會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)研究述評(píng)

程志群 曹淑萍

我國(guó)于20世紀(jì)90年代后期開始將“會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)”作為一個(gè)相對(duì)獨(dú)立的會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)概念提出并開展研究，特別是近年來會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的理論研究成果堪稱豐碩，因其研究的切入點(diǎn)、行業(yè)視點(diǎn)、特定環(huán)境不同，所得出的研究成果各有特點(diǎn)。本文在對(duì)現(xiàn)有會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)研究進(jìn)行述評(píng)的基礎(chǔ)上，對(duì)會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的原因進(jìn)行簡(jiǎn)要分類，提出相應(yīng)的會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防范措施。

一、風(fēng)險(xiǎn)概述

（一）風(fēng)險(xiǎn)的定義

對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)概念的研究，國(guó)內(nèi)外學(xué)術(shù)界研究頗多，由于研究的角度不同，風(fēng)險(xiǎn)的定義也是眾說紛紜，至今尚無統(tǒng)一的定義表述。從風(fēng)險(xiǎn)的概念界定來看，其概念發(fā)展經(jīng)歷了兩個(gè)階段，第一個(gè)階段是“發(fā)生損失的可能性（概率）”，第二個(gè)階段是在第一個(gè)階段的基礎(chǔ)上遞進(jìn)而成的，即“給定這種可能性的條件下，最大的損失是多少”。大多數(shù)學(xué)者都認(rèn)同的定義是“風(fēng)險(xiǎn)是帶來?yè)p失的可能或不確定因素”，而且，風(fēng)險(xiǎn)可以用概率進(jìn)行表述、測(cè)量。

（二）風(fēng)險(xiǎn)的分類

對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)的分類，依據(jù)不同的角度，也有多種分類。按是否可分散分為系統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)和非系統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)；按是否可控制分為可控風(fēng)險(xiǎn)和不可控風(fēng)險(xiǎn)；此外，還有客觀風(fēng)險(xiǎn)與主觀風(fēng)險(xiǎn)；物質(zhì)風(fēng)險(xiǎn)和形式風(fēng)險(xiǎn)等等。

二、會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

（一）會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的定義

會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)由“風(fēng)險(xiǎn)”衍生而來，是會(huì)計(jì)與風(fēng)險(xiǎn)兩個(gè)單一的概念組合而成的復(fù)合概念。會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的定義是：會(huì)計(jì)人員在進(jìn)行工作時(shí)，由于錯(cuò)報(bào)、漏報(bào)會(huì)計(jì)信息，使財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告失實(shí)或依據(jù)失實(shí)的信息誤導(dǎo)監(jiān)控行為而給其帶來的損失的風(fēng)險(xiǎn)。

（二）會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的分類

按照會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)能否控制劃分，會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)可以劃分為可控會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和不可控風(fēng)險(xiǎn)。

按照會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的成因不同，可以將會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)劃分為固有風(fēng)險(xiǎn)，道德風(fēng)險(xiǎn)和技術(shù)風(fēng)險(xiǎn)。

按照會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)影響對(duì)象不同，會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)可以劃分為會(huì)計(jì)人員的責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)，管理者的責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)和會(huì)計(jì)信息使用者的責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)。

按照會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)引發(fā)環(huán)節(jié)劃分，會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)可以劃分為確認(rèn)風(fēng)險(xiǎn)、計(jì)量風(fēng)險(xiǎn)、記錄風(fēng)險(xiǎn)、報(bào)告風(fēng)險(xiǎn)、預(yù)測(cè)風(fēng)險(xiǎn)和決策風(fēng)險(xiǎn)。

三、會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)研究現(xiàn)狀

國(guó)內(nèi)對(duì)于會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的研究成果重點(diǎn)集中于風(fēng)險(xiǎn)控制和防范的具體制度和措施方面，對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)理論、風(fēng)險(xiǎn)度量、風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)控等方面內(nèi)容的研究相對(duì)不足。但研究的共同點(diǎn)是都對(duì)會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行了分類，都對(duì)會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)成因進(jìn)行了分析，并且都提出了防范會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的具體措施和建議。但是由于研究角度和切入點(diǎn)不同，研究成果各有特點(diǎn)。

一是從會(huì)計(jì)工作的過程對(duì)會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行分析，提出了基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)理論框架和風(fēng)險(xiǎn)模型框架，對(duì)會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行了簡(jiǎn)要分類，同時(shí)對(duì)于會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的可控性與否進(jìn)行了相應(yīng)研究，并提出了相應(yīng)的防范措施；

二是從會(huì)計(jì)信息質(zhì)量方面入手，對(duì)會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量之間的關(guān)系進(jìn)行了研究，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，有助于防范會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；

三是從金融業(yè)工作角度對(duì)會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行研究，多是結(jié)合金融業(yè)會(huì)計(jì)工作面臨的問題展開的。此類研究多從內(nèi)部控制系統(tǒng)、制度安排、提升人員素質(zhì)角度開展，并偏重于對(duì)會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)價(jià)體系的研究，期望通過評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)提出相應(yīng)的防范措施以達(dá)到防范資金風(fēng)險(xiǎn)的目標(biāo)，由于研究工作從本職出發(fā)，其風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)體系受工作環(huán)境、工作特性影響，在具體操作層面不具備普遍性，但通過上述研究，都得出了加強(qiáng)內(nèi)部控制，完善制度安排，提升人員素質(zhì)的防范風(fēng)險(xiǎn)結(jié)論。

四、會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別及分類

（一）制度風(fēng)險(xiǎn)

1.制度設(shè)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

會(huì)計(jì)制度的設(shè)計(jì)制定不是單純的經(jīng)濟(jì)過程，從深層次上講，是一種各方利益之間的較量與博弈。從“納什均衡”的角度看，會(huì)計(jì)制度可以定義為一套在重復(fù)博弈之后逐漸形成的規(guī)范會(huì)計(jì)行為的方法、程序的體系。目前，制度設(shè)計(jì)存在的局限性有以下幾點(diǎn)：制度的操作性低引發(fā)的會(huì)計(jì)核算風(fēng)險(xiǎn)；制度的滯后性所導(dǎo)致的會(huì)計(jì)核算風(fēng)險(xiǎn)；會(huì)計(jì)核算特例事項(xiàng)的處理引發(fā)的會(huì)計(jì)核算風(fēng)險(xiǎn)；制度的模糊性引發(fā)的會(huì)計(jì)核算風(fēng)險(xiǎn)等。

2.制度執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)

目前的操作規(guī)程未對(duì)會(huì)計(jì)制度的執(zhí)行形成剛性約束，必須按制度執(zhí)行的硬性規(guī)定變成了憑習(xí)慣和一些不成文的規(guī)定辦事。此外，許多制度規(guī)范僅提供指導(dǎo)性意見，沒有制度解釋或操作規(guī)程加以具體規(guī)范，其應(yīng)用水平取決于會(huì)計(jì)核算業(yè)務(wù)實(shí)務(wù)工作者的專業(yè)素質(zhì)和專業(yè)技能的高低。許多會(huì)計(jì)核算業(yè)務(wù)人員專業(yè)知識(shí)滯后，專業(yè)技能落伍于會(huì)計(jì)核算實(shí)踐的發(fā)展，客觀上加大了制度執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)。

（二）會(huì)計(jì)行為風(fēng)險(xiǎn)

會(huì)計(jì)行為風(fēng)險(xiǎn)多是由于會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)人員的責(zé)任意識(shí)、風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)不強(qiáng)所致，也即是通常所說的“道德風(fēng)險(xiǎn)”的范疇?！暗赖嘛L(fēng)險(xiǎn)”是指由于信息不對(duì)稱、監(jiān)督不力，代理人得到的收益遠(yuǎn)大于他所付出的努力的機(jī)會(huì)主義行為?！暗赖嘛L(fēng)險(xiǎn)”是產(chǎn)生會(huì)計(jì)行為風(fēng)險(xiǎn)的重要原因。但是衡量評(píng)價(jià)“道德風(fēng)險(xiǎn)”卻沒有過于確定的標(biāo)準(zhǔn)，因此，只能從已經(jīng)發(fā)生的行為中來判斷，很難做出提前預(yù)判。

（三）會(huì)計(jì)管理風(fēng)險(xiǎn)

會(huì)計(jì)管理風(fēng)險(xiǎn)主要是由于管理機(jī)制不健全，管理手段不到位，監(jiān)督檢查力度和深度不夠，從而產(chǎn)生會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

五、會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防范措施及建議

（一）加強(qiáng)會(huì)計(jì)管理與會(huì)計(jì)控制

會(huì)計(jì)管理與會(huì)計(jì)控制作為會(huì)計(jì)工作的重要職責(zé)之一，是一個(gè)組織內(nèi)部管理與內(nèi)部控制的重要組成部分。防范會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)就要加強(qiáng)會(huì)計(jì)管理與會(huì)計(jì)控制，建立行業(yè)自律與外部監(jiān)管相結(jié)合的機(jī)制。

（二）提升會(huì)計(jì)信息質(zhì)量

制定和完善提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的法律保障體系，強(qiáng)化政府對(duì)會(huì)計(jì)信息的監(jiān)督職能；加強(qiáng)社會(huì)監(jiān)督，通過完善注冊(cè)會(huì)計(jì)師制度和公司核算制度來促進(jìn)會(huì)計(jì)信息真實(shí)。

（三）建立全面、積極的風(fēng)險(xiǎn)管理意識(shí)

建立積極的從規(guī)避損失到創(chuàng)造價(jià)值的會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，使會(huì)計(jì)人員主動(dòng)發(fā)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)、承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)、管理風(fēng)險(xiǎn)并以此創(chuàng)造價(jià)值；不斷完善的會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理組織架構(gòu)：從單純的、分散的業(yè)務(wù)層面到獨(dú)立的、統(tǒng)一的風(fēng)險(xiǎn)管理體系成立專門的風(fēng)險(xiǎn)管理部門，配備專業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理人員，建立獨(dú)立的、統(tǒng)一的風(fēng)險(xiǎn)管理組織架構(gòu)；不斷拓展會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理領(lǐng)域：從單一風(fēng)險(xiǎn)管理到全面風(fēng)險(xiǎn)管理；應(yīng)用先進(jìn)的會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理技術(shù)：從定性分析到量化管理。

（四）建立全面的制度體系

制定專門針對(duì)會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防范的制度，將各種會(huì)計(jì)核算制度進(jìn)行整合，以便于更好地對(duì)會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行管理。在加強(qiáng)制度建設(shè)的同時(shí)，還必須進(jìn)一步完善對(duì)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的檢查監(jiān)督機(jī)制。在制度制定、設(shè)計(jì)與實(shí)施過程中要體現(xiàn)公平、公正、公開的原則。讓制度設(shè)計(jì)主體、制度執(zhí)行主體、以及第三方或者監(jiān)督主體參與制度設(shè)計(jì)的整個(gè)過程，使整個(gè)制度體系能夠公平體現(xiàn)能夠體現(xiàn)各方利益，使整個(gè)內(nèi)部控制系統(tǒng)是通過“人類行動(dòng)”而不是單純依靠“人類的設(shè)計(jì)”體現(xiàn)的。

（五）建立有效的激勵(lì)約束機(jī)制

為更好地促進(jìn)會(huì)計(jì)核算業(yè)務(wù)人員提高自身業(yè)務(wù)技能，增強(qiáng)職業(yè)道德，有必要建立一個(gè)有效的激勵(lì)約束機(jī)制，激勵(lì)約束機(jī)制可以在很大程度上促使會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)人員自覺遵守各種職業(yè)操守，有助于防范“道德風(fēng)險(xiǎn)”因素所導(dǎo)致的會(huì)計(jì)核算風(fēng)險(xiǎn)