謹(jǐn)慎性原則在會(huì)計(jì)工作中的運(yùn)用

劉艷紅 李景華

摘要:本文以國(guó)際會(huì)計(jì)慣例為基礎(chǔ),從會(huì)計(jì)結(jié)構(gòu)的角度,詳細(xì)的論述我過新會(huì)計(jì)制度采用謹(jǐn)慎性會(huì)計(jì)原則的必要性與可能性,以及謹(jǐn)慎性原則在我國(guó)現(xiàn)代會(huì)計(jì)中的運(yùn)用;在采用謹(jǐn)慎性原則的同時(shí),應(yīng)防止過度謹(jǐn)慎的做法。

關(guān)鍵詞:謹(jǐn)慎性原則必要性運(yùn)用過度謹(jǐn)慎

謹(jǐn)慎性原則又稱穩(wěn)健性原則,是指在處理企業(yè)不確定的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)時(shí),應(yīng)持謹(jǐn)慎的態(tài)度。也就是說,凡是可以預(yù)見的損失和費(fèi)用都應(yīng)予以記錄和確認(rèn),而沒有十足把握的收入則不能予以確認(rèn)和入帳。

1 我國(guó)的會(huì)計(jì)結(jié)構(gòu)中包含謹(jǐn)慎性原則的必要性

構(gòu)成當(dāng)今世界通用的會(huì)計(jì)結(jié)構(gòu)的主要因素有:四項(xiàng)會(huì)計(jì)假定,權(quán)責(zé)發(fā)生制,配比原則和收入實(shí)現(xiàn)原則。在四項(xiàng)會(huì)計(jì)假定的基礎(chǔ)上,企業(yè)按權(quán)責(zé)發(fā)生制計(jì)算費(fèi)用和收入,按配比原則計(jì)算損益,這些假定和原則在不同社會(huì)制度的國(guó)家是通用的,在這樣的會(huì)計(jì)結(jié)構(gòu)中,實(shí)際浸透社謹(jǐn)慎性原則(或謹(jǐn)慎思想)。

1.1 權(quán)責(zé)發(fā)生制原則中包含謹(jǐn)慎性原則

現(xiàn)代會(huì)計(jì)以費(fèi)用和收入的發(fā)生為依據(jù),進(jìn)行期間損益的計(jì)算。現(xiàn)行的權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)是由確定性計(jì)算和非確定性計(jì)算構(gòu)成的,其計(jì)算結(jié)果也自然包含著確定的數(shù)值和不確定的數(shù)值。預(yù)見計(jì)算時(shí),會(huì)計(jì)人員必須選擇特定的一個(gè)數(shù)值,如果是單純的預(yù)見計(jì)算,從理論上來說就要使預(yù)計(jì)值和事實(shí)確定值的誤差盡可能縮少,為此應(yīng)選取中值。然而,會(huì)計(jì)只要以持續(xù)經(jīng)營(yíng)假定為前提,在與利潤(rùn)分配的聯(lián)系中就必須選擇不使利潤(rùn)過大表達(dá)的數(shù)值。這種選擇標(biāo)準(zhǔn)就是一種謹(jǐn)慎原則。在預(yù)見計(jì)算中采用謹(jǐn)慎原則時(shí),預(yù)見計(jì)算帶來的利潤(rùn)過小表達(dá)的可能性雖然很大,但它并不是有意識(shí)地謀求表達(dá)過小的利潤(rùn)。只要以白喊預(yù)見計(jì)算的權(quán)責(zé)發(fā)生制為前提,謹(jǐn)慎性原則就必然有一席之地。

1.2 實(shí)現(xiàn)原則中包含謹(jǐn)慎原則

實(shí)現(xiàn)原則是指應(yīng)在企業(yè)售出產(chǎn)品或勞務(wù)時(shí)確認(rèn)營(yíng)業(yè)收入的原則。實(shí)現(xiàn)原則最確切的意義是非現(xiàn)金資產(chǎn)或權(quán)利轉(zhuǎn)變?yōu)樨泿?實(shí)現(xiàn)原則的本意是防止利潤(rùn)的提前記入和提前分配,因?yàn)槿魏翁崆坝浫牒吞崆胺峙涠加袝?huì)使企業(yè)嗇不確定性的風(fēng)險(xiǎn)。為了保護(hù)與企業(yè)有利害關(guān)系者利益。排斥這種不確定性風(fēng)險(xiǎn),現(xiàn)代會(huì)計(jì)的計(jì)算結(jié)構(gòu)采取了以權(quán)責(zé)發(fā)生制和實(shí)現(xiàn)原則為前提,補(bǔ)之以配比原則的形式,事實(shí)上已把謹(jǐn)慎原則滲進(jìn)了會(huì)計(jì)框架中,并賦予它們合理的地位。

1.3 在會(huì)計(jì)處理方法的選擇上也貫穿著謹(jǐn)慎性原則

在選擇會(huì)計(jì)處理方法時(shí),應(yīng)根據(jù)企業(yè)自身的實(shí)際情況,在會(huì)計(jì)制度允許的范圍內(nèi)選擇最有利于或最適合于本企業(yè)的會(huì)計(jì)處理的方法,這也是以謹(jǐn)慎生原則作為指導(dǎo)的。例如為盡早收回固定資產(chǎn)的原始投資,以利企業(yè)更新創(chuàng)造,折舊方法上以加速折舊法代替直線法;工程收益計(jì)算中以完工標(biāo)準(zhǔn)代替工程進(jìn)度標(biāo)準(zhǔn);銷售收入確定以貨款收回標(biāo)準(zhǔn)代替分期付款標(biāo)準(zhǔn)等,都是體現(xiàn)謹(jǐn)慎性原則的。

1.4 謹(jǐn)慎性原則的本質(zhì)

企業(yè)之所以樂于接受謹(jǐn)慎性原則,是因?yàn)樗鼘?duì)企業(yè)而言是有利的。謹(jǐn)慎性原則有兩個(gè)本質(zhì):

第一、以保護(hù)企業(yè)為主旨。謹(jǐn)慎的會(huì)計(jì)處理可以使企業(yè)在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中避免風(fēng)險(xiǎn)和損失,按謹(jǐn)慎的會(huì)計(jì)處理可能會(huì)與某些企業(yè)的廠長(zhǎng)經(jīng)理的短期利益發(fā)生沖突。在實(shí)行承包經(jīng)營(yíng)和企業(yè)中,某些廠長(zhǎng)經(jīng)理總希望在自已的任期內(nèi)完成承包指標(biāo),出現(xiàn)了少計(jì)費(fèi)用,多計(jì)利潤(rùn)的現(xiàn)象。但謹(jǐn)慎性原則是從風(fēng)險(xiǎn)上考慮保護(hù)企業(yè)的,在時(shí)間上盡可能快地將資產(chǎn)轉(zhuǎn)化成費(fèi)用,從收益中獲得補(bǔ)償。

第二、收入和費(fèi)用的時(shí)間性分布。謹(jǐn)慎性會(huì)計(jì)處理原則并非從性質(zhì)上否定某些收入和費(fèi)用的發(fā)生和存在,而是通過謹(jǐn)慎的會(huì)計(jì)處理方法改變這些收入和費(fèi)用計(jì)入各個(gè)會(huì)計(jì)期間的時(shí)間金額分布。

2 謹(jǐn)慎性原則在我國(guó)現(xiàn)代會(huì)計(jì)中的具體運(yùn)用

謹(jǐn)慎性原則被運(yùn)用與我國(guó)的現(xiàn)代會(huì)計(jì)中,最主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面:

2.1 提取壞帳準(zhǔn)備。在商業(yè)信用的情況下企業(yè)的產(chǎn)品售后往往不能立即收到現(xiàn)金,而通常采用賒銷方法,由于市場(chǎng)的變化,購(gòu)貨方存在著破產(chǎn)倒閉或其他情況,這些情況一旦發(fā)生將以為著貸款可能無(wú)法收回,其直接后果將使企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)受到影響。為了避免貨款發(fā)生上述情況,我國(guó)現(xiàn)代企業(yè)會(huì)計(jì)允許相應(yīng)采用收帳款余額百分比法提取壞帳準(zhǔn)備金,以抵消可能對(duì)企業(yè)發(fā)生的破壞作用。

2.2 低估存貨。由于受到市場(chǎng)價(jià)格因素的影響,企業(yè)以前購(gòu)進(jìn)的存貨的價(jià)值可能低于當(dāng)前市價(jià),造成企業(yè)面臨潛在的存貨損失。這時(shí),可通過低估存貨損失,高計(jì)產(chǎn)品當(dāng)期銷售成本,從而減少當(dāng)期利潤(rùn)的辦法來得到補(bǔ)償。其具體方法有:第一是當(dāng)企業(yè)的產(chǎn)品發(fā)生滯銷時(shí)為了抵償存貨報(bào)廢發(fā)生損失對(duì)企業(yè)的消極影響,或者防止商品因大批削價(jià)而影響經(jīng)營(yíng)利潤(rùn),企業(yè)可以提取削價(jià)準(zhǔn)備。按財(cái)務(wù)制度規(guī)定,提取削價(jià)準(zhǔn)備的企業(yè),每月應(yīng)按庫(kù)存商品期末余額的一定比例集體削價(jià)準(zhǔn)備,年末再按為銷售而儲(chǔ)備的庫(kù)存商品余額的3‰-5‰進(jìn)行清算。計(jì)提時(shí),作增加商品當(dāng)期銷售成本,企業(yè)發(fā)生削價(jià)損失時(shí),沖減削價(jià)準(zhǔn)備。第二是在市場(chǎng)物價(jià)持續(xù)上漲時(shí),允許采用后進(jìn)先出法對(duì)發(fā)出或零用的存貨進(jìn)行計(jì)價(jià),低估存貨成本。后進(jìn)先出法的優(yōu)點(diǎn)是領(lǐng)用或發(fā)出的存貨成本最接近當(dāng)時(shí)的市價(jià),不僅可以使存貨的價(jià)值得到完全的補(bǔ)償,而且由此計(jì)算出來的盈虧最體現(xiàn)當(dāng)時(shí)的實(shí)際水平。

2.3 加速折舊。總的來說,我國(guó)不少企業(yè)的折舊率水平還是比較低的,不能適應(yīng)企業(yè)技術(shù)更新,發(fā)展生產(chǎn)的內(nèi)在要求,為此現(xiàn)行新會(huì)計(jì)制度在強(qiáng)調(diào)采用直線法計(jì)提固定資產(chǎn)折舊的同時(shí),允許企業(yè)采用加速折舊法。其中原因不外乎有以下幾點(diǎn):第一、許多固定資產(chǎn)在使用初期效率高,生產(chǎn)能力大,早期的營(yíng)業(yè)收入大,為做到收入與成本恰當(dāng)配比,就應(yīng)讓這些資產(chǎn)具有最大經(jīng)濟(jì)效用的早期多計(jì)提折舊;第二、因技術(shù)進(jìn)步而生產(chǎn)的無(wú)形損耗,使得固定資產(chǎn)的大部分價(jià)值應(yīng)在短期限內(nèi)收回;第三、是加速折舊因減輕了前幾年的所得稅負(fù)擔(dān),等同是國(guó)家為企業(yè)提供變相的無(wú)息貸款,有利于機(jī)器設(shè)備的更新改造;第四、由于維修費(fèi)會(huì)隨著固定資產(chǎn)使用年數(shù)的增加而增加,在加速折舊法下,每年折舊和維修費(fèi)用的綜合要比采用平均年限法平穩(wěn)。因此,允許一些行業(yè),一些企業(yè)根據(jù)實(shí)際情況,可以在雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法中選定一種方法進(jìn)行加速折舊,是完全必要的,既體現(xiàn)了國(guó)家的出產(chǎn)業(yè)政策,又可以促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。

3 防止過度謹(jǐn)慎

謹(jǐn)慎性原則作為一種原則性規(guī)定,是較為抽象的,并帶有一定的模糊性,因此,對(duì)這一原則的確存在著可能對(duì)它進(jìn)行隨意結(jié)實(shí)和濫用的潛在危險(xiǎn)。例如,有時(shí)可能會(huì)把謹(jǐn)慎性原則理解成“寧可多計(jì)損失,不能預(yù)計(jì)收益”,導(dǎo)致對(duì)應(yīng)當(dāng)入帳的收入不入帳,對(duì)應(yīng)當(dāng)按規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)集體的成本費(fèi)用,故意擴(kuò)大集體的范圍和標(biāo)準(zhǔn)等。對(duì)此,我們應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)這方面的研究,對(duì)過度謹(jǐn)慎加以限制。事實(shí)上,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)部也存在著相互制約的關(guān)系。我們可以參照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則檢查屬于本期的收入和成本費(fèi)用是否已經(jīng)計(jì)入本期;按一貫原則檢查計(jì)入成本費(fèi)用的開支是否遵守了一貫的會(huì)計(jì)處理方法和程序。另外,還應(yīng)在會(huì)計(jì)要素準(zhǔn)則中具體規(guī)定謹(jǐn)慎性原則的處理方法,這樣做,既可按國(guó)際會(huì)計(jì)慣例進(jìn)行會(huì)計(jì)處理,有可防止對(duì)謹(jǐn)慎性原則的曲解的濫用,防止過度謹(jǐn)慎。

不可否認(rèn)的是,謹(jǐn)慎性原則在我國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)上加以應(yīng)用,應(yīng)該說是對(duì)會(huì)計(jì)一般原則的認(rèn)識(shí)和運(yùn)用的一個(gè)突破,也是證明我國(guó)現(xiàn)代會(huì)計(jì)與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例接軌的重要標(biāo)志之一。