論人力資源會計及應用前景

胡日平

【摘要】本文對人力資源會計概念、人力資源會計建立的必要性、人力資源會計的核算、人力資源會計實施的可行性和發(fā)展方向作了相關論述。希望人力資源會計理論能得到普遍應用,為強化人力資源管理,發(fā)揮人力資源的優(yōu)勢奠定良好的基礎。

【關鍵詞】人力資源 會計 應用

一、人力資源會計的基本概念

(一)人力資源會計的定義

經(jīng)濟學上通常把為創(chuàng)造物質財富而投入生產(chǎn)過程中的一切要素稱為資源。現(xiàn)代社會,在勞動者身上體現(xiàn)的“人力”始終是社會財富創(chuàng)造過程中一項重要資源。人力資源是指投入和即將投入社會財富創(chuàng)造過程中的人力。人力資源會計是人力資源學與會計學相互滲透形成的新型會計理論,是對組織的人力資源成本與價值進行確認、計量與報告的一種會計程序和方法。

(二)人力資源會計的分類

人力資源會計有廣義與狹義之分,廣義的人力資源會計是指社會人力資源會計,它是從社會角度對人力資源所進行的確認、計量、報告和管理,屬于社會會計范疇,也稱作人才資本會計。狹義的人力資源會計是指企業(yè)人力資源會計,通常所說的人力資源會計,是指企業(yè)人力資源會計。企業(yè)人力資源會計既包含用于計量人力上的投資及其重置成本的會計——人力資源成本會計,也包含用于計量人對于一個企業(yè)的經(jīng)濟價值的會計——人力資源價值會計。

(三)建立人力資源會計的必要性

人力資源會計是20世紀60年代產(chǎn)生于美國的一個會計學分支,在我國企業(yè)中的應用正處于起步探索階段,尚未形成一整套完整的體系。隨著高科技在經(jīng)濟中的廣泛應用,企業(yè)的競爭就是人才的競爭,人力資源的開發(fā)、利用和管理越來越依賴人力資源會計的發(fā)展。人力資源會計是科學技術進步和生產(chǎn)力發(fā)展的需要,是政府機構進行宏觀人力資源管理的需要,也是資本流動的需要,同時,企業(yè)所有者和投資者離不開人力資源會計。

二、人力資源會計的核算

(一)人力資源會計的確認

我國傳統(tǒng)會計核算體系將人力投資支出費用化,在人力資源投資迅猛增加、人力資源支出比重日益加大的今天,費用化往往導致低估企業(yè)收益,而在人力資源損耗階段卻又高估收益,這與真實的情況不符合,必然導致會計信息不真實。人力資源會計與傳統(tǒng)會計最本質的區(qū)別在于人力資源會計將人力資源投資視作資產(chǎn)。這是因為:首先,人力資源是企業(yè)為了自身的發(fā)展需要,在職工招募和選任過程中獲得人力資源;其次,勞動者在成為企業(yè)員工期間,由于勞動合同的簽訂,企業(yè)取得了對聘用期間職工勞動資源的使用權,所以人力資源是能為企業(yè)擁有和控制的;第三,人力資源是勞動者創(chuàng)造財富的能力,勞動者在生產(chǎn)活動中體現(xiàn)了人力資源的價值,能為企業(yè)創(chuàng)造未來收益;第四,人力資源作為一種經(jīng)濟資源,企業(yè)在取得、開發(fā)、使用過程中都要支出相應的成本,而這種成本的支出是能以貨幣計量的。因此,人力資源可以定義為資產(chǎn)。同時它具有以下特征:(1)不具有實物形態(tài),企業(yè)員工雖然是實物形態(tài),但人力資產(chǎn)是指員工的服務潛力,這種潛力是沒有實物形態(tài)的。(2)為企業(yè)使用而非出售的資產(chǎn)。(3)可以在一個以上的會計期間為企業(yè)提供經(jīng)濟效益,人力資產(chǎn)的受益期通常是一個會計期間以上,服務期低于一個會計期間的員工的工資等支出一般直接計入當期損益,而不予資本化。(4)在創(chuàng)造經(jīng)濟利益方面存在較大不確定性。

(二)人力資源會計的計量

人力資產(chǎn)具有無形資產(chǎn)的特征。同時,企業(yè)中的人力資產(chǎn)的流動性是不確定的,有的終生服務于企業(yè),有的經(jīng)常變換單位。也就是說在總體上人力資產(chǎn)既有流動資產(chǎn)的性質又有非流動資產(chǎn)的特征。由于人力資源價值的不確定性,使得人力資源價值的計量成為人力資源會計的一大難題。經(jīng)過多年發(fā)展,人力資源會計形成了以下兩大分支——人力資源成本會計和人力資源價值會計。

1、人力資源成本會計。這里的成本主要包括以下三個部分:(1)取得人力資源支出。(2)維護人力資源支出。(3)開發(fā)人力資源支出。

實務中依據(jù)計價標準的不同,又可分為三類:(1)歷史成本法。(2)重置成本法。(3)機會成本法。

2、人力資源價值會計。是以人力資產(chǎn)為企業(yè)帶來的預期總價值為基礎計量人力資產(chǎn)的經(jīng)濟價值法,主要有4種簡單的計量方法:(1)未來工資報酬折現(xiàn)法。(2)調整的未來工資報酬折現(xiàn)法。(3)未來收益折現(xiàn)法。(4)非購入商譽法。

由于人力資源的特殊性,無論是成本法還是價值法都無法準確、可靠地反映人力資源的價值。隨著知識經(jīng)濟的來臨,在企業(yè)組織中,人力資源的價值比重越來越重要,使得一度沉寂的人力資源價值計量問題再度呈現(xiàn)。但是,目前人力資源價值的計量因為各種原因仍然困難重重。

(三)人力資源會計的記錄

傳統(tǒng)會計核算體系不問支出的性質,將人力資源支出一律計入當期損益。現(xiàn)階段,一般情況下對人力資源的資本化應采用人力資源成本會計的方法比較合適。這是因為,一方面,市場經(jīng)濟條件下,遵循等價交換的原則,所以通過公平市場競爭所形成的人力資源的價格能最大程度地貼近反映人力資源的價值,所以將實際支出成本化的方法不會造成人力資產(chǎn)的賬面價值與其實際價值的嚴重背離;另一方面,成本法數(shù)據(jù)的獲取較為方便,也較為客觀,能防止經(jīng)營人員利用處理方法的主觀性篡改數(shù)據(jù),粉飾報表。在一些特殊情況下,如無償轉入人力資源時,這時若選用成本法,人力資源的實際支出成本與人力資產(chǎn)的實際價值差別過大,而采用價值法則更具客觀性、真實性。人力資源價值會計在財務評價、企業(yè)經(jīng)營決策中的用途,較之人力資源成本會計也更為廣泛。

1、人力資源會計核算的基本原則

(1)重要性原則

人力資源會計應重點核算和提供企業(yè)骨干性人力資源的信息,并將投資在這部分人力資源上的支出作為資本性支出,計入人力資產(chǎn)的成本,并在以后使用過程中分期攤銷;而對一般性職員的相關支出則直接費用化。這樣區(qū)別核算,既能提供更加相關的會計信息,又可簡化核算,體現(xiàn)重要性原則。

(2)歷史成本原則

即對招聘、培訓和開發(fā)人才等一切人力資源方面的支出作為人力資產(chǎn)的成本入賬,其數(shù)據(jù)根據(jù)原始發(fā)生額歸集,客觀可靠。

(3)成本效益原則

在核算時考慮對那些核算成本較高,對決策意義不大的核算項目可不予揭示。

(4)劃分資本性支出與收益性支出原則

將形成人力資產(chǎn)的數(shù)額相對較大的招聘廣告費、職工培訓費、教育經(jīng)費、稀有人才離職損失費等作為資本性支出,予以資本化;而將發(fā)生額比較均衡的日常工資及福利費,發(fā)生額較小的招聘費、培訓費等支出直接計入當期損益,作為收益性支出。

2、人力資源會計核算的賬戶設置

人力資源會計核算主要涉及資本化人力資源成本的歸集分配、人力資產(chǎn)價值的確認、人力資產(chǎn)成本的攤銷、人力資產(chǎn)價值損失以及費用化人力資源支出的處理等幾部分。為此,需要設置如下基本賬戶:(1)“人力資產(chǎn)”賬戶,反映人力資產(chǎn)的增減變動情況。(2)“人力資產(chǎn)累計攤銷”賬戶。(3)“人力資產(chǎn)取得成本”賬戶和“人力資產(chǎn)開發(fā)成本”賬戶。(4)“人力資本”賬戶,該賬戶用來反映當從有關方面無償調入職工時,作為“人力資產(chǎn)”的對應賬戶,反映投資來源。當職工離開企業(yè),應將“人力資本”賬戶相應的數(shù)額轉入“營業(yè)外收入”賬戶。“人力資本”賬戶應屬所有者權益類賬戶,可用“資本公積”賬戶代替。

(四)人力資源會計報告

對于人力資產(chǎn)的報告,我們認為應當分兩部分:對內報告與對外報告。

1、對外報告。一方面在資產(chǎn)負債表中,列示人力資產(chǎn)有關情況。另一方面,在會計報表附注中,應從靜態(tài)和動態(tài)兩方面,定性和定量相結合,詳細揭示本企業(yè)人力資源的狀況。從靜態(tài)方面,應報告期末人力資產(chǎn)價值占企業(yè)總資產(chǎn)價值的比率,企業(yè)員工的數(shù)量、學歷構成、職稱等情況;從動態(tài)方面,應揭示報告期間追加的人力資源投資總額、投資方向、占本期總投資的比重,以及人力資源進出等數(shù)據(jù),以反映企業(yè)人力資源信息的全貌。

2、對內報告。內部報告的內容應分兩部分,一部分是非貨幣信息,主要是企業(yè)現(xiàn)在的人力資源構成、利用情況,重點提示那些高成本引入的重要人才。另一部分是貨幣信息,主要是企業(yè)人力資源的現(xiàn)值,人力資源投入產(chǎn)出比,對于高成本引入的重要人才,應對其投資收益率進行單獨計算列示。

三、人力資源會計展望

人力資源會計目前能否在我國實施,關鍵取決于4個因素:一是人力資源能否作為企業(yè)的資產(chǎn);二是企業(yè)財富的增長是否以人為本;三是人才交流市場是否健全;四是會計操作手段是否適應。

按照現(xiàn)行條件,推行人力資源會計具有廣闊的發(fā)展前景:第一,人力資源能作為企業(yè)的資產(chǎn)已經(jīng)過學者和專家的充分論證。第二,知識經(jīng)濟時代,人才智力資源作為生產(chǎn)要素,在現(xiàn)代企業(yè)特別是在高科技企業(yè)中已經(jīng)發(fā)揮著越來越重要的作用,成為企業(yè)創(chuàng)造超常效益和迅速積聚財富的基本源泉。第三,人才市場處在規(guī)范和蓬勃發(fā)展的階段,健全的人才交流市場,可以促使每一個人才都能流向社會急需又適才適位的部門和崗位,最大限度地開發(fā)自己的智慧和潛能,充分發(fā)揮自己的才干。會計上對人力資源成本和價值的確認與計量,不僅會變得極為必要,而且會趨向簡捷、方便、客觀。第四,會計操作手段有待提高。為了人力資源會計能在實務上得到廣泛應用,大力開展計算機教育,積極培養(yǎng)高素質人才,使會計電算化得到廣泛普及。

根據(jù)現(xiàn)實狀況,人力資源會計應當選擇一些高科技產(chǎn)業(yè)進行試點推行。因為在這些行業(yè)或單位中,人力資源所占比重大,計算機利用程度高,人才管理機制比較健全,人事部門有較為完善的檔案材料。這些都為有效推行人力資源會計提供了方便,并為人力資源成本和價值的計量提供了重要依據(jù)。試點的選擇最好遵循先小后大、先易后難的原則,在總結試點工作經(jīng)驗的基礎上,逐步推廣和普及,從而建立起各行各業(yè)的人力資源會計核算體系?！?/p>

參考文獻

①陸國泰:《人力資源管理》,高等教育出版社

②張文賢:《人力資源會計制度設計》,立信會計出版社

③毛志忠、劉天明:《中級財務會計》,中國物資出版社

④魏明海、龔凱頌:《會計理論》,東北財經(jīng)大學出版社

(作者單位:黃山供電公司人力資源部)

責編:姚少寶