高校建設(shè)工程委托審計招標(biāo)存在的問題及對策

周　原

摘要：委托審計是一種專業(yè)服務(wù)，建設(shè)工程委托審計招標(biāo)，既有委托審計交由市場競爭選擇等招標(biāo)所具有的優(yōu)點，也存在服務(wù)招標(biāo)先天不足的問題。針對審計中存在的問題，運用非對稱信息理論和經(jīng)濟(jì)博弈論進(jìn)行了分析，并結(jié)合高校建設(shè)工程審計的特點，提出了設(shè)置適當(dāng)?shù)摹皟r格”權(quán)重，制訂科學(xué)與合理的評標(biāo)辦法，建立質(zhì)量控制體系等對策。

關(guān)鍵詞：建設(shè)工程；委托審計；招標(biāo)；權(quán)重

中圖分類號：F239.66；F239.6文獻(xiàn)標(biāo)識碼：ADOI：10.3963/j.issn.1671—6477.2009.04.009

隨著高等教育事業(yè)的發(fā)展，高校建設(shè)規(guī)模不斷擴(kuò)大，相應(yīng)的建設(shè)工程審計工作量也越來越大。目前高校內(nèi)部審計力量難以滿足建設(shè)工程審計工作的需要，解決的辦法之一是借助社會的力量——委托有資質(zhì)的工程造價咨詢單位審計。為了有效地?fù)駜?yōu)選擇受托審計單位，一些高校采用了委托審計招標(biāo)。委托審計是一種專業(yè)服務(wù)，具有其特有性質(zhì)，建設(shè)工程委托審計招標(biāo)是近年才出現(xiàn)的新生事物，對其進(jìn)行研究探討是很有必要的。筆者結(jié)合工作實踐，對建設(shè)工程委托審計招標(biāo)的優(yōu)點及存在的問題進(jìn)行了分析，并提出了解決問題的對策。

一、建設(shè)工程委托審計招標(biāo)的優(yōu)點

(一)建設(shè)工程委托審計的內(nèi)涵

Wallace認(rèn)為自愿以及強(qiáng)制的審計服務(wù)需求原因有三種：代理需求、信息需求和保險需求。代理需求認(rèn)為審計可以減小由于代理人自利行為產(chǎn)生的代理成本；信息需求與代理需求相近，也認(rèn)為審計需求起源于信息不對稱；保險需求認(rèn)為審計服務(wù)可以通過注冊會計師賠付責(zé)任的確立補(bǔ)償投資者和債權(quán)人的損失。建設(shè)工程委托審計是現(xiàn)代審計發(fā)展衍生的新領(lǐng)域，它具有上述審計服務(wù)的所有需求。

委托審計是社會審計組織接受委托人或被審計單位的委托進(jìn)行的審計行為。在我國，國家審計機(jī)關(guān)或內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)根據(jù)工作需要，可以將審計項目委托給社會審計組織進(jìn)行審計。在這種情況下，受托進(jìn)行審計的社會審計組織所代表的是國家審計機(jī)關(guān)或內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)，它須與國家審計機(jī)關(guān)或內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)所派出的審計小組一樣，按照法律、法規(guī)的要求開展審計工作，提出審計報告，并對委托的審計機(jī)關(guān)、審計機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)。

要使委托審計達(dá)到委托人期望的審計綜合效果，受托人的選擇是關(guān)鍵。高校建設(shè)工程委托審計采用招投標(biāo)的方式，是擇優(yōu)選擇受托人的較好做法。

(二)建設(shè)工程委托審計招標(biāo)的優(yōu)點

自我國《中華人民共和國招標(biāo)投標(biāo)法》和《中華人民共和國政府采購法》頒布施行以來，招標(biāo)投標(biāo)活動在我國各行各業(yè)廣泛開展。招標(biāo)投標(biāo)活動作為一種有效的選擇交易對象的市場行為，具有以下優(yōu)點：

1.競爭性。從采購者角度看，招標(biāo)豐富了其可選擇的對象范圍，在該市場上引入了最大程度的競爭。從供應(yīng)者(服務(wù)提供者)的角度看，這為其產(chǎn)品向不同地區(qū)、不同行業(yè)的拓展提供了可能。

2.公正性。招標(biāo)方式在信息的發(fā)布，開標(biāo)的程序，評標(biāo)的標(biāo)準(zhǔn)及程序，中標(biāo)的結(jié)果等各個方面均需公開，置于社會公眾監(jiān)督之下，因而具有更高的公開性與公正性。

3.公平性。招標(biāo)投標(biāo)程序與條件由招標(biāo)機(jī)構(gòu)事先設(shè)定并公開發(fā)布，對招標(biāo)投標(biāo)雙方均具有約束效力，不可隨意更改，在招投標(biāo)活動中，當(dāng)事人需要嚴(yán)格遵守既定的規(guī)則與程序。

4.經(jīng)濟(jì)高效性。招標(biāo)信息采用現(xiàn)代化傳播手段，節(jié)約了采購商與供應(yīng)商(服務(wù)提供商)的尋找成本，招標(biāo)程序規(guī)范流程化節(jié)約了談判成本，招標(biāo)投標(biāo)活動的高度競爭性為采購商以最低的價格獲取最滿意的商品與服務(wù)提供了可能。

建設(shè)工程委托審計招標(biāo)與直接委托相比，除了具有上述招標(biāo)投標(biāo)活動的一般優(yōu)點以外，還具有下列特點及作用：第一，符合對建筑行業(yè)相關(guān)行為采用招投標(biāo)方式的要求?！吨腥A人民共和國招標(biāo)投標(biāo)法》及其相關(guān)法規(guī)規(guī)定，建設(shè)金額達(dá)到一定時，勘測、設(shè)計、施工、監(jiān)理單位的選擇必須通過招標(biāo)確定。雖然法規(guī)沒有規(guī)定建設(shè)工程委托審計必須招標(biāo)，但它作為建筑工程相關(guān)行為，對其實施單位的確定采取招標(biāo)方式，符合國家對于建筑工程領(lǐng)域規(guī)范的要求。第二，符合獨立性審計原則的需要。獨立性是審計業(yè)務(wù)的靈魂。受托進(jìn)行審計的工程造價咨詢單位，通過規(guī)范的形式及程序代表內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)行使其職能，其市場準(zhǔn)入并非只是決定于單一的內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)，而是通過競爭由評標(biāo)委員決定，排除或減少了委托人的干擾；另外，被審計方可能在某一高校承接過多個項目或是高校內(nèi)部的施工隊伍，委托審計減少了外部的干擾。因此，受托工程造價咨詢單位更能公正獨立地完成審計任務(wù)。第三，擴(kuò)大了選擇受托審計單位的范圍。建設(shè)工程委托審計是最近幾年才發(fā)展的審計行為，內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)對工程造價咨詢單位資料積累相對較少。建設(shè)工程委托審計招標(biāo)通常在網(wǎng)絡(luò)或報刊上發(fā)布招標(biāo)公告，讓更多的符合條件的工程造價咨詢單位主動接觸委托單位，從而有利于委托單位廣泛選擇優(yōu)秀的受托單位。

二、建設(shè)工程委托審計招標(biāo)中存在的問題

(一)服務(wù)招標(biāo)的先天不足

按照菲利普·科特勒的定義，服務(wù)是一方給他方提供的任何活動或利益。服務(wù)是無形的，不導(dǎo)致任何所有權(quán)轉(zhuǎn)移，也不一定要附屬于某種實質(zhì)性產(chǎn)品。由于服務(wù)的特有性質(zhì)，使服務(wù)招標(biāo)存在下列不足：一是服務(wù)質(zhì)量難以量化。服務(wù)質(zhì)量的界定受眾多人為的、心理的、社會的因素影響，其不確定性非常之高。對于有形商品招標(biāo)，如建筑等，可事前了解所提供產(chǎn)品的質(zhì)量，而服務(wù)招標(biāo)的資格預(yù)審將更加困難。二是服務(wù)水平差異性大。不同人，或同一人在不同時間、不同地點提供的服務(wù)通?？偞嬖诓顒e。服務(wù)提供者如注冊造價師受個人的情緒、意外情況等影響往往不能完全提供同一標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)范化服務(wù)。這就加大了服務(wù)評標(biāo)中技術(shù)標(biāo)設(shè)置的難度。

(二)建設(shè)工程委托審計招標(biāo)存在的問題

建設(shè)工程委托審計招標(biāo)成功的關(guān)鍵在于是否選擇到相對最優(yōu)的工程造價咨詢單位，以及能否通過招標(biāo)程序和合同簽訂控制中標(biāo)的工程造價咨詢單位實現(xiàn)其投標(biāo)承諾。委托審計是一種專業(yè)服務(wù)，建設(shè)工程委托審計招標(biāo)除帶有服務(wù)招標(biāo)的先天不足外，還存在下列問題：首先，高水平審計質(zhì)量往往需要高價格。一方面，造價咨詢單位提供審計服務(wù)，審計服務(wù)需要專業(yè)工程審計人員，如造價工程師、造價員。審計人員的技術(shù)水平越高相應(yīng)的報酬也要求越高；另一方面，投標(biāo)的造價咨詢單位報價必然會考慮其資質(zhì)等級及其聲譽(yù)。按照DeAngelo(1981)的觀點，越是聲譽(yù)好的公司，若發(fā)生審計失敗，其所支付的代價也更大。從審計服務(wù)所起的保險作用來看，按照深口袋理論，聲譽(yù)越高的造價咨詢單位發(fā)生審計失敗后更容易被起訴，故基于對自身資質(zhì)等級和聲譽(yù)的重視。資質(zhì)等級高及聲譽(yù)好的造價咨詢單位所要求的審計程序更多，審計成本也會更高，價格就越高。其次，審計需求多樣化使評標(biāo)困難。審計委托作為專業(yè)的服務(wù)委托，其委托方的需求偏好往往多樣，如審

減率、審計時間、造價建議等。上述諸多因素對審計工作均很重要，而且各因素之間存在對立關(guān)系。建設(shè)工程審計在諸多問題上往往會由于個體理解的不同存在差異。如單純追求審計時間必然影響審計質(zhì)量，也不能片面強(qiáng)調(diào)審計質(zhì)量忽略審計時間。各異的審計需求導(dǎo)致審計評標(biāo)困難。再次，審計專業(yè)性使中標(biāo)的工程造價咨詢單位審計質(zhì)量無法界定。審計服務(wù)作為專業(yè)服務(wù)，驗證中標(biāo)的工程造價咨詢單位審計質(zhì)量也需要專業(yè)審計人員、專門時間以及被審計單位的配合。委托單位通常不具備專業(yè)力量，也沒有專門時間，被審計的建設(shè)工程施工單位也不會積極配合委托單位的二次審計。建設(shè)工程審減率也會因為報送決算的施工單位預(yù)期不同，決算水平不同，甚至同一決算編制人員對于工程過程了解不同等因素差別明顯。因此審計質(zhì)量很難得到有效的評判。

三、建設(shè)工程委托審計招標(biāo)的對策

委托審計作為專業(yè)服務(wù)使用招標(biāo)機(jī)制存在先天性不足，但是委托審計招標(biāo)的優(yōu)越性十分明顯。筆者針對建設(shè)工程委托審計招標(biāo)存在的問題，提出如下對策。

(一)設(shè)置適當(dāng)?shù)摹皟r格”權(quán)重

在招標(biāo)投標(biāo)中，投標(biāo)報價是一個可以量化且人們偏好追求的指標(biāo)。在建設(shè)工程的招標(biāo)投標(biāo)中，“價格”權(quán)重對中標(biāo)起著決定的作用。但委托審計是一種專業(yè)服務(wù)，委托審計招標(biāo)不應(yīng)只追求“價格”，更應(yīng)看重質(zhì)量。

按經(jīng)濟(jì)學(xué)的非對稱信息理論，在委托審計招標(biāo)投標(biāo)中，存在著信息分布的雙向(兩類)非對稱的情況。第一類非對稱信息是，受托審計單位更了解社會上的同類單位、工程建設(shè)的材料價格和各類取費，亦即更了解市場；審計業(yè)務(wù)有嚴(yán)格的法律、法規(guī)和制度標(biāo)準(zhǔn)，審計產(chǎn)品的知識含量和技術(shù)含量很高，其最終產(chǎn)品一般是審計報告，審計師必然要比審計委托單位更加清楚生產(chǎn)過程中的成本和質(zhì)量。因此，受托審計單位在市場、服務(wù)成本和服務(wù)質(zhì)量等方面占有信息優(yōu)勢。第二類非對稱信息是，委托審計單位掌握著工程建設(shè)中的有關(guān)信息、審計成本和審計質(zhì)量的期望值，而受托審計單位無法完全了解工程建設(shè)中和委托審計單位內(nèi)部的真實情況，只能依據(jù)以往的經(jīng)驗估算出投標(biāo)報價。雖然存在著信息分布的雙向非對稱，但當(dāng)建設(shè)工程委托審計采用招標(biāo)交易時，就會出現(xiàn)下述兩種情況。其一是，通過招標(biāo)投標(biāo)把資源配置權(quán)交由市場完成，借助競爭機(jī)制，迫使受托人披露私人信息，減少了第一類信息非對稱。其二是，第二類非對稱信息導(dǎo)致事務(wù)所在投標(biāo)報價時具有一定的盲目性，加之參與投標(biāo)人并不知道其他投標(biāo)人的報價，為了中標(biāo)，就會貼近自己估算的審計成本報價，從而擴(kuò)大了第二類非對稱信息。

按經(jīng)濟(jì)博弈論觀點來看，審計招投標(biāo)是一種典型的不完全信息靜態(tài)博弈模式，投標(biāo)人之間的投標(biāo)信息是阻隔的，參與投標(biāo)人并不知道其他投標(biāo)人的報價，只能根據(jù)其對招標(biāo)項目的評價和對其他投標(biāo)人的評價來選擇自己的報價。加之，一方面，投標(biāo)失敗后投標(biāo)人的投標(biāo)成本不可收回，參與投標(biāo)還意味著要冒犧牲資源的風(fēng)險，競標(biāo)過程的成本效應(yīng)加劇了降價競爭。另一方面，我國工程造價咨詢單位眾多，審計服務(wù)供過于求，催化了市場競爭。

綜上所述，在建設(shè)工程審計招投標(biāo)中，若只追求“價格”，將會導(dǎo)致無序的惡性競爭。審計服務(wù)是知識含量和技術(shù)含量很高的專業(yè)服務(wù)，一般來說，服務(wù)質(zhì)量與服務(wù)成本成正比。只追求“價格”的惡性競爭，極可能使低劣的工程造價咨詢單位中標(biāo)，生產(chǎn)出劣質(zhì)的服務(wù)產(chǎn)品。即使是優(yōu)秀的工程造價咨詢單位中標(biāo)，在服務(wù)過程中他們不可能不考慮服務(wù)成本，也很難保證服務(wù)質(zhì)量。因此，建設(shè)工程審計招標(biāo)的評標(biāo)辦法必須合理、科學(xué)，應(yīng)該設(shè)置適當(dāng)?shù)摹皟r格”權(quán)重。

(二)制訂科學(xué)、合理的評標(biāo)辦法

目前，國內(nèi)外采用較多的評標(biāo)方法有最低標(biāo)價法、接近標(biāo)底法、專家評議法和綜合評估法。前兩種評標(biāo)方法都過多地強(qiáng)調(diào)了“價格”的權(quán)重，按照前面的分析和審計業(yè)務(wù)的性質(zhì)，不宜采用。專家評議法，是由評標(biāo)委員會根據(jù)事先擬定的評審內(nèi)容，對各標(biāo)書共同進(jìn)行認(rèn)真分析比較后，以協(xié)商或投票的方式選擇候選中標(biāo)單位，其結(jié)果易受權(quán)威人士影響，外界容易質(zhì)疑。綜合評估法，是由評標(biāo)委員會根據(jù)招標(biāo)文件和事先擬定的評審體系，按評審體系規(guī)定的評審內(nèi)容及其權(quán)重，對各標(biāo)書需評審的要素進(jìn)行量化打分，以綜合分的高低確定候選中標(biāo)單位。筆者認(rèn)為，綜合評估法比較適合于委托審計招投標(biāo)的評標(biāo)。

采用綜合評估法，關(guān)鍵是要有一個科學(xué)、合理的評審體系。我國財政部于2006年2月頒布了《委托會計師事務(wù)所審計招標(biāo)規(guī)范》，其中對評審內(nèi)容及其權(quán)重提出了參考意見。見表1。

表1可以供建設(shè)工程委托審計招標(biāo)參考。但高校建設(shè)工程審計有其自身的特點，應(yīng)根據(jù)具體項目的需求，對評審內(nèi)容進(jìn)行擴(kuò)充或細(xì)化，對權(quán)重進(jìn)行斟酌。如，高校中實行國庫集中支付的項目時限很強(qiáng)，到了項目截止時間仍然無法出具項目審計報告則該項目經(jīng)費會被撤銷，對這類項目其審計時間應(yīng)作為評審指標(biāo)；建設(shè)工程審計有跟著審計和竣工結(jié)算審計，而跟著審計對“工作方案”、“人員配備”要求更高，應(yīng)依項目需要將相應(yīng)內(nèi)容細(xì)化，并給予適當(dāng)權(quán)重。綜合評估法計算標(biāo)書得分的方法，是采用加權(quán)綜合計算法。最簡單的計算方法是，可設(shè)評審內(nèi)容為A_i，對應(yīng)每一個A_i有一個權(quán)重K_i，經(jīng)評審量化后對每項A_i得出一個百分制的分值Q_i，則

各標(biāo)書的總分Q=∑(Q_i×K_i)(1)

但是，其一，在設(shè)置了適當(dāng)“價格”權(quán)重的前提下，應(yīng)該考慮委托成本；其二，在招投標(biāo)的實踐中，一般要對投標(biāo)人資格進(jìn)行預(yù)審，資格預(yù)審主要是審查投標(biāo)人的資質(zhì)、信譽(yù)和業(yè)績，以剔除那些明顯低劣的潛在投標(biāo)人；其三，要防止相同水平的投標(biāo)人之間在報價上的惡性競爭，以保證招標(biāo)后項目的順利進(jìn)行和最終審計質(zhì)量。因此，對評審內(nèi)容“報價”分值的計算應(yīng)采用更科學(xué)的方法。首先確定評標(biāo)基數(shù)R_z，P_z為有效投標(biāo)報價中去掉最高和最低報價后的算術(shù)平均值(若有效投標(biāo)報價少于五家則以所有投標(biāo)報價計算為宜)，各投標(biāo)人的報價(P)每低于或高于評標(biāo)基數(shù)(P_z)1％則扣K_z分，K_z取值為1≤K_z≤2為宜，扣完所占分值為止。則各標(biāo)書“報價”得分：

(Q_p)=K_p×100-(|P_z-P_z|/P_z)100×K_z(2)

式中：K_p為各標(biāo)書“報價”的百分比權(quán)重。則式(1)可改為：

各標(biāo)書的總分Q=Q_p+∑(Q_i-1×K_i-1)(3)

另外，應(yīng)設(shè)立高素質(zhì)的評標(biāo)委員會。評標(biāo)委員會由招標(biāo)人組織，負(fù)責(zé)依據(jù)招標(biāo)文件規(guī)定的評標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)和方法，對所有投標(biāo)文件進(jìn)行評審，向招標(biāo)人推薦中標(biāo)候選人或者直接確定中標(biāo)人口。評標(biāo)委員會應(yīng)由招標(biāo)人中熟悉業(yè)務(wù)的代表，以及有關(guān)技術(shù)、經(jīng)濟(jì)方面的專家組成。評標(biāo)委員會水平的高低直接決定中標(biāo)結(jié)果是否合理。評標(biāo)委員會的素質(zhì)不僅包括業(yè)務(wù)素質(zhì)而且應(yīng)包括道德素質(zhì)?？蓞⒄展こ淌┕ぜ氨O(jiān)理單位招標(biāo)，建立專家?guī)?，將本單位及社會相關(guān)造價方面專家收錄入專家?guī)欤袠?biāo)時隨機(jī)抽取。

(三)建立質(zhì)量控制體系

有效的質(zhì)量控制體系是保證委托審計高質(zhì)量需求的需要，應(yīng)有三方面的約束：行業(yè)主管部門的約束，市場準(zhǔn)人的約束以及高校內(nèi)部審計部門的約束。

1.行業(yè)主管部門的約束。造價咨詢單位的行業(yè)主管部門，要建立檢查監(jiān)督制度，規(guī)范其行為。增加同業(yè)互查的頻率與層次，加強(qiáng)對違法違規(guī)行為的處罰力度，使造價咨詢單位面臨法律風(fēng)險是改進(jìn)其執(zhí)業(yè)行為的必要條件之一。同時，按“激勵的悖論”原理，直接打擊違法違規(guī)行為從長期來看不能有效遏制其發(fā)生，加重處罰其責(zé)任領(lǐng)導(dǎo)，才有可能達(dá)到有效的監(jiān)管目的；因此，國家行政機(jī)構(gòu)也要加強(qiáng)對行業(yè)主管部門的責(zé)任追究。

2.市場準(zhǔn)入的約束。行業(yè)主管部門或行業(yè)協(xié)會組織，定期公布所轄造價咨詢單位的從業(yè)情況，營造出“質(zhì)量是生命、信譽(yù)是效益”的市場氛圍，使低劣的審計服務(wù)單位，面臨聲譽(yù)上的重大損失，失去對審計業(yè)務(wù)的二次博弈權(quán)，受市場處罰。一個良好的審計服務(wù)市場，是最有效的質(zhì)量保證，它的形成需要社會相關(guān)方的共同努力。

3.高校內(nèi)部審計部門的約束。第一，建立復(fù)審制度。在合同中注明懲罰條款，例如，對于被復(fù)審的審減率超過5％，招標(biāo)方可以拒付初審造價咨詢單位審計費，超過10％以上者，除了拒付審計費，解除與該造價咨詢單位的合作外，還應(yīng)賠償由此給招標(biāo)方造成的經(jīng)濟(jì)損失，直至追究其相應(yīng)的依法責(zé)任。第二，建立合作造價咨詢單位檔案。對合作的造價咨詢公司從審減率、審計時間、審計業(yè)務(wù)主要領(lǐng)域、主要審計人員業(yè)績，及道德、誠信有無過失等方面建立檔案，加強(qiáng)對造價咨詢公司的監(jiān)管。第三，采用對比分析法。對比學(xué)校同類項目的審減率，或其他造價咨詢單位對該施工單位在其他工程中的審減率，若果發(fā)現(xiàn)異常，則應(yīng)要求受托審計單位復(fù)審檢查，并做出說明。

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[10]俞薇.政府投資工程招投標(biāo)防腐：基于委托代理視角[J].基建管理優(yōu)化，2006(2):6-10.

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