可能會造成的對環(huán)境、社會、經(jīng)濟的威脅。首先，審計人員要確定某一項破壞在多大程度上是可恢復的，因為不可恢復的破壞風險較大。其次，考慮每項破壞程度大小。嚴重的威脅應優(yōu)先處理與預防。通常，風險分析依賴于政府部門的評估報告，必要時，也可尋求專家援助。

（2）預計的審計效果

SAI應盡量選擇能幫助政府有效改善采掘業(yè)環(huán)境治理工作的領域開展審計，確保審計工作有一定意義，因此，應充分考慮審計報告使用者的利益，所選審計主題對政府采掘業(yè)管理工作的重要性、其他國家是否曾有過類似的審計經(jīng)驗、所選審計主題與維護人類基本需求之間的關系。

（3）審計評價標準的可得性

在確定審計主題時，SAI需考慮能否獲得與此相關的合適標準，如：政府簽訂涉及采掘業(yè)的國際協(xié)定、政府頒布的采掘業(yè)法律法規(guī)、政府所做過的與所選審計主題相關的政策聲明。如果政府接受了某些國際組織的資金支持，還需考慮該國際組織的相關規(guī)定。

當SAI確定好審計能發(fā)揮積極作用的領域、選定了審計主題后，便可開展具體審計工作。

4．第四步：確定審計范圍

最后一步是確定審計方法、審計目標、審計標準、審計范圍。與傳統(tǒng)審計程序相同，采掘業(yè)環(huán)境審計程序包括：審計計劃、現(xiàn)場審計、報告和后續(xù)跟蹤四個階段。政府用于治理采掘業(yè)環(huán)境問題的管理工具很多，如：立法、規(guī)章、許可、細則和條例。政府各部門在整個采掘流程不同階段有不同的職責，其中，審計機關的職責范圍主要包括以下幾個方面：

（1）財務管理

SAI可使用傳統(tǒng)的審計方法來檢查公共資金在采掘業(yè)環(huán)境治理項目上的使用情況、經(jīng)費支出是否遵循了一定的標準并得到了嚴格監(jiān)控，并確保相關政府部門給采掘業(yè)環(huán)境治理分配了足夠的資金。

（2）協(xié)定、法律

SAI可對政府采掘業(yè)環(huán)境監(jiān)管的戰(zhàn)略、行動和項目進行審查、確保其與國家法律法規(guī)、所簽署的國際協(xié)定相一致，確保政府切實履行了其在條約、法律、政策和項目中所作的承諾。審計人員可按照如下思路開展審計：（1）國家是否簽署過涉及采掘業(yè)環(huán)境治理的國際協(xié)定？（2）國家是否遵循了所簽署的國際協(xié)定和條款？（3）政府是否頒布了用于實現(xiàn)其國際承諾的法律和規(guī)章？（4）環(huán)境保護政策與采掘業(yè)法規(guī)是否存在沖突？（5）環(huán)境保護法規(guī)是否得到有效執(zhí)行？（6）國家政策與所簽訂國際協(xié)定是否存在沖突？

（3）政策

政府針對采掘活動所致的重要環(huán)境問題已制定了相應政策，審計人員要審查這些政策，確保采掘企業(yè)嚴格遵循了政府制定的相關政策、這些政策能有效控制污染問題、采掘業(yè)環(huán)境保護的一般原則在管理機制（如：法律條文）中得到了具體體現(xiàn)。同時SAI還可針對政府政策提出一些改進建議以使其能獲得更好的監(jiān)督效果。

（4）項目業(yè)績

審查政府所實施采掘業(yè)環(huán)境保護項目的業(yè)績狀況。SAI可實施傳統(tǒng)的3E審計——項目的效果性、效率性和效益性，也可選擇進行過程審計，具體做法包括：檢查項目各相關部門是否都有明確的預期目標，相關部門是否為項目目標制定了科學、完整的評價指標體系，重要指標是否得到了持續(xù)的關注與監(jiān)督。SAI還應評估采掘業(yè)環(huán)境保護項目是否實現(xiàn)了預期目標，如果未能實現(xiàn)則應找出原因和解決辦法，提出改進意見。

（5）公眾教育

大型環(huán)境保護項目通常會在公眾教育上投入大量資金。SAI可對資金使用開展審計，確保政府在采掘業(yè)相關政策的制定、實施和評價階段都投入了足夠的資金用于普及教育，確保公眾教育的內(nèi)容能有效鼓勵采掘企業(yè)在創(chuàng)造經(jīng)濟價值的同時兼顧環(huán)境的可持續(xù)發(fā)展，確保政府對公眾教育的效果進行了及時衡量。

（6）受托責任和協(xié)調(diào)統(tǒng)籌

采掘業(yè)環(huán)境保護項目涉及的政府部門眾多，SAI可對各部門的治理工作進行評價，確保各部門能履行各自職責且不同部門之間能達到協(xié)調(diào)統(tǒng)一。SAI可遵循以下審計思路：相關部門的職責、角色是否明確？是否有協(xié)調(diào)機制？相關部門是否有足夠的財力和人力來履行各自的職責？各部門是否有完善的內(nèi)部管理系統(tǒng)？

（7）科研和監(jiān)督能力

評價政府是否有足夠用于調(diào)查和監(jiān)督采掘活動所致的大氣污染、水污染及土壤污染水平的技術力量，確保政府建立并維護了采掘業(yè)環(huán)境影響數(shù)據(jù)庫、相關信息在國家監(jiān)控系統(tǒng)與國際監(jiān)控系統(tǒng)間可以共享、政府建立了采掘業(yè)污染實時監(jiān)測系統(tǒng)、群眾可以獲得有關政府監(jiān)督工作的信息。

（8）報告過程

有些國際環(huán)境保護協(xié)定要求政府向聯(lián)合國相關機構(gòu)或其他國際組織報告環(huán)境管理情況，同時國內(nèi)的管理機構(gòu)可以向監(jiān)督部門報告。SAI可審查這些報告過程以確定其是否符合相應的標準、規(guī)定和法規(guī)。

四、積極推動我國采掘業(yè)審計的開展

我國各級審計機關圍繞采掘業(yè)和生態(tài)環(huán)境保護治理，積極開展采掘業(yè)審計，取得了一定成效，但仍存在對采掘業(yè)審計重要性認識不足、工作局面沒有完全打開等問題，應進一步推動我國采掘業(yè)審計的開展。

（一）充分認識采掘業(yè)審計的重要性和緊迫性

近年來，我國經(jīng)濟社會發(fā)展與資源環(huán)境保護的矛盾日益突出，環(huán)境污染情況嚴重，積極主動有效地加強資源環(huán)境審計工作，既是踐行科學發(fā)展觀的具體行動和措施，也是義不容辭的歷史責任和義務，各級審計機關應當加強采掘業(yè)審計監(jiān)督，推動生態(tài)文明建設，促進經(jīng)濟社會可持續(xù)發(fā)展。

（二）明確采掘業(yè)審計的主要任務

采掘業(yè)審計的主要任務一是要檢查采掘業(yè)環(huán)保政策法規(guī)的貫徹執(zhí)行以及戰(zhàn)略規(guī)劃的實施情況，分析政府履責績效，促進相關政策制度的完善；二是檢查采掘業(yè)環(huán)保資金的征收、分配和管理情況，提高資金使用效率；三是檢查采掘業(yè)環(huán)保相關項目的建設和運營效果，完善采掘業(yè)環(huán)境管理，維護國家資源環(huán)境安全。

（三）不斷創(chuàng)新采掘業(yè)審計方式和方法

1．積極開展合作審計。國家審計署應積極組織相關審計機關和協(xié)調(diào)相關主管部門對采掘業(yè)帶來的水污染、大氣污染防治、土壤污染和生態(tài)建設等事項，通過平行或聯(lián)合審計的方式開展審計調(diào)查，并加強審計情況的協(xié)調(diào)、溝通與交流，共同探討解決問題的措施與辦法。向當?shù)厝嗣裾峤粚徲嫿Y(jié)果及審計建議，做到目標統(tǒng)一、分工明確、成果共享。

2．積極開展跟蹤審計。審計機關對重大的采掘業(yè)環(huán)保工程項目應積極實行跟蹤審計，確保采掘業(yè)環(huán)保工作措施和規(guī)劃得到落實，突出問題得到控制。

3．開展采掘業(yè)環(huán)境信息系統(tǒng)審計。檢查相關主管部門環(huán)境信息系統(tǒng)的穩(wěn)定性、安全性、合理性和效率性，對數(shù)據(jù)的真實有效性進行檢查。

（四）加強采掘業(yè)審計隊伍建設

省級審計機關要按照地方政府改革方案的要求，設立專門從事采掘業(yè)審計的工作機構(gòu)或者將其掛靠在農(nóng)業(yè)與資源環(huán)保審計部門。地方審計機關尤其是因礦而建的市縣級審計機關應當配備一定數(shù)量的專職采掘業(yè)審計人員，不斷提高其綜合素質(zhì)和專業(yè)水平。適當招收礦業(yè)工程專業(yè)的人員充實審計隊伍，也可采取選送業(yè)務骨干到主管部門或基層單位掛職交流、從采掘業(yè)環(huán)保部門選調(diào)專門人才等方式加強人才培養(yǎng)，開展業(yè)務培訓，幫助審計人員不斷更新知識，逐步建立起一支采掘業(yè)審計專業(yè)隊伍。同時各級審計機關應當積極開展與高等院校和科研機構(gòu)的合作，聘請在采掘業(yè)環(huán)保領域具有豐富理論功底和實踐經(jīng)驗的外部專家，通過直接參加審計項目或者召開專題研討會等方式，指導、幫助采掘業(yè)審計工作。

（五）建立和完善采掘業(yè)審計工作制度

1．建立和完善審計機關與主管部門協(xié)調(diào)配合制度。各級審計機關要與本級采掘業(yè)主管部門加強配合與信息溝通，建立和完善合作審計制度、聯(lián)席會議制度、信息通報制度，充分發(fā)揮審計監(jiān)督和部門監(jiān)督的合力。

2．建立和完善采掘業(yè)審計工作規(guī)范。各級審計機關要在審計實踐的基礎上，積極總結(jié)審計實踐經(jīng)驗，制定和完善采掘業(yè)審計發(fā)展規(guī)劃，研究制定采掘業(yè)審計操作指南，以及其他適合本地區(qū)、本部門的采掘業(yè)審計工作規(guī)范，不斷促進采掘業(yè)審計工作的制度化、規(guī)范化。

3．建立和完善采掘業(yè)審計報告制度。對于以采掘業(yè)作為支柱產(chǎn)業(yè)的市縣審計機關應建立采掘業(yè)審計報告制度，每年定期開展采掘業(yè)審計并向地方政府和相關部門報送采掘業(yè)審計結(jié)果。

環(huán)境審計是一項長期而又艱巨的任務，大力開展采掘業(yè)審計，弘揚環(huán)境文明，促進人類對礦產(chǎn)資源科學合理的利用，在動態(tài)中控制環(huán)境容量，了解環(huán)境自然降解能力，對實現(xiàn)經(jīng)濟的可持續(xù)發(fā)展和社會的全面進步具有重要意義并將產(chǎn)生深遠的影響。

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［4］ 張紅鐵，侯翠平．煤炭企業(yè)環(huán)境審計風險計量研究［J］．會計之友（上旬刊），2010（5）．

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F239．6

A

1009－105X（2011）04－0050－06

2011－07－09

江蘇省哲學社會科學重點研究基地重大招標課題“國家經(jīng)濟安全與政府審計研究”和江蘇高校優(yōu)勢學科建設工程資助項目（項目編號：YSXKKT35）

陳希暉，男，東南大學經(jīng)濟管理學院博士生，南京審計學院國際審計學院副教授；

楊柳青青，女，畢馬威會計師事務所會計師。