監(jiān)督要素新發(fā)展下的內(nèi)部審計

劉 霞

(閩江學(xué)院，福建 福州 351008)

監(jiān)督要素新發(fā)展下的內(nèi)部審計

劉 霞

(閩江學(xué)院，福建 福州 351008)

為了使監(jiān)督能夠在企業(yè)控制系統(tǒng)中發(fā)揮更大的作用，COSO委員會在2009年發(fā)布了《內(nèi)部控制體系監(jiān)督指南》，該指南一個重要特點就是采用風(fēng)險導(dǎo)向的監(jiān)督過程。內(nèi)部審計與內(nèi)部控制有著天然的關(guān)系，是內(nèi)部控制系統(tǒng)監(jiān)督的一項重要機制，監(jiān)督流程的發(fā)展變化必然對內(nèi)部審計造成影響，文章在對監(jiān)督要素研究發(fā)展過程進(jìn)行總結(jié)的基礎(chǔ)上，分析了內(nèi)部審計與監(jiān)督的關(guān)系，以及監(jiān)督要素的發(fā)展對內(nèi)部審計的影響。

監(jiān)督要素;內(nèi)部控制;內(nèi)部審計;風(fēng)險導(dǎo)向

一、監(jiān)督要素的研究發(fā)展

監(jiān)督歷來與控制有著不可分割的關(guān)系，如今，監(jiān)督已成為內(nèi)部控制系統(tǒng)的要素之一，與其他要素共同作用，實現(xiàn)內(nèi)部控制的目標(biāo)，同時它又對內(nèi)部控制系統(tǒng)的整體運行狀況進(jìn)行監(jiān)督，是對控制的再控制。

1992年COSO委員會頒布的《內(nèi)部控制——整合框架》中提出內(nèi)部控制的五要素——控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通、監(jiān)督。在該框架中，COSO委員會明確指出，監(jiān)督是指對內(nèi)部控制系統(tǒng)在一定時期內(nèi)的運行質(zhì)量進(jìn)行評估的過程。企業(yè)可以通過持續(xù)性的監(jiān)督活動、單獨評估或兩者并用來實現(xiàn)這個過程，以確保內(nèi)部控制系統(tǒng)持續(xù)有效地運行。

2004年COSO委員會頒布了《企業(yè)風(fēng)險管理——整合框架》(即ERM框架)。ERM框架在1992年控制框架的基礎(chǔ)上，吸收了風(fēng)險管理理論的最新研究成果，對內(nèi)部控制的內(nèi)涵進(jìn)行了擴(kuò)展。該框架將企業(yè)風(fēng)險管理擴(kuò)充為八要素:內(nèi)部環(huán)境、目標(biāo)制定、事項識別、風(fēng)險評估、風(fēng)險應(yīng)對、控制活動、信息和溝通、監(jiān)督。監(jiān)督作為八要素之一，是對企業(yè)風(fēng)險管理進(jìn)行監(jiān)控，以確定企業(yè)風(fēng)險管理的運行是否有效。ERM框架擴(kuò)展和細(xì)化了內(nèi)部控制，因此，監(jiān)督的對象、內(nèi)容等方面也隨著擴(kuò)大，但基本內(nèi)容，如監(jiān)督的基本原則和方法等，仍與1992年控制框架一致。在監(jiān)督責(zé)任人方面，ERM框架突出強調(diào)了董事會和內(nèi)部審計在監(jiān)督中的關(guān)鍵作用。

為了指導(dǎo)較小型公眾公司執(zhí)行薩班斯法案第404條款，①COSO委員會于2006年發(fā)布了《較小型上市公司財務(wù)報告內(nèi)部控制指南》。該指南介紹了較小型上市公司在財務(wù)報告內(nèi)部控制方面的主要觀點，并提出了20項基本原則，使較小型企業(yè)能更有效和高效地利用COSO控制框架。這20項基本原則中第19和20條是專門針對監(jiān)督要素，即(1)持續(xù)和獨立的評估使管理層確定內(nèi)部控制的其他要素是否隨著時間在繼續(xù)發(fā)揮作用;(2)及時地識別和溝通內(nèi)部控制缺陷，將其報告給負(fù)責(zé)采取糾正行動的部門和恰當(dāng)?shù)墓芾韺雍投聲?。《較小型上市公司財務(wù)報告內(nèi)部控制指南》認(rèn)為監(jiān)督是評估內(nèi)部控制系統(tǒng)在整體應(yīng)對或減輕組織實現(xiàn)目標(biāo)的重大風(fēng)險方面的有效性的一個過程。這種過程觀表明監(jiān)督并不是針對個別的控制要素孤立運行的有效性，而是對控制系統(tǒng)整體運行的有效性得出結(jié)論。

COSO委員會觀察到一些組織在某些領(lǐng)域存在有效的監(jiān)督，但是沒有充分利用監(jiān)督的結(jié)果來支持關(guān)于內(nèi)部控制有效性的結(jié)論，特別是關(guān)于財務(wù)報告內(nèi)部控制有效性的結(jié)論。相反，它們不斷增加多余的、常常沒必要的程序來評估控制——對于這些控制，管理層通過現(xiàn)有的監(jiān)督已經(jīng)能得到足夠支持了。而有些組織未能充分利用持續(xù)監(jiān)督程序或缺少必要的監(jiān)督程序，這些都使得他們還要執(zhí)行低效的年末評估來支持內(nèi)部控制有效性的結(jié)論。②因此，COSO委員會認(rèn)為有必要為有效監(jiān)督內(nèi)部控制和遵循薩班斯法案提供更多指南。于是，2009年COSO委員會正式頒布《內(nèi)部控制體系監(jiān)督指南》(以下簡稱監(jiān)督指南)。

監(jiān)督指南在1992年控制框架和2006年企業(yè)風(fēng)險管理框架中確定的監(jiān)督原則的基礎(chǔ)上，構(gòu)建了系統(tǒng)的監(jiān)督模型，第一次實現(xiàn)了監(jiān)督要素從概念闡述到理論模型的跨越式發(fā)展，極大地推動了監(jiān)督要素的廣泛應(yīng)用?！霸谶@些充滿變數(shù)的環(huán)境中，有效監(jiān)督應(yīng)降低企業(yè)不能合規(guī)的風(fēng)險，以及風(fēng)險管理流程、關(guān)鍵內(nèi)部控制和其他重要安全措施失效的威脅。COSO監(jiān)督指南為那些真正想實施有效監(jiān)督流程的企業(yè)，提供了一種通行的方法”③。

COSO委員會此次頒布的監(jiān)督指南的一大特點就是強調(diào)風(fēng)險導(dǎo)向原則。當(dāng)今企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)中廣泛存在著控制過度和控制不足的現(xiàn)象，甚至兩者并存，主要原因在于未能抓住關(guān)鍵的控制點。同理，監(jiān)督也不應(yīng)是全部一視同仁，而應(yīng)抓住關(guān)鍵點，實行風(fēng)險導(dǎo)向的監(jiān)督機制。監(jiān)督指南明確指出，監(jiān)督應(yīng)該要建立在對組織目標(biāo)風(fēng)險的分析以及對控制如何能夠或不能夠應(yīng)對或減輕這些風(fēng)險的理解的基礎(chǔ)上。若組織沒有考慮它們所要應(yīng)對的風(fēng)險水平或它們所提供的支持的數(shù)量而選擇一系列的控制活動進(jìn)行監(jiān)督，效率、效果都很低。在整個監(jiān)督流程中始終貫穿著風(fēng)險導(dǎo)向的原則。

二、內(nèi)部審計與監(jiān)督要素的關(guān)系

1.內(nèi)部審計與監(jiān)督有天然的聯(lián)系

在監(jiān)督機制的實施過程中，有兩項職能發(fā)揮著重要作用，其中重要的一項便是內(nèi)部審計。內(nèi)部審計是控制系統(tǒng)的重要環(huán)節(jié)，董事會和審計委員會對控制系統(tǒng)的監(jiān)督多是借助于內(nèi)部審計來實現(xiàn)的。內(nèi)部審計不但影響著控制環(huán)境的建立和完善，還通過對控制系統(tǒng)運行的檢查和評價，發(fā)現(xiàn)和報告存在的缺陷和漏洞，促使企業(yè)控制系統(tǒng)不斷修復(fù)和改進(jìn)。因此，內(nèi)部審計是監(jiān)督要素中的關(guān)鍵內(nèi)容，事實上，很多公司的財務(wù)丑聞就是由內(nèi)部審計人員發(fā)現(xiàn)和揭露的，④內(nèi)部審計對監(jiān)督的重要性可見一斑。

法約爾對管理職能進(jìn)行了劃分，將控制作為管理的職能之一，認(rèn)為內(nèi)部審計是管理控制的方法之一，是對管理控制系統(tǒng)的其他部分的再控制?？状膭?chuàng)建了管理過程學(xué)派，他在分析管理人員為監(jiān)督他們負(fù)責(zé)的計劃執(zhí)行情況所采取的控制手段時，將內(nèi)部審計、預(yù)算、統(tǒng)計和損益分析并列為管理控制的工具，認(rèn)為內(nèi)部審計是管理控制的有效方法。⑤倫納德指出，管理審計是對組織機構(gòu)、計劃、目標(biāo)、經(jīng)營方式及人力和物力的利用情況所進(jìn)行的綜合性和建設(shè)性檢查，是對各層次管理能力的檢查。判斷潛在的危險點，突出可能的有利機會;降低成本;消除浪費和不必要的損失;觀察業(yè)績和評價控制效果，確保管理部門履行公司的方針和程序……⑥因此，內(nèi)部審計與監(jiān)督有著天然的聯(lián)系，內(nèi)部審計既是企業(yè)內(nèi)部控制的一部分，也是監(jiān)督內(nèi)部控制其他環(huán)節(jié)的主要力量。王光遠(yuǎn)就明確指出，內(nèi)部審計是受托責(zé)任系統(tǒng)中的內(nèi)部控制機制，又是控制的確認(rèn)者，監(jiān)督、評價和改善內(nèi)部控制是內(nèi)部審計的基本職責(zé)。⑦

實踐工作中對內(nèi)部控制系統(tǒng)的監(jiān)督也構(gòu)成了內(nèi)部審計的主要業(yè)務(wù)。澳大利亞內(nèi)部審計師協(xié)會、新西蘭內(nèi)部審計師協(xié)會和安永(澳大利亞)會計師事務(wù)所在2004年進(jìn)行了一項調(diào)查。通過對澳大利亞證券交易所前200位的公司和新西蘭證券交易所前100位的公司發(fā)放調(diào)查問卷，95%的被調(diào)查者表示“內(nèi)部控制確認(rèn)和對風(fēng)險管理程序、系統(tǒng)的確認(rèn)”是內(nèi)部審計的主要工作。如今，內(nèi)部審計業(yè)務(wù)形式不斷發(fā)展，但“無論財務(wù)審計還是管理審計，無論經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計、工程項目審計，還是合同審計、采購審計，都只不過是內(nèi)部控制這塊土地上長出的新苗”⑧。因此，對內(nèi)部控制的理解和把握是內(nèi)部審計執(zhí)業(yè)的基石，對內(nèi)部控制的監(jiān)督是內(nèi)部審計的核心業(yè)務(wù)。

2.內(nèi)部審計具有監(jiān)督內(nèi)部控制的勝任能力

內(nèi)部審計由于自身的執(zhí)業(yè)特點，被認(rèn)為是內(nèi)部控制專家，因此，他們完全具有監(jiān)督內(nèi)部控制的勝任能力。第一，內(nèi)部審計部門人員構(gòu)成多樣化，多學(xué)科背景的審計團(tuán)隊使內(nèi)部審計能滿足不同客戶的需求。第二，內(nèi)部審計人員中專業(yè)背景涉及面較廣，部分人員采取輪換制，核心人員則保留不變，這樣內(nèi)部審計部門的成員不但具有豐富的內(nèi)審實務(wù)經(jīng)驗和深厚的審計技能，而且能夠深入了解各個業(yè)務(wù)流程的運作，并能與各個部門有著良好的關(guān)系，獲得其他組織成員的支持。Roth進(jìn)行過一項調(diào)查，發(fā)現(xiàn)增值內(nèi)部審計部門中75%的成員是專業(yè)人員，如注冊內(nèi)部審計師、注冊信息系統(tǒng)審計師等，這些審計人員不但具有深厚的實踐經(jīng)驗，還能熟練運用各種軟件，通過數(shù)據(jù)分析解決問題。而且調(diào)查還發(fā)現(xiàn)若內(nèi)審部門認(rèn)為自身勝任能力不夠，還會將業(yè)務(wù)進(jìn)行外包，45%的內(nèi)審部門在一定程度上將內(nèi)審業(yè)務(wù)外包給更具有專業(yè)資源的機構(gòu)，從而保證內(nèi)審部門開展業(yè)務(wù)所需的專業(yè)勝任能力。另外，內(nèi)部審計人員是企業(yè)內(nèi)部的職員，能夠深入了解組織內(nèi)各項流程的運行，還熟悉企業(yè)內(nèi)部的人際關(guān)系，這樣就便于審計人員針對不同情形進(jìn)行適當(dāng)?shù)陌才?，并能夠與被審計方直接溝通，深入了解風(fēng)險的變化和控制的缺陷，幫助企業(yè)不斷完善控制系統(tǒng)，并與管理層分享良好實務(wù)的建議。

3.內(nèi)部審計準(zhǔn)則對于內(nèi)部審計進(jìn)行監(jiān)督的支持

準(zhǔn)則作為聯(lián)系理論與實務(wù)的橋梁，是一國內(nèi)部審計理論與實務(wù)發(fā)展水平最全面、具體的體現(xiàn)，也往往成為職業(yè)界溝通的語言、衡量服務(wù)質(zhì)量的基準(zhǔn)(Moeller，2006)。我國內(nèi)部審計協(xié)會以控制為核心概念構(gòu)建內(nèi)部審計準(zhǔn)則，并發(fā)布了具體準(zhǔn)則第5號《內(nèi)部控制審計準(zhǔn)則》，對內(nèi)部審計人員在執(zhí)行與內(nèi)部控制相關(guān)的審計活動進(jìn)行規(guī)范，涉及內(nèi)部控制的內(nèi)容、要素以及內(nèi)部控制審計的基本方法。與此相配套，我國內(nèi)部審計協(xié)會還頒布了具體準(zhǔn)則第12號《遵循性審計準(zhǔn)則》、第16號《風(fēng)險管理審計準(zhǔn)則》、第21號《內(nèi)部審計的控制自我評估準(zhǔn)則》。遵循性審計準(zhǔn)則是將內(nèi)部控制的目標(biāo)之一——對組織各方面是否遵守國家有關(guān)法律法規(guī)和組織內(nèi)部章程、計劃、預(yù)算以及其他標(biāo)準(zhǔn)等展開，對各種遵循性標(biāo)準(zhǔn)的遵守情況進(jìn)行審查和評價。風(fēng)險管理審計是對內(nèi)部控制中風(fēng)險管理要素的具體審查和評價加以規(guī)范?？刂谱晕以u估準(zhǔn)則是對控制自我評估這種獨特的方法以及內(nèi)部審計人員如何加以運用協(xié)助管理層評估內(nèi)部控制進(jìn)行規(guī)范。這一系列準(zhǔn)則的構(gòu)建和對內(nèi)部審計執(zhí)業(yè)過程的規(guī)范，為內(nèi)部控制審計奠定了扎實的基礎(chǔ)，表明內(nèi)部審計對內(nèi)部控制的監(jiān)督既有本身能力的保證，也有正式規(guī)范的指導(dǎo)。

三、風(fēng)險導(dǎo)向監(jiān)督流程對內(nèi)部審計的影響

為了與風(fēng)險導(dǎo)向的監(jiān)督流程相對應(yīng)，同時也是內(nèi)部審計的自身要求，對于大部分內(nèi)部審計師而言，進(jìn)行風(fēng)險評估，識別和評價風(fēng)險已成為日常工作。以前的識別和評價風(fēng)險只是建議性活動，而現(xiàn)在則成為內(nèi)部審計師的一項工作職責(zé)。風(fēng)險導(dǎo)向的監(jiān)督流程對內(nèi)部審計的影響主要體現(xiàn)在以下幾點:

1.對常規(guī)審計業(yè)務(wù)的影響

風(fēng)險導(dǎo)向的監(jiān)督要求內(nèi)部審計實施的審計程序應(yīng)該時刻關(guān)注企業(yè)面臨的風(fēng)險，監(jiān)督指南明確指出，并不是要對所有的控制活動進(jìn)行評估，而是要將有限的監(jiān)督資源集中放在對企業(yè)目標(biāo)而言構(gòu)成重大風(fēng)險的控制上。⑨尤其在當(dāng)前“后經(jīng)濟(jì)危機”時期，內(nèi)部審計對風(fēng)險的關(guān)注范圍應(yīng)更加廣泛、更具戰(zhàn)略意義。對于審計計劃的編制，應(yīng)該在對可能影響組織的風(fēng)險進(jìn)行評估的基礎(chǔ)上，制定內(nèi)部審計部門的審計計劃。編制審計計劃時，要考慮企業(yè)經(jīng)營產(chǎn)品、服務(wù)、市場以及其他戰(zhàn)略問題，同時也要考慮業(yè)務(wù)流程自身的風(fēng)險、管理團(tuán)隊的能力和不同情況下個人的行為風(fēng)格。對于審計范圍的確定，應(yīng)包含企業(yè)戰(zhàn)略性計劃的組成部分，考慮并反映整個公司的計劃目標(biāo)。對于審計方案的編寫，應(yīng)該在評估風(fēng)險優(yōu)先次序的基礎(chǔ)上安排審計工作。對于審計計劃的修訂，應(yīng)該反映出管理層的方針、目標(biāo)、工作重心出現(xiàn)的變化。尤其是在當(dāng)前階段，處于金融危機的恢復(fù)期，經(jīng)濟(jì)環(huán)境不穩(wěn)定，當(dāng)注意到管理層為應(yīng)對當(dāng)前經(jīng)濟(jì)所采取的行動時，內(nèi)部審計需要快速做好準(zhǔn)備改變審計方向。對于審計測試的開展，在進(jìn)行審計測試時，用于檢查、證實風(fēng)險的技術(shù)與方法應(yīng)該能夠反映出風(fēng)險的重大性、發(fā)生的可能性及頻率。對于審計報告的編制，應(yīng)該傳達(dá)對關(guān)鍵風(fēng)險點控制有效性的結(jié)論和建議。為了讓管理層充分理解風(fēng)險的程度，在報告中應(yīng)特別提出風(fēng)險活動對于實現(xiàn)目標(biāo)的關(guān)鍵性與后果。

2.對咨詢業(yè)務(wù)的影響

國際內(nèi)部審計師協(xié)會(IIA)在1999年頒布具有重要意義的內(nèi)部審計新定義時，將內(nèi)部審計活動總的目標(biāo)界定為“評價并幫助改進(jìn)組織的風(fēng)險管理、控制和治理系統(tǒng)”。因此，內(nèi)部審計不僅是在監(jiān)督流程中充當(dāng)內(nèi)部控制的保護(hù)者，也要通過開展咨詢業(yè)務(wù)作為內(nèi)部控制的促進(jìn)者。在這樣一個處處充滿不確定性的時期，提高透明度、建立完善的公司治理，以及了解風(fēng)險都是企業(yè)當(dāng)下亟須解決的迫切問題，為了應(yīng)對這些當(dāng)務(wù)之急，就要求內(nèi)部審計與董事會和管理層建立更有效的合作關(guān)系，而開展咨詢業(yè)務(wù)正是一個很好的方法，在開展咨詢業(yè)務(wù)期間，內(nèi)部審計師特別應(yīng)對任何存在重大控制缺陷的環(huán)節(jié)保持警覺，并提醒管理層注意重要風(fēng)險的披露和控制薄弱環(huán)節(jié)，必要情況下要提醒董事會和高管層注意。如英國保誠集團(tuán)，內(nèi)部審計向董事會報告重要問題，并為他們提供一個綜合的風(fēng)險管理觀點，這讓內(nèi)部審計成為董事會的有力助手。2009年3月，IIA召開了由主要來自財富100強的首席審計官參加的圓桌會議，會上代表們指出，為了使組織獲得更具有戰(zhàn)略性的風(fēng)險管理方法，內(nèi)部審計師可以采取以下措施:提高風(fēng)險評估的質(zhì)量，增加風(fēng)險評估的頻率，做好報告工作;推動組織內(nèi)部有關(guān)風(fēng)險管理的討論;將風(fēng)險管理視為內(nèi)部審計人員的核心技能，保證審計人員能夠獲得適當(dāng)?shù)娘L(fēng)險和風(fēng)險管理實務(wù)方面的培訓(xùn);評價組織的業(yè)務(wù)計劃，判斷在組織戰(zhàn)略中是否合理考慮到風(fēng)險因素，是否進(jìn)行風(fēng)險監(jiān)測并設(shè)置觸發(fā)機制。⑩

3.對內(nèi)部審計工作方式的影響

每逢艱難的商業(yè)環(huán)境，內(nèi)部審計師都必須在資源有限的情況下肩負(fù)起更重大的責(zé)任。在當(dāng)前處處存在不確定性的環(huán)境下，內(nèi)部審計執(zhí)業(yè)尤其要以風(fēng)險為導(dǎo)向，這也正與監(jiān)督指南的要求一致。應(yīng)對這種情形的一種適當(dāng)?shù)膶Σ呔褪遣捎酶鼮殪`活的工作方式，一個重要表現(xiàn)就是科技手段和信息技術(shù)的使用。如美國大陸航空公司的內(nèi)部審計部門通過信息技術(shù)持續(xù)監(jiān)督關(guān)鍵風(fēng)險領(lǐng)域，使其能將更多的時間用于開發(fā)解決問題的創(chuàng)新方法。

在科技手段的應(yīng)用同時，還需要內(nèi)部審計師針對出現(xiàn)的各種風(fēng)險，不斷轉(zhuǎn)變工作思路。IIA在召開圓桌會議期間，各個與會代表都認(rèn)為在經(jīng)濟(jì)危機后期，隨著財務(wù)危機的加重，開始出現(xiàn)了舞弊的新問題。針對這種情形，內(nèi)部審計可以積極在各業(yè)務(wù)單元內(nèi)開展關(guān)注舞弊風(fēng)險的控制自我評估，這樣做的一大優(yōu)點便是能夠使流程責(zé)任人意識到控制并加入到控制的討論中。在企業(yè)各個業(yè)務(wù)單元開展控制自我評估，能夠幫助內(nèi)部審計師從合規(guī)性測試向檢查自我評估系統(tǒng)的發(fā)展趨勢和有效性方面轉(zhuǎn)變，而且通過自我評估開展中的問卷、調(diào)查表的結(jié)果，內(nèi)部審計師能夠獲得可能導(dǎo)致舞弊的控制弱點的有用信息，便可及時對舞弊行為進(jìn)行預(yù)防和查處。

總之，監(jiān)督指南的頒布，明確了實施風(fēng)險導(dǎo)向的監(jiān)督流程，這就要求內(nèi)部審計師要結(jié)合組織戰(zhàn)略來識別風(fēng)險。這給內(nèi)部審計師帶來挑戰(zhàn)，迫使他們要一直保持對企業(yè)戰(zhàn)略、面臨風(fēng)險和業(yè)務(wù)流程運作的深入理解。但同時也為內(nèi)部審計師的工作帶來機會，使內(nèi)部審計在組織中的地位日益重要，從控制合規(guī)性測試的角色，轉(zhuǎn)型到提高組織的風(fēng)險管理和治理流程的更具戰(zhàn)略性的角色。

注 釋:

①根據(jù)薩班斯法案第404條款的要求，管理層和審計師依據(jù)一個“適當(dāng)?shù)摹眱?nèi)部控制框架評估公司的財務(wù)報告內(nèi)部控制的有效性。大部分上市公司管理層通常都是以1992年COSO控制框架作為建設(shè)內(nèi)控的范本.

②COSO委員會.內(nèi)部控制體系監(jiān)督指南［M］.陳漢文，等譯.大連:東北財經(jīng)大學(xué)出版社，2010年版，第2頁.

③COSO發(fā)布內(nèi)控體系監(jiān)督指南［N］.中國審計報，2009－02－25.

④世界通信公司(WorldCom)的舞弊內(nèi)幕就是由內(nèi)部審計部副總經(jīng)理Cynthia Cooper所揭發(fā)的，她也因此而成為《時代》雜志2002年度的新聞人物之一.

⑤安德魯·錢伯斯，等.內(nèi)部審計［M］.陳 華，等譯.北京:中國財政出版社，1995.

⑥Leonard W P.The Management Auditing［M］.Preneice Hall Inc.，1962.

⑦⑧王光遠(yuǎn).現(xiàn)代內(nèi)部審計十大理念［J］.審計研究，2007，(2):24 －30.

⑨COSO委員會發(fā)布，內(nèi)部控制體系監(jiān)督指南［M］.陳漢文，等譯.大連:東北財經(jīng)大學(xué)出版社，2010年版，第24頁.

⑩殷麗麗，李媛媛，譯.經(jīng)濟(jì)危機下的內(nèi)部審計戰(zhàn)略［J］.審計研究，2010，(1):39 －44.

F239.45

A

1007－9734(2010)06－0117－04

2010－10－06

劉 霞，女，河北秦皇島人，博士研究生，研究方向為會計審計。

責(zé)任編校:陳 強，王彩紅