可選擇會(huì)稅差異形成動(dòng)機(jī)的實(shí)證研究
——基于現(xiàn)金流量視角

羅劍群蔡逸軒

（華南理工大學(xué)工商管理學(xué)院/經(jīng)濟(jì)與貿(mào)易學(xué)院廣東廣州510640）

可選擇會(huì)稅差異形成動(dòng)機(jī)的實(shí)證研究
——基于現(xiàn)金流量視角

羅劍群蔡逸軒

（華南理工大學(xué)工商管理學(xué)院/經(jīng)濟(jì)與貿(mào)易學(xué)院廣東廣州510640）

我國新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（2006）規(guī)定必須采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法進(jìn)行所得稅會(huì)計(jì)的處理，由于會(huì)計(jì)政策與稅法的規(guī)定不一致形成了會(huì)稅差異。本文從現(xiàn)金流量的角度出發(fā)，以我國518家A股上市公司為研究樣本，從2008年度財(cái)務(wù)報(bào)告中選取相關(guān)數(shù)據(jù)，對(duì)可選擇會(huì)稅差異的形成動(dòng)機(jī)進(jìn)行了實(shí)證研究。結(jié)果表明：上市公司出于調(diào)節(jié)所得稅稅負(fù)的考慮，會(huì)變更會(huì)計(jì)政策，從而造成會(huì)稅差異的變動(dòng)。

現(xiàn)金流量會(huì)稅差異形成動(dòng)機(jī)實(shí)證研究

一、引言

2006年財(cái)政部公布了新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系（以下簡稱新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則），并自2007年1月1日起在上市公司執(zhí)行，目標(biāo)是用三年左右時(shí)間使中國的大中型企業(yè)全面實(shí)施新準(zhǔn)則體系；自2008年1月1日起，我國施行《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》和《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》；自2009年1月1日起，我國施行《中華人民共和國增值稅暫行條例》和《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》?？梢钥闯?，無論是我國的會(huì)計(jì)制度還是稅收法規(guī)制度都在經(jīng)歷著一場巨大的變革，其變革必然會(huì)導(dǎo)致由于會(huì)稅處理方法不同而產(chǎn)生的會(huì)稅差異發(fā)生很大的變化。其中，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)采納資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，該方法要求納稅人報(bào)告的“所得稅費(fèi)用”是應(yīng)計(jì)會(huì)計(jì)收入與費(fèi)用相配比后形成的假設(shè)性現(xiàn)金流量，而“應(yīng)交所得稅”則是確定性的現(xiàn)金流量，二者的差異形成“遞延所得稅”。由于所得稅費(fèi)用與實(shí)際支付的所得稅不一致而形成的現(xiàn)金流量非對(duì)稱性，則通過“遞延所得稅”進(jìn)行反映。一方面，實(shí)際支付的所得稅形成企業(yè)當(dāng)期所得稅稅負(fù)；另一方面，反映現(xiàn)金流量非對(duì)稱性的“遞延所得稅”會(huì)影響企業(yè)未來現(xiàn)金流量凈額的變動(dòng)，從而影響企業(yè)的價(jià)值。所以，企業(yè)出于調(diào)節(jié)稅負(fù)以及企業(yè)價(jià)值的考慮，有可能會(huì)變更會(huì)計(jì)政策，以調(diào)整“遞延所得稅”。

二、文獻(xiàn)綜述

（一）國外文獻(xiàn)威廉.H.比弗（1981）認(rèn)為，為了達(dá)到一定的稅收目的，企業(yè)會(huì)變更財(cái)務(wù)報(bào)告中的會(huì)計(jì)政策，最終會(huì)影響企業(yè)的稅后現(xiàn)金流量。瓦茨、齊默爾曼（1986）也認(rèn)為，一些會(huì)計(jì)政策的變更會(huì)影響到企業(yè)的稅負(fù)，從而影響其現(xiàn)金流量以及公司價(jià)值。T o m a s M.P o r c a n o和A l f r e d V.T r a n（1998）發(fā)現(xiàn)“盎格魯一撒克遜系”國家的稅收法規(guī)與會(huì)計(jì)制度分離程度高。L i l i a n F.M i l l s和G e o r g e A.P l e s k o（2003）認(rèn)為會(huì)稅差異主要是由于報(bào)告規(guī)則體系方面的差異所引起的。研究者普遍認(rèn)為，企業(yè)管理者在會(huì)計(jì)政策選擇中有著強(qiáng)烈的利益傾向，會(huì)選擇使其效用最大化的會(huì)計(jì)政策。

（二）國內(nèi)文獻(xiàn)蓋地（2005）認(rèn)為，收付實(shí)現(xiàn)制反映了稅務(wù)會(huì)計(jì)的重要原則——現(xiàn)金流動(dòng)原則，應(yīng)用于稅務(wù)會(huì)計(jì)的是“修正的應(yīng)計(jì)制”，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的是權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)上的假設(shè)性現(xiàn)金流量，而稅務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的則是確定性的稅收現(xiàn)金流量。陳美華（2009）分別從市場價(jià)值動(dòng)機(jī)、經(jīng)理者利益動(dòng)機(jī)、納稅動(dòng)機(jī)、政治動(dòng)機(jī)、現(xiàn)金流量動(dòng)機(jī)、資本市場動(dòng)機(jī)以及債務(wù)約束動(dòng)機(jī)這七個(gè)方面闡述了可選擇會(huì)稅差異的形成動(dòng)機(jī)，認(rèn)為會(huì)稅差異的形成大多出于較為明顯的利益動(dòng)機(jī)，而不是為提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量而帶來的自然結(jié)果。董盈厚（2009）認(rèn)為“如果說資本結(jié)構(gòu)與實(shí)證會(huì)計(jì)注重把稅收作為‘外部因素’來論證稅收的價(jià)值效應(yīng)與價(jià)格效應(yīng)，那么現(xiàn)金流量效應(yīng)則是把稅收作為‘內(nèi)部因素’，從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)差異的角度來闡釋稅收效應(yīng)”。袁艷紅（2008）的研究結(jié)果表明：實(shí)際利率法下利息收入和利息費(fèi)用的會(huì)稅差異存在不確定性；先征后返所得稅稅款會(huì)產(chǎn)生會(huì)稅差異；持有期公允價(jià)值計(jì)量下金融資產(chǎn)或金融負(fù)債、投資性房地產(chǎn)等無會(huì)稅差異；資本化本身無會(huì)稅差異，但是折舊的計(jì)提仍以稅法為準(zhǔn)，固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和長期待攤費(fèi)用的會(huì)稅差異仍存在。張慶考（2009）和李琴英、胡炳志（2009）分別針對(duì)具體的業(yè)務(wù)分析其會(huì)稅差異。

綜上所述，國外學(xué)者普遍認(rèn)為，會(huì)計(jì)政策的變動(dòng)會(huì)對(duì)企業(yè)的稅負(fù)產(chǎn)生影響，從而影響企業(yè)的稅后現(xiàn)金流量以及企業(yè)價(jià)值；而國內(nèi)學(xué)者則根據(jù)我國具體的稅法規(guī)定以及稅收制度，從規(guī)范研究和實(shí)證研究兩方面進(jìn)行分析，認(rèn)為會(huì)稅差異的形成有明顯的利益動(dòng)機(jī)，并且在理論上開拓了從現(xiàn)金流量的角度研究稅收效應(yīng)的新方向。所以，本文將兩者相結(jié)合，以現(xiàn)金流量作為視角，對(duì)可選擇會(huì)稅差異的形成動(dòng)機(jī)作實(shí)證分析，以全新的角度進(jìn)行深入研究。

三、研究設(shè)計(jì)

（一）理論分析我國會(huì)計(jì)制度與稅法的關(guān)系經(jīng)歷了由服從到分離的過程，而我國所得稅會(huì)計(jì)處理方法則經(jīng)歷了應(yīng)付稅款法、納稅影響會(huì)計(jì)法以及資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法三個(gè)階段，其具體演變歷程詳見（表1）。

（1）三種所得稅會(huì)計(jì)處理方法的分析。一是應(yīng)付稅款法（T a x p a y a b l e m e t h o d）。應(yīng)付稅款法是指本期稅前會(huì)計(jì)利潤與應(yīng)納稅所得額之間的差異造成的影響納稅的金額直接計(jì)入當(dāng)期損益，而不遞延到以后各期的會(huì)計(jì)處理方法。在應(yīng)付稅款法下，當(dāng)期計(jì)入損益的所得稅費(fèi)用等于當(dāng)期按應(yīng)納稅所得額計(jì)算的應(yīng)交所得稅，這體現(xiàn)了會(huì)計(jì)制度服從稅法的原則。二是納稅影響會(huì)計(jì)法（T a x e f f e c t a c c o u n t i n g m e t h o d）。納稅影響會(huì)計(jì)法又分為遞延法和利潤表債務(wù)法。遞延法是把本期由于時(shí)間性差異而產(chǎn)生的影響所得稅的金額，保留遞延到差異發(fā)生相反變化的以后期間予以轉(zhuǎn)銷，在稅率變化或開征新稅時(shí)不需作出調(diào)整；而利潤表債務(wù)法是將本期由于時(shí)間性差異產(chǎn)生的影響所得稅的金額，遞延和分配到以后各期，并同時(shí)轉(zhuǎn)回已確認(rèn)的時(shí)間性差異的所得稅影響金額，在稅率變更或開征新稅時(shí)需要調(diào)整遞延稅款的賬面余額。三是資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法（B a l a n c e s h e e t a p p r o a c h）。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法是從暫時(shí)性差異產(chǎn)生的本質(zhì)出發(fā)，分析暫時(shí)性差異產(chǎn)生的原因及其對(duì)期末資產(chǎn)負(fù)債表的影響。我國所得稅會(huì)計(jì)采用了資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，要求企業(yè)從資產(chǎn)負(fù)債表出發(fā)，通過比較資產(chǎn)負(fù)債表上列示的資產(chǎn)、負(fù)債按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定而確定的賬面價(jià)值與按照稅法規(guī)定而確定的計(jì)稅基礎(chǔ)，分析兩者之間的差異，以確定是應(yīng)納稅暫時(shí)性差異還是可抵扣暫時(shí)性差異，進(jìn)而確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)，并在此基礎(chǔ)上計(jì)算遞延所得稅以及確定每一會(huì)計(jì)期間利潤表中的所得稅費(fèi)用?？梢钥吹?，應(yīng)付稅款法在處理所得稅會(huì)計(jì)問題時(shí)更多體現(xiàn)了稅法的思想；納稅影響會(huì)計(jì)法更多體現(xiàn)了會(huì)計(jì)思想和會(huì)計(jì)原則的要求；而資產(chǎn)負(fù)債表法則更有利于企業(yè)在報(bào)表中對(duì)財(cái)務(wù)狀況和未來現(xiàn)金流量作出恰當(dāng)?shù)脑u(píng)價(jià)和預(yù)測。

（2）會(huì)稅差異與現(xiàn)金流量之間的關(guān)系。根據(jù)陳美華（2009）的定義，可選擇差異是指企業(yè)可以在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則允許的范圍內(nèi)選擇與稅法規(guī)定一致或者不一致的會(huì)計(jì)政策。若選擇了與所得稅法不一致的會(huì)計(jì)處理方法，就會(huì)形成會(huì)稅差異，否則就不會(huì)形成會(huì)稅差異。而不可選擇差異則是指會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和所得稅法對(duì)某一交易或事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理有不同的規(guī)定而產(chǎn)生的差異?？蛇x擇會(huì)稅差異在財(cái)務(wù)報(bào)告中最終反映為遞延所得稅的變動(dòng)。具體來說，當(dāng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)時(shí)，兩者之間的差額會(huì)減少企業(yè)未來期間的應(yīng)納稅所得額，減少了以應(yīng)交所得稅的方式流出企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益，應(yīng)確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)；反之，當(dāng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)時(shí)，兩者之間的差額會(huì)增加企業(yè)未來期間的應(yīng)納稅所得額，使企業(yè)形成經(jīng)濟(jì)利益流出的義務(wù)，應(yīng)確認(rèn)為遞延所得稅負(fù)債；同理，當(dāng)負(fù)債的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)時(shí)，兩者之間的差額應(yīng)確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)；當(dāng)負(fù)債的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)時(shí)，兩者之間的差額應(yīng)給確認(rèn)為遞延所得稅負(fù)債，具體關(guān)系詳見（表2）。要明確可選擇會(huì)稅差異與現(xiàn)金流量之間的關(guān)系，必須先明確遞延所得稅，應(yīng)交所得稅與現(xiàn)金流量之間的關(guān)系。由于遞延所得稅＝（遞延所得稅負(fù)債的期末余額－遞延所得稅負(fù)債的期初余額）－（遞延所得稅資產(chǎn)的期末余額－遞延所得稅資產(chǎn)的期初余額），采用財(cái)務(wù)報(bào)告中現(xiàn)金流量表補(bǔ)充資料的數(shù)據(jù)項(xiàng)，可以把上述公式轉(zhuǎn)化為：遞延所得稅＝遞延所得稅負(fù)債增加－遞延所得稅資產(chǎn)增加＝遞延所得稅負(fù)債增加+遞延所得稅資產(chǎn)減少。從（表2）看，遞延所得稅負(fù)債增加，則未來期間應(yīng)交所得稅增加，當(dāng)期應(yīng)交所得稅減少；而遞延所得稅資產(chǎn)減少也帶來同樣的效果。結(jié)合上述公式，那就意味著遞延所得稅越大，未來期間應(yīng)交所得稅越多，當(dāng)期應(yīng)交所得稅越少。另一方面，當(dāng)期應(yīng)交所得稅是指企業(yè)按照稅法規(guī)定計(jì)算確定的針對(duì)當(dāng)期發(fā)生的交易和事項(xiàng)，應(yīng)繳納給稅務(wù)部門的所得稅金額，屬于當(dāng)期的現(xiàn)金流出，會(huì)減少企業(yè)當(dāng)期的現(xiàn)金流量凈額。綜上所述，可以把遞延所得稅、應(yīng)交所得稅與現(xiàn)金流量的關(guān)系表述如（表3）所示。

（二）研究假設(shè)通過以上理論分析，提出以下兩個(gè)假設(shè)：

假設(shè)1：基于當(dāng)期利益的考慮，企業(yè)通過增加遞延所得稅來降低當(dāng)期所得稅稅負(fù)，即遞延所得稅與當(dāng)期所得稅稅負(fù)呈負(fù)相關(guān)關(guān)系

根據(jù)現(xiàn)有學(xué)者的研究，沿用有效所得稅稅率（E T R）來表示企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)，其中：E T R＝當(dāng)期應(yīng)交所得稅/息稅前利潤。根據(jù)（表3）可以看到，遞延所得稅增加，當(dāng)期應(yīng)交所得稅則減少，由于遞延所得稅的變動(dòng)并不影響息稅前利潤，最終使得有效所得稅稅率（E T R）減少。因此，企業(yè)有動(dòng)機(jī)通過會(huì)計(jì)政策的選擇來影響會(huì)稅差異（增加遞延所得稅），從而降低企業(yè)的稅負(fù)。

假設(shè)2：基于企業(yè)價(jià)值的考慮，企業(yè)通過減少遞延所得稅來提高企業(yè)的價(jià)值，即遞延所得稅與企業(yè)價(jià)值呈負(fù)相關(guān)關(guān)系

企業(yè)價(jià)值是企業(yè)未來現(xiàn)金流量凈額的貼現(xiàn)值，未來現(xiàn)金流量凈額越大，企業(yè)的價(jià)值則越大。要使企業(yè)未來現(xiàn)金流量凈額增大，就要增加現(xiàn)金流入額或減少現(xiàn)金流出額。根據(jù)（表3），如果減少遞延所得稅就會(huì)減少未來期間應(yīng)交所得稅的，減少未來期間的現(xiàn)金流出，使得未來期間的現(xiàn)金流量凈額增加，從而提高企業(yè)的價(jià)值。

從上述兩個(gè)假設(shè)可以看到，調(diào)整遞延所得稅不能同時(shí)既滿足降低企業(yè)所得稅稅負(fù)又提高企業(yè)價(jià)值的要求。所以，本文希望通過實(shí)證研究來考察我國上市公司會(huì)稅差異形成的真實(shí)動(dòng)機(jī)。

（三）變量定義和模型建立本文在實(shí)證研究過程中從四個(gè)方面分別設(shè)計(jì)了4個(gè)變量，具體為：反映會(huì)稅差異程度的遞延所得稅比例；反映企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的有效所得稅稅率；反映企業(yè)價(jià)值的市凈率；反映企業(yè)盈利能力的總資產(chǎn)收益率。各變量詳細(xì)說明見（表4）。本文以遞延所得稅比例為被解釋變量，以有效所得稅稅率以及市凈率兩個(gè)變量作為解釋變量，以總資產(chǎn)收益率為控制變量建立以下多元線性回歸模型：D T R=α0+α1E T R+α2P B+α3R O A+ξ。

（四）樣本選取與數(shù)據(jù)來源本文從深滬兩市選擇除金融行業(yè)外的所有A股上市公司，剔除被標(biāo)記的上市公司及去除數(shù)據(jù)缺失項(xiàng)后，一共得到518家樣本。在此基礎(chǔ)上，選擇新企業(yè)所得稅法實(shí)施后的2008年財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)數(shù)據(jù)。數(shù)據(jù)來自聚源數(shù)據(jù)庫。

表1 我國所得稅會(huì)計(jì)處理方法的演變歷程

表2 遞延所得稅資產(chǎn)與遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)

表3 遞延所得稅、應(yīng)交所得稅與現(xiàn)金流量的關(guān)系

表4 變量定義表

四、實(shí)證結(jié)果分析

表5 描述性統(tǒng)計(jì)結(jié)果

表6 相關(guān)分析結(jié)果

表7 回歸分析結(jié)果

（一）描述性統(tǒng)計(jì)利用s p s s 13.0統(tǒng)計(jì)軟件對(duì)搜集的數(shù)據(jù)進(jìn)行描述性統(tǒng)計(jì)，結(jié)果如（表5）所示。可以看到，518家樣本公司的平均遞延所得稅比例為-3%，而標(biāo)準(zhǔn)差則高達(dá)12%，說明各上市公司的遞延所得稅比例差異較大；其次，樣本公司的平均有效所得稅稅率為16%，小于名義所得稅稅率25%，但考慮到稅收優(yōu)惠政策等情況的存在，此現(xiàn)象尚屬正常。

（二）相關(guān)性分析利用s p s s 13.0統(tǒng)計(jì)軟件對(duì)搜集的數(shù)據(jù)進(jìn)行相關(guān)分析，結(jié)果如（表6）所示。可以看到，有效所得稅稅率（E T R）、總資產(chǎn)收益率（R O A）與遞延所得稅比例（D T R）都呈顯著的相關(guān)關(guān)系，而市凈率（P B）與總資產(chǎn)收益率（R O A）也呈顯著的相關(guān)關(guān)系，若根據(jù)本文的多元回歸模型進(jìn)行實(shí)證分析，還需要繼續(xù)考慮市凈率（P B）與總資產(chǎn)收益率（R O A）之間是否存在多重共線性的問題。

（三）回歸分析利用s p s s 13.0統(tǒng)計(jì)軟件對(duì)上述模型進(jìn)行回歸分析，結(jié)果如（表7）所示?？梢园l(fā)現(xiàn)：回歸模型的方差膨脹因子（V I F）均小于10，表明各解釋變量間不存在顯著的多重共線性，可以進(jìn)行回歸分析；回歸模型的F值為52.283，表明該回歸模型中被解釋變量與解釋變量之間的總體線性關(guān)系是顯著的；回歸模型的相關(guān)系數(shù)R為0.484，說明該回歸模型的擬合優(yōu)度較好，解釋變量有較強(qiáng)的解釋能力；在該回歸模型的回歸分析中，有效所得稅率（E T R）與遞延所得稅比例（D T R）呈顯著負(fù)相關(guān)關(guān)系，所以不能否定假設(shè)1；在該回歸模型的回歸分析中，市凈率（P B）與遞延所得稅比例（D T R）呈負(fù)相關(guān)關(guān)系，但并不顯著，所以否定假設(shè)2。

五、結(jié)論

本文從深滬兩市除金融行業(yè)外的所有A股上市公司為樣本，對(duì)可選擇會(huì)稅差異形成動(dòng)機(jī)進(jìn)行了實(shí)證研究。結(jié)果發(fā)現(xiàn)：第一，企業(yè)所得稅稅負(fù)與遞延所得稅顯著負(fù)相關(guān)，表明遞延所得稅與企業(yè)所得稅稅負(fù)呈反向變動(dòng)關(guān)系。具體來說，企業(yè)為了降低所得稅稅負(fù)，會(huì)傾向于使用增加遞延所得稅的會(huì)計(jì)政策，反之則選擇減少遞延所得稅的會(huì)計(jì)政策。也就是說，企業(yè)出于調(diào)節(jié)所得稅稅負(fù)的考慮，會(huì)使遞延所得稅產(chǎn)生變化。第二，企業(yè)價(jià)值與遞延所得稅的負(fù)相關(guān)關(guān)系并不顯著，說明遞延所得稅與企業(yè)價(jià)值雖然呈反向變動(dòng)關(guān)系，但并未得到我國上市公司的經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)所驗(yàn)證。具體來說，我國上市公司并沒有以提高企業(yè)價(jià)值為動(dòng)機(jī)而調(diào)整遞延所得稅。通過以上分析可知，我國上市公司出于調(diào)節(jié)當(dāng)期所得稅稅負(fù)的考慮，會(huì)對(duì)相應(yīng)的會(huì)計(jì)政策進(jìn)行選擇，從而導(dǎo)致會(huì)稅差異的變動(dòng)。同時(shí)，本研究主要存在以下不足：一方面，由于研究時(shí)間及研究方法的局限，本文只選擇了總資產(chǎn)收益率（R O A）作為控制變量，并未考慮其他可能的影響因素；另一方面，由于數(shù)據(jù)獲取渠道有限，并沒有對(duì)模型進(jìn)行穩(wěn)健性檢驗(yàn)。這兩方面的不足可能會(huì)對(duì)研究結(jié)論造成一定的影響，后來者可以從這兩方面繼續(xù)展開研究。

［1］威廉.H.比弗著：《財(cái)務(wù)呈報(bào)：會(huì)計(jì)革命》，東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社1999年版。

［2］羅斯·L.瓦茨、杰羅爾德·L.齊默爾漫著，陳少華等譯：《實(shí)證會(huì)計(jì)理論》，東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社1999年版。

［3］蓋地：《稅務(wù)會(huì)計(jì)原則、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)原則比較研究》，《會(huì)計(jì)研究》2005年第2期。

［4］陳美華：《可選擇會(huì)稅差異的形成動(dòng)機(jī)及效果分析》，《會(huì)計(jì)與審計(jì)》2009年第10期。

［5］董盈厚：《稅收的價(jià)值效應(yīng)、價(jià)格效應(yīng)及現(xiàn)金流量效應(yīng)》，《財(cái)會(huì)通訊（綜合）》2009年第6期。

［6］中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)編：《會(huì)計(jì)》，中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社2009年版。

［7］羅先鋒：《新〈企業(yè)所得法〉與新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則背景下資產(chǎn)的稅務(wù)與會(huì)計(jì)處理差異研究》，《廈門大學(xué)碩士學(xué)位論文》2008年。

（編輯 虹云）

羅劍群（1986-），女，廣東東莞人，華南理工大學(xué)工商管理學(xué)院碩士研究生

蔡逸軒（1989-），男，廣東廣州人，華南理工大學(xué)經(jīng)濟(jì)與貿(mào)易學(xué)院學(xué)生