淺談內(nèi)部控制的審計(jì)程序

陳丙山

摘要：內(nèi)部控制是指一個(gè)企業(yè)的各級(jí)管理部門(mén)，為了保護(hù)經(jīng)濟(jì)資源的安全、完整，確保經(jīng)濟(jì)信息的正確、可靠，協(xié)調(diào)經(jīng)濟(jì)行為，控制經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，利用單位內(nèi)部因分工而產(chǎn)生的相互制約，相互聯(lián)系的關(guān)系，形成一系列具有控制職能的方法、措施、程序，并予以規(guī)范化、系統(tǒng)化，使之組成一個(gè)嚴(yán)密的，較為完整的體系?？傮w內(nèi)部控制系統(tǒng)包含行政控制、管理控制、信息系統(tǒng)控制、會(huì)計(jì)控制、經(jīng)營(yíng)控制等具體控制系統(tǒng)。下面淺談一下內(nèi)部控制的審計(jì)程序。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制審計(jì)程序

1 確定被審計(jì)單位內(nèi)部控制的標(biāo)準(zhǔn)模式

內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)在實(shí)施審計(jì)前通過(guò)調(diào)查研究把企業(yè)有關(guān)的規(guī)范性文件匯集起來(lái)，并結(jié)合企業(yè)規(guī)模和企業(yè)特點(diǎn)構(gòu)建內(nèi)部控制系統(tǒng)的一個(gè)標(biāo)準(zhǔn)模式。這些標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)以國(guó)家和主管部門(mén)制定頒發(fā)的有關(guān)方針、政策、規(guī)章制度和標(biāo)準(zhǔn)手冊(cè)等規(guī)范性文件為依據(jù)。內(nèi)部審計(jì)人員可以根據(jù)標(biāo)準(zhǔn)模式對(duì)被審計(jì)單位的內(nèi)部控制是否健全，是否有效做出判斷。

2 檢查被審計(jì)單位內(nèi)部控制的現(xiàn)狀

檢查被審計(jì)單位內(nèi)部控制現(xiàn)狀可以通過(guò)以下四種審計(jì)方法：

2.1 查閱與審計(jì)有關(guān)的資料 查閱的資料應(yīng)包括：被審計(jì)單位的方針、政策和職責(zé)、權(quán)限的書(shū)面文件；組織機(jī)構(gòu)圖和部門(mén)機(jī)構(gòu)圖及重要崗位及其工作標(biāo)準(zhǔn)的說(shuō)明文件；目標(biāo)管理和經(jīng)營(yíng)兩重責(zé)任制的說(shuō)明文件；內(nèi)部控制系統(tǒng)的作業(yè)流程及標(biāo)準(zhǔn)操作規(guī)程等。

2.2 實(shí)地觀察被審計(jì)單位 對(duì)被審計(jì)單位生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程、各類工作的業(yè)務(wù)處理過(guò)程或作業(yè)現(xiàn)場(chǎng)進(jìn)行實(shí)地觀察，以了解被審計(jì)單位是如何為實(shí)現(xiàn)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)而工作的。在實(shí)地觀察過(guò)程中，審計(jì)人員既要注意看，也要認(rèn)真聽(tīng)，還應(yīng)該運(yùn)用分析判斷以挖掘那些未曾被考慮而又需要進(jìn)行觀察的事物，時(shí)刻注意那些不正常、不經(jīng)濟(jì)、低效率或任何可能存在問(wèn)題的跡象。

2.3 詢問(wèn)管理當(dāng)局 審計(jì)人員應(yīng)該了解管理人員所關(guān)心的問(wèn)題，對(duì)實(shí)際工作中存在問(wèn)題的看法、及本次審計(jì)工作所持的態(tài)度和要求審計(jì)人員提供的幫助；同時(shí)還應(yīng)就有關(guān)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)，計(jì)劃管理、管理控制、生產(chǎn)技術(shù)，經(jīng)營(yíng)方針等方面的問(wèn)題廣泛地交流意見(jiàn)。以便進(jìn)一步了解計(jì)劃、控制系統(tǒng)、經(jīng)營(yíng)管理狀況等方面的情況，及管理人員已經(jīng)意識(shí)到的問(wèn)題。

2.4 分析性復(fù)核 分析性檢查是審計(jì)師通過(guò)定量的方法了解被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)狀況，可以通過(guò)：本期數(shù)與上期數(shù)相比較；實(shí)際數(shù)與預(yù)算數(shù)、計(jì)劃數(shù)相比較；考察關(guān)聯(lián)帳戶間的相互聯(lián)系；與其他同類部門(mén)比較各項(xiàng)比率、效率和變動(dòng)趨勢(shì)等。如果發(fā)現(xiàn)某期間的數(shù)量性資料所顯示的信息有了較大的變化，則預(yù)示著被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)過(guò)程的某些方面已經(jīng)發(fā)生了重大變化，這種變化可能暗示經(jīng)營(yíng)過(guò)程的某些關(guān)鍵環(huán)節(jié)存在重大風(fēng)險(xiǎn)，從而將其作為審計(jì)的重點(diǎn)。

3 被審計(jì)單位內(nèi)部控制度的描述

通過(guò)檢查被審計(jì)單位內(nèi)部控制的現(xiàn)狀，為了評(píng)價(jià)被審計(jì)單位的內(nèi)部控制制度，必須對(duì)其內(nèi)部控制制度進(jìn)行了解和描述。描述方法通常有三種方法：

3.1 文字表述法 文字表述法是審計(jì)人員對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制制度的健全程度和執(zhí)行情況的文字?jǐn)⑹?。這種文字?jǐn)⑹?，一般是按不同的循環(huán)環(huán)節(jié)，分別寫(xiě)明各個(gè)職務(wù)上所完成的各種工作、辦理業(yè)務(wù)時(shí)所經(jīng)歷的各種手續(xù)等，還應(yīng)闡明各項(xiàng)工作的負(fù)責(zé)人、經(jīng)辦人以及由他們編寫(xiě)和記錄的文件憑證等。

3.2 調(diào)查表法 內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)根據(jù)內(nèi)部控制的基本原則及應(yīng)達(dá)到的目的和要求，把企業(yè)各經(jīng)營(yíng)環(huán)節(jié)的關(guān)鍵控制點(diǎn)及主要問(wèn)題，預(yù)先編制一套標(biāo)準(zhǔn)的調(diào)查表，在調(diào)查表中，為每一個(gè)問(wèn)題分設(shè)“是”、“否”、“不適應(yīng)”和“備注”四欄，要求被審計(jì)單位人員據(jù)實(shí)作出回答，借以查明被審計(jì)單位的實(shí)際情況。

3.3 流程圖法 流程圖是指用特定的符號(hào)和圖形，將內(nèi)部控制中各種業(yè)務(wù)處理程序，以及各種文件或憑證流程，用圖解的形式直觀地表現(xiàn)內(nèi)部控制的實(shí)際情況。

4 評(píng)價(jià)被審計(jì)單位內(nèi)部控制的健全性

通過(guò)管理控制調(diào)查表或文字?jǐn)⑹霰砘蛄鞒虉D與事先確定的標(biāo)準(zhǔn)模式進(jìn)行對(duì)照來(lái)揭示管理控制措施是否已經(jīng)采用，評(píng)價(jià)內(nèi)部控制是否健全，手續(xù)是否嚴(yán)密，核查內(nèi)部控制目標(biāo)是否已達(dá)到。關(guān)鍵控制點(diǎn)是指未加控制就容易產(chǎn)生錯(cuò)弊的業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)。對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制健全性的評(píng)價(jià)，包括一下內(nèi)容：①生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)、管理部門(mén)是否健全?責(zé)、權(quán)、利是否明確不相容職務(wù)?分離分工能否起到應(yīng)有的相互制約作用?②會(huì)計(jì)信息及相關(guān)的經(jīng)濟(jì)信息的報(bào)告制度是否健全?③用來(lái)證明經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的憑證制度是否健全?④企業(yè)的員工是否具備必要的知識(shí)水平和業(yè)務(wù)技能?有無(wú)定期的職務(wù)輪換制度?企業(yè)員工是否經(jīng)常接受必要的培訓(xùn)?⑤對(duì)財(cái)產(chǎn)物資是否建立了定期盤(pán)點(diǎn)制度?對(duì)重要的業(yè)務(wù)活動(dòng)是否建立事先核對(duì)制度?⑥企業(yè)是否建立了嚴(yán)格的經(jīng)濟(jì)責(zé)任制和崗位責(zé)任制?是否嚴(yán)格執(zhí)行了獎(jiǎng)懲制度?⑦企業(yè)是否對(duì)各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)的程序作出明確的規(guī)定?⑧企業(yè)各個(gè)業(yè)務(wù)循環(huán)中的各關(guān)鍵控制點(diǎn)是否設(shè)有控制措施?各項(xiàng)控制措施是否經(jīng)濟(jì)、可行?⑨企業(yè)是否建立了內(nèi)部審計(jì)制度?⑩與上年度的內(nèi)不控制評(píng)價(jià)結(jié)果相比較，是否有較大的改進(jìn)?上年度指出的控制弱點(diǎn)是否已經(jīng)加強(qiáng)?

針對(duì)上述十個(gè)方面進(jìn)行評(píng)審后，內(nèi)部審計(jì)人員按不同內(nèi)容加以歸類、匯集，并登記在內(nèi)部控制系統(tǒng)缺陷登記表中，據(jù)以對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制的健全性作出合理的判斷。對(duì)存在控制弱點(diǎn)、控制作用不明顯、根本沒(méi)有控制作用方面，決定如何追加審計(jì)程序。

5 評(píng)價(jià)被審計(jì)單位內(nèi)部控制的有效性

審計(jì)人員根據(jù)被審計(jì)單位內(nèi)部控制健全性的評(píng)價(jià)結(jié)果，對(duì)有關(guān)內(nèi)部控制的執(zhí)行情況進(jìn)行詳細(xì)檢查，判斷已建立的內(nèi)部控制是否得到認(rèn)真的貫徹執(zhí)行，能否有效地保證各項(xiàng)控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，所謂有效性是一種定性的統(tǒng)計(jì)抽樣檢查，可以根據(jù)不同的業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)決定抽樣數(shù)量，哪個(gè)環(huán)節(jié)所執(zhí)行的業(yè)務(wù)次數(shù)越多，所涉及的范圍越大，則需要抽取的數(shù)量也應(yīng)越多。有效性測(cè)試可以通過(guò)符合性測(cè)試和實(shí)質(zhì)測(cè)試來(lái)進(jìn)行。

5.1 符合性測(cè)試 一般采用統(tǒng)計(jì)抽樣法。對(duì)抽出的樣本進(jìn)行審核時(shí)，可采用如下三種方法：①檢查證據(jù)法：審計(jì)人員檢查與業(yè)務(wù)有關(guān)的憑證、賬簿和報(bào)表等資料是否按內(nèi)部控制的規(guī)定認(rèn)真執(zhí)行。②驗(yàn)證法：審計(jì)人員按照被審計(jì)單位內(nèi)部控制的規(guī)定，對(duì)有關(guān)業(yè)務(wù)重新做一遍，以查明有關(guān)人員是否遵循了內(nèi)部控制的規(guī)定。③實(shí)地觀察法：審計(jì)人員在不通知有關(guān)人員的情況下，到現(xiàn)場(chǎng)實(shí)際觀察工作人員是否按制度的規(guī)定進(jìn)行業(yè)務(wù)處理。

進(jìn)行符合性測(cè)試的對(duì)象，一般有下列幾方面：①貨幣資金和財(cái)產(chǎn)物資的控制情況。②采購(gòu)和銷售業(yè)務(wù)的控制情況。③費(fèi)用和成本的控制情況。④往來(lái)款項(xiàng)的控制情況。⑤日常會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的控制情況。

通過(guò)對(duì)內(nèi)部控制的符合性測(cè)試，評(píng)價(jià)被審計(jì)單位的內(nèi)部控制的貫徹執(zhí)行情況，確定進(jìn)一步開(kāi)展審計(jì)工作的范圍和規(guī)模。

5.2 內(nèi)部控制的實(shí)質(zhì)性測(cè)試 在對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行符合性測(cè)試的基礎(chǔ)上，進(jìn)一步對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行實(shí)質(zhì)性測(cè)試。實(shí)質(zhì)性測(cè)試主要是對(duì)被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)信息及有關(guān)的經(jīng)濟(jì)信息的真實(shí)性、正確性作出進(jìn)一步審核，將審核的結(jié)果作為審計(jì)證據(jù)，并據(jù)以作出有關(guān)的審計(jì)結(jié)論。可以通過(guò)實(shí)物盤(pán)點(diǎn)、向第三者詢問(wèn)、復(fù)核等方法，通過(guò)測(cè)試結(jié)果，判斷被審計(jì)單位內(nèi)部控制的作用和存在的問(wèn)題，并提出改進(jìn)的意見(jiàn)和建議。

6 綜合評(píng)價(jià)被審計(jì)單位的內(nèi)部控制

通過(guò)對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制健全性和有效性測(cè)試，將大量的零散資料加以匯集整理，充分揭示其內(nèi)部控制缺陷、內(nèi)部控制的薄弱環(huán)節(jié)及對(duì)整個(gè)內(nèi)部控制的影響，最后依據(jù)各項(xiàng)判斷結(jié)果，通過(guò)全面分析對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制系統(tǒng)能否保證企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)信息的可靠性、準(zhǔn)確性和完整性；促進(jìn)企業(yè)的方針、正常得到完整的執(zhí)行，遵守適用的法律和規(guī)章條例，考核工作質(zhì)量和工作業(yè)績(jī)；保護(hù)企業(yè)資產(chǎn)的安全與完整，防止浪費(fèi)和盜竊；保證企業(yè)的各種資源得到經(jīng)濟(jì)、有效的使用，防止無(wú)效率和低效率使用資源；保證經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)核算結(jié)果的真實(shí)性，以及核算方法的公允性和一貫性；防止各種不良后果的產(chǎn)生，保證能夠及時(shí)發(fā)現(xiàn)和糾正出現(xiàn)的不良后果；保證企業(yè)完成所制定的經(jīng)營(yíng)或項(xiàng)目的任務(wù)和目標(biāo)作出綜合評(píng)價(jià)。