新會計準(zhǔn)則對銀行的影響及應(yīng)對措施探討

何平艷

（重慶農(nóng)村商業(yè)銀行，重慶400067）

1 新會計準(zhǔn)則實施后對銀行業(yè)的影響

1.1 公允價值計量模式對損益實現(xiàn)的影響

新會計準(zhǔn)則下，企業(yè)持有的金融資產(chǎn)、金融負(fù)債的公充價值的變化直接計入損益。采用公允價值計量模式雖然提高了財務(wù)報告與市價的相關(guān)性，反映了資產(chǎn)負(fù)債的真實價值，但在這種計量方式下，隨市價而波動將對資產(chǎn)負(fù)債表和損益表產(chǎn)生較大影響，降低了財務(wù)報告的可靠性，前后期可比性不強。隨著近年利率的降低、利差的縮小，銀行業(yè)的很大一部分利潤體現(xiàn)在交易性金融資產(chǎn)的公允價值變動損益上。

1.2 貸款減值準(zhǔn)備計提對損益的影響

原《金融企業(yè)會計制度》規(guī)定貸款按五級分類計提準(zhǔn)備，定性的因素多，且如果有確鑿證據(jù)表明資產(chǎn)價值回升的，可將已計提的減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回，這在一定程度上為銀行利用減值準(zhǔn)備調(diào)節(jié)利潤提供了空間。新會計準(zhǔn)則規(guī)定將其賬面價值與預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值之間的差額確認(rèn)為減值損失，對當(dāng)期的資產(chǎn)和利潤將產(chǎn)生影響，進(jìn)而影響銀行資本充足率指標(biāo)。

1.3 計稅基礎(chǔ)不同對稅收核算工作的影響

財政部、國家稅務(wù)總局最近發(fā)布了《關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會計準(zhǔn)則〉有關(guān)企業(yè)所得稅政策問題的通知》(財稅[2007]80號)“企業(yè)以公允價值計量的金融資產(chǎn)、金融負(fù)債以及投資性房地產(chǎn)等，持有期間公允價值的變動不計入應(yīng)納稅所得額，在實際處置或結(jié)算時，處置取得的價款扣除其歷史成本后的差額應(yīng)計入處置或結(jié)算期間的應(yīng)納稅所得額”。公允價值變動形成的利得或損失屬于未實現(xiàn)的損益，稅法根據(jù)“實際發(fā)生”的原則，對于未實現(xiàn)的損失不允許在稅前扣除，對于未實現(xiàn)的收益也不作為應(yīng)納稅所得。

對于金融業(yè)涉及的營業(yè)稅、所得稅，由于新會計準(zhǔn)則與稅法在應(yīng)稅所得額的確認(rèn)上存在差異，為了準(zhǔn)確核算稅額，需增加輔助核算，從而增加了稅收核算的工作量。

1.4 對風(fēng)險管理的影響

全面引入公允價值后，企業(yè)會計核算將與復(fù)雜的資本市場和宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境更為緊密地聯(lián)系在一起，市場環(huán)境的變化均要通過企業(yè)的會計信息反映出來，金融工具所隱含的風(fēng)險變得明顯，這就要求企業(yè)對宏觀經(jīng)濟(jì)和市場環(huán)境具有較強的預(yù)見能力，這種能力具體反映為其風(fēng)險管理能力，所以對企業(yè)的風(fēng)險管理水平提出了更高的要求。新會計準(zhǔn)則的實施將促使銀行管理層以更加理性、科學(xué)的原則從事經(jīng)營管理，建立準(zhǔn)確的風(fēng)險管理模型。

2 新準(zhǔn)則實施后的銀行業(yè)核算的難點

高質(zhì)量的財務(wù)報告強調(diào)會計的反映功能和職業(yè)判斷能力，新計量方法和新屬性的引入提高了會計處理的復(fù)雜性和實施困難。

2.1 金融資產(chǎn)或金融負(fù)債分類的準(zhǔn)確性有難度

由于大量金融資產(chǎn)或金融負(fù)債在取得時無法明確其交易或持有的意圖，即無法準(zhǔn)確判斷是為了近期內(nèi)出售或回購，還是有明確意圖和能力持有至到期。而以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債、可供出售金融資產(chǎn)與持有至到期投資等其它金融資產(chǎn)或負(fù)債的核算有很大差異，并且新會計準(zhǔn)則要求在初始確認(rèn)分類后，不得隨意變更，因此在金融資產(chǎn)與金融負(fù)債初始確認(rèn)時即要準(zhǔn)確分類并進(jìn)行相應(yīng)核算是有難度的。

2.2 貸款核算的難點

新會計準(zhǔn)則關(guān)于減值準(zhǔn)備的要求較為謹(jǐn)慎，采用定性和定量相結(jié)合的方法，操作起來相對復(fù)雜。

2.2.1 作為銀行業(yè)重要會計政策的“單項金額重大”的貸款標(biāo)準(zhǔn)和“類似信用風(fēng)險特征”的分組方法在具體執(zhí)行時需要職業(yè)判斷，其標(biāo)準(zhǔn)高低及分組依據(jù)直接決定減值測試的復(fù)雜程度和結(jié)果，從而影響損益。如何明確單項金額重大及分組標(biāo)準(zhǔn)，什么樣的標(biāo)準(zhǔn)是客觀且符合實際的是操作中的難點。

2.2.2 新會計準(zhǔn)則要求按照貸款未來現(xiàn)金流的現(xiàn)值計算確定減值金額，而目前監(jiān)管部門仍然按五級分類考核貸款風(fēng)險管理。因此如何將貸款減值準(zhǔn)備的計提與資產(chǎn)五級分類有機結(jié)合起來仍然是個難點。

2.2.3 未來現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率的確定也是實施過程中的難點。折現(xiàn)率的確定，這個很關(guān)鍵的指標(biāo)，應(yīng)由誰來確定，是否由人民銀行定期公布，還是各企業(yè)自行決定。未來現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率的確定由于職業(yè)判斷、人員素質(zhì)等方面的差別，不可避免地會出現(xiàn)對相近業(yè)務(wù)的重大判斷差異，個別情況下導(dǎo)致企業(yè)報表數(shù)據(jù)的橫向不可比，甚至可能出現(xiàn)利用其作為利潤的調(diào)節(jié)器。

2.2.4 在新會計準(zhǔn)則下，要求貸款按照攤余成本和實際利率法進(jìn)行核算，這與現(xiàn)行的核算方式相比變得更為復(fù)雜，基礎(chǔ)工作如信息系統(tǒng)的建設(shè)等方面成為核算中的瓶頸。

2.3 公允價值使用時的難點

特別是銀行業(yè)，新會計準(zhǔn)則中大量使用公允價值，而公允價值的運用需要更高的職業(yè)判斷水平。另外，如果既不屬于證券市場也不屬于銀行市場，不存在活躍市場的交易性金融資產(chǎn)，準(zhǔn)則要求“采用估值技術(shù)確定其公允價值”。大量聘請外部評估機構(gòu)不現(xiàn)實，同時并非所有的評估報告均可采用。

3 銀行應(yīng)對新會計準(zhǔn)則的具體措施

3.1 高素質(zhì)人才的配備是關(guān)鍵

要貫徹落實新準(zhǔn)則，銀行業(yè)財會人員的素質(zhì)是關(guān)鍵。新會計準(zhǔn)則引入了很多新的概念和技術(shù)，涉及銀行多個部門，會計的概念已不僅僅是傳統(tǒng)的簿記，需要高水平的會計職業(yè)判斷。會計人員要學(xué)習(xí)現(xiàn)有銀行的各項業(yè)務(wù)，特別是金融衍生工具形成的相關(guān)業(yè)務(wù)，理解業(yè)務(wù)的流程和本質(zhì)，從而準(zhǔn)確定義業(yè)務(wù)形成的資產(chǎn)和負(fù)債；必須掌握公允價值的計算方法，培養(yǎng)職業(yè)判斷水平，及時掌握市場行情，避免出現(xiàn)計量的價值嚴(yán)重偏離公允價值的情況。高素質(zhì)人才的配備也是實施工作必不可少的條件。

3.2 加大科技投入，改造信息系統(tǒng)

我國銀行業(yè)改進(jìn)風(fēng)險管理最大的障礙，就是風(fēng)險管理所需要的大量業(yè)務(wù)信息缺失，企業(yè)無法建立相應(yīng)的資產(chǎn)組合管理模型，也無法準(zhǔn)確掌握風(fēng)險敞口，同時，銀行是擁有數(shù)額龐大的金融資產(chǎn)。金融負(fù)債的企業(yè)，執(zhí)行新會計準(zhǔn)則沒有系統(tǒng)工具的支持是不可想象的。銀行業(yè)的信息系統(tǒng)功能主要應(yīng)能滿足以下要求:金融資產(chǎn)和金融負(fù)債公允價值的計算與確認(rèn)；按實際利率法計算確認(rèn)攤余成本(含減值損失計算)；按實際利率法計算確認(rèn)利息收入；未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值計算(估值)模型。

3.3 提升風(fēng)險管理水平，提高管理技術(shù)

企業(yè)內(nèi)部應(yīng)建立完善的風(fēng)險管理政策、金融工具估值技術(shù)和有效的內(nèi)部控制制度，探索運用量化模型有效識別、判斷、計量和控制信用、市場和操作風(fēng)險，增強抵御風(fēng)險的能力，增強風(fēng)險管理的意識和能力。

3.4 積極開展同業(yè)交流。國內(nèi)銀行業(yè)應(yīng)該積極開展同業(yè)交流，了解同業(yè)先行者全面實施國際會計準(zhǔn)則方面的工作安排和步驟，以及在執(zhí)行新會計準(zhǔn)則方面的經(jīng)驗和做法，從而提高對于新準(zhǔn)則的執(zhí)行能力。

[1]中華人民共和國財政部.企業(yè)會計準(zhǔn)則[M].經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2006

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