試析人力資源價值會計在我國知識密集型企業(yè)的適用性

李 莉 陳文山

摘要:人力資源會計是會計學(xué)的一個分支,人力資源價值會計是人力資源會計四大模式之一,文章通過其發(fā)展特點的研究,對重點分析人力資源價值會計在我國知識密集型企業(yè)的適應(yīng)性。

關(guān)鍵詞:經(jīng)濟(jì)學(xué);人力資源價值會計;知識密集型企業(yè)

中圖分類號:F204 文獻(xiàn)標(biāo)識碼:A

文章編號:1674-1145(2009)35-0077-02

人力資源會計在近半個世紀(jì)的研究、發(fā)展過程中,至今已經(jīng)歷了人力資源成本會計和人力資源價值會計兩大模式的演進(jìn),并在對這兩大模式揚棄的基礎(chǔ)上開拓性地形成了勞動者權(quán)益會計模式和以生產(chǎn)者剩余為基礎(chǔ)的人力資源會計四大模式這一最新發(fā)展。

四大模式中人力資源成本會計和人力資源價值會計已形成比較完善的理論體系和并不精確的價值計量,勞動者權(quán)益會計和以生產(chǎn)者剩余為基礎(chǔ)的人力資源會計的理論研究尚需完善。人力資源價值會計在我國企業(yè)中的應(yīng)用尚在探索階段,一門學(xué)科的生命力就在于運用和推廣,本文以知識密集型企業(yè)為例,運用人力資源價值會計的計量方法和理論體系來核算和管理人力資源。

一、人力資源價值會計的含義和計量

(一)人力資源價值會計的含義

人力資源價值會計是把人作為價值的組織資源,而對它的價值進(jìn)行計量和報告的程序。人力資源價值是蘊涵于人體內(nèi)的能帶來經(jīng)濟(jì)利益的潛在勞動能力,人在運用這種勞動能力的過程中可以創(chuàng)造出新的價值。人力資源價值會計考慮到人力資源的能動性,即創(chuàng)利能力,認(rèn)為人力資源會計所報告的不是取得和開發(fā)人力資源所付出的成本,而應(yīng)是人力資源本身具有的價值,即具有一定智能的勞動力資源的價值。根據(jù)其特性,人內(nèi)在的勞動能力的價值只能推測、判斷而無法準(zhǔn)確計量,但它創(chuàng)造的外在的價值卻是可以計量的。對人力資源價值的計量可以以過去創(chuàng)造的價值為計量基礎(chǔ),也可以以將來能創(chuàng)造的價值為計量標(biāo)準(zhǔn)。人力資源價值會計的計量又分為人力資源個體價值的計量方法和人力資源群體價值的計量方法。

(二)人力資源個體價值的計量方法

1.未來工資報酬貼現(xiàn)法。此種方法是巴魯克·列夫和阿巴·施瓦茨在1971年《論人力資源的經(jīng)濟(jì)概念在財務(wù)報告中的應(yīng)用》中提出的。是將企業(yè)職工從現(xiàn)在到退休期滿為止預(yù)計所獲得的個人薪金所得,按一定的折現(xiàn)率折為現(xiàn)值,并分別加總求得人力資源的一種方法。

2.調(diào)整后的未來工資報酬折現(xiàn)法。1964年美國的赫曼森教授提出的,以效率因素作為未來工資報酬額調(diào)整值,以調(diào)整后的未來工資報酬折現(xiàn)值來計算人力資源的價值。

人力資源=未來工資報酬折現(xiàn)價值*效率乘數(shù)

3.未來盈利貼現(xiàn)法。巴魯克·列夫和阿巴·施瓦茨為彌補(bǔ)“未來工資報酬折現(xiàn)法”的缺陷而提出了未來盈利貼現(xiàn)法。這種計量方法在計算職工未來的工資報酬的現(xiàn)值時,考慮了職工提前離職、提升等情況發(fā)生的概率,引入敏感分析的方法。

4.隨機(jī)報酬價值法。1985年弗蘭姆霍爾茨在他的《人力資源會計》一書中隨機(jī)報酬價值法。他認(rèn)為人對于組織的價值在于他能夠提供未來的用途和服務(wù),人對組織提供的服務(wù)量是由人的生產(chǎn)能力、調(diào)動、晉級及作為該組織成員的可能性等因素決定的。這些服務(wù)量取決于該組織內(nèi)目前或未來所擔(dān)任的角色和實際擔(dān)任該角色的可能性,而這種可能性是隨機(jī)的,在這種過程中人所提供的服務(wù)是對組織的報償。

5.調(diào)整后的隨機(jī)報酬價值法。中國的劉仲文教授提出了調(diào)整后的隨機(jī)報酬價值法。他認(rèn)為根據(jù)經(jīng)濟(jì)學(xué)理論,一切生產(chǎn)過程都是由資本資源、自然資源、人力資源三種基本資源組成相互結(jié)合、相互作用的結(jié)果。所以在分析企業(yè)效益時應(yīng)考慮這三種資源的相互作用、以及人力資源在三種資源中所站的比重。

(三)人力資源群體價值的計量方法

1.非購買商譽法。商譽代表企業(yè)高于社會平均水平的盈利能力。商譽來源于企業(yè)人力資源的超額效用。商譽是企業(yè)的超額盈利能力的反應(yīng)。商譽如果得以長期保持則不僅與當(dāng)前的人力資源的超額效用有關(guān),也與以后各期人力資源的超額效用有關(guān),所以可以通過對企業(yè)商譽的計量來確定未來一定時期企業(yè)人力資源的超額盈利能力,并以此作為企業(yè)的人力資源價值。1969年赫曼森教授提出此種方法:他認(rèn)為,企業(yè)過去若干年的累計超過同行業(yè)平均收益的一部分或全部都可看作是人力資源的貢獻(xiàn),這部分超額利潤應(yīng)通過資本化程序確認(rèn)為人力資源的價值。這種方法類似于企業(yè)確認(rèn)非購入商譽價值的方法,因此稱為“非購入商譽法”,該方法的計算步驟為:

第一,根據(jù)本行業(yè)一定時期全部非人力資源資產(chǎn)總額及同期行業(yè)凈收益總額,計算該行業(yè)投資報酬率。

第二,根據(jù)本企業(yè)同期全部非人力資源資產(chǎn)總額及本行業(yè)投資報酬率,計算本企業(yè)該期應(yīng)實現(xiàn)正常凈收益。

第三,根據(jù)本企業(yè)已實現(xiàn)凈收益,計算其與按照行業(yè)投資報酬率計算的本企業(yè)應(yīng)實現(xiàn)正常凈收益的差額,該差額反映企業(yè)的額外收益(可看作“非購入商譽”)。

第四,以本企業(yè)的額外收益除以本行業(yè)投資報酬率,計算結(jié)果是該企業(yè)人力資源價值。

2.經(jīng)濟(jì)價值法。它是弗蘭姆霍爾茨等人于1968年提出的。該方法認(rèn)為人力資源價值在于其能夠提供未來的收益,因此將組織未來各期的收益折現(xiàn),然后按照人力資源投資占全部投資比例,將組織未來收益中人力資源投資獲得的收益部分作為人力資源的價值。其計算公式為

vn=(Rt/)*H

二、人力資源價值會計在我國知識密集型企業(yè)的適用性

鑒于人力資源價值會計已形成比較完善的理論體系,價值計量模型雖操作性上有欠,但可輔助于非貨幣計量手段,從管理會計的角度進(jìn)行人力資源的核算和分析。

其一,人力資源價值會計日趨完善的理論研究為在企業(yè)中的實際應(yīng)用奠定了堅實的理論基礎(chǔ)。

我國知識密集型企業(yè)的特點各異,在不同的知識密集型企業(yè)中可采用不同的量化方法。人力資產(chǎn)區(qū)別于其他資產(chǎn)的一個顯著特征是,人力資產(chǎn)在使用過程中不僅創(chuàng)造價值,而且自身也發(fā)生價值增值。例如人力資源的價值評估在高科技企業(yè)可分兩步進(jìn)行評估。未參加工作前和參加工作后兩種情況進(jìn)行。

以大學(xué)畢業(yè)生為例。

一個大學(xué)畢業(yè)生在沒有參加工作之前,他的人力資源價值構(gòu)成主要包括:家庭投入+學(xué)生個人投入+國家投入+社會投入+大學(xué)讀書時期而放棄收入的機(jī)會成本。再以一定的折現(xiàn)率折成現(xiàn)值。

參加工作以后,應(yīng)包含企業(yè)人力資產(chǎn)明細(xì)賬上對應(yīng)的價值和人力資源每年新創(chuàng)造的價值中屬于人力資產(chǎn)分?jǐn)偟牟糠帧Ｈ肆Y源價值C=C0+△C=C0+△C1+△C2+△C3+……+△Cn

C0 可直接從人力資源明細(xì)賬上的數(shù)據(jù)取得。

資產(chǎn)利潤率=凈利潤/總資產(chǎn)=凈利潤/(人力資產(chǎn)+物質(zhì)資產(chǎn))

人力資產(chǎn)創(chuàng)造的利潤=人力資產(chǎn)占總資產(chǎn)的比重*資產(chǎn)利潤率

新創(chuàng)造的利潤P0 =人力資產(chǎn)創(chuàng)造的利潤/總?cè)珨?shù)

各年第i級次人員新創(chuàng)造的價值

△C=K1*P0

再以一定的折現(xiàn)率折現(xiàn)n年后人力資源價值。

其二,2007年次貸危機(jī)的爆發(fā),世界經(jīng)濟(jì)整體布局發(fā)生了較大調(diào)整。我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展總量已步入世界前列,高科技、航天技術(shù)等正以前所未有的速度向前發(fā)展。國家對高科技產(chǎn)業(yè)的支持和扶持力度不斷加大,各種優(yōu)惠政策使得人力資本密集型行業(yè)不斷擴(kuò)大,種種有利條件均為人力資源價值會計的應(yīng)用提供了良好的鋪墊。去年1月1日起,我國開始正式實施新的企業(yè)所得稅法。這部法律規(guī)定,企業(yè)所得稅的稅率為25%。為鼓勵高新技術(shù)企業(yè)的發(fā)展,這部法律同時規(guī)定,如果屬于“國家需要重點扶持的高新技術(shù)企業(yè)”,則減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。

高新技術(shù)企業(yè)除了享受15%的企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策以外,還可以享受研發(fā)費用150%稅前抵扣、人才引進(jìn)落戶、用地契稅優(yōu)惠等國家和地方政策。同時,按照現(xiàn)有的評價體系,高新技術(shù)企業(yè)參加國家一些大型招投標(biāo)項目、火炬計劃等,在評審過程中還會獲得加分優(yōu)勢。

其三,人力資源會計最基本的假設(shè)是人力資本可以用貨幣計量,因此完善的專業(yè)化人才市場是人力資源會計應(yīng)用的市場基礎(chǔ)。只有人力資本作為商品自由交換,人才自由流動,企業(yè)才可自由、方便地獲取所需人力資本,從而形成合理的人力資本價格體系。我國目前人力資源市場發(fā)展已基本成型,形成全國統(tǒng)一的人力資源開發(fā)網(wǎng)絡(luò),整個人才市場正在朝著戰(zhàn)略性、系統(tǒng)化的方向發(fā)展。網(wǎng)上招聘系統(tǒng)、遠(yuǎn)程網(wǎng)絡(luò)培訓(xùn)系統(tǒng)、人力資源管理信息系統(tǒng)、人事政策自助服務(wù)系統(tǒng)等不斷地建立與完善,使人力資源管理的效率得到不斷提高,為人力資源管理者將更多的精力集中到對企業(yè)價值貢獻(xiàn)更大的管理活動中創(chuàng)造了條件。

其四,2007年新會計準(zhǔn)則的出臺,與國際會計準(zhǔn)則基本接軌,以公允價值為傾向的計價基礎(chǔ)更有利于人力資源價值會計的計量。隨著經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展,財務(wù)會計確認(rèn)范圍的擴(kuò)大,歷史成本模式已無法客觀、公允地反映出被計量對象的價值。以價值為基礎(chǔ)的公允價值會計更符合邏輯性;它能給投資者和使用者更有意義的信息。人力資源會計采用公允價值計量能比歷史成本法獲得更具相關(guān)性,更有助于信息使用者決策的信息。隨著經(jīng)濟(jì)全球化市場競爭日趨激烈,風(fēng)險和不確定性的加大,無形資產(chǎn)、金融資產(chǎn)、衍生金融工具等資產(chǎn)的出現(xiàn),必然會為公允價值尤其是現(xiàn)值的運用,提供更加廣泛的空間。

其五,人力資源管理領(lǐng)域的全球化,有利于中國人力資源市場的發(fā)展。且人力資源的社會保障法律環(huán)境也在不斷完善,這也為人力資源價值會計的使用提供了良好的保證。

全球經(jīng)濟(jì)市場化使人才市場的聯(lián)系越來越緊密,大型企業(yè)的強(qiáng)強(qiáng)聯(lián)合成為了世界經(jīng)濟(jì)的主宰性力量,同時也使戰(zhàn)略聯(lián)盟、虛擬型組織成為新的重要組織形式。中國的人力資源管理也從封閉走向開放,國際人力資源管理的全新理念成為人力資源管理的新領(lǐng)域。從而也帶動我國人力資源價值會計在知識密集型企業(yè)的試點應(yīng)用。

我國人力資源和社會保障體系不斷規(guī)范化,形成以勞動法為基礎(chǔ)、以就業(yè)促進(jìn)法為主干、以殘疾人就業(yè)條例和失業(yè)保險條例等法律法規(guī)為配套的促進(jìn)就業(yè)法律體系,切實保障了勞動者就業(yè)的基本權(quán)益;初步形成以勞動法、職業(yè)教育法、民辦教育促進(jìn)法、就業(yè)促進(jìn)法為基本法律,由工人考核條例、企業(yè)職工培訓(xùn)規(guī)定、職業(yè)技能鑒定規(guī)定、招用技術(shù)工種從業(yè)人員規(guī)定等有關(guān)法規(guī)、規(guī)章相配套的職業(yè)能力建設(shè)法規(guī)政策體系框架,為人力資源會計的實施提供了法律上的保障。

其六,ERP系統(tǒng)在企業(yè)中的普遍應(yīng)用,也為人力資源價值會計提供了多視角的數(shù)字并為其奠定了較好的計量基礎(chǔ)。其采用了計算機(jī)最新的主流技術(shù)和體系結(jié)構(gòu):B/S、INTERNET體系結(jié)構(gòu),WINDOWS界面。在能通信的地方都可以方便地接入到系統(tǒng)中來。從而,便于人力資源價值會計在知識密集型企業(yè)的應(yīng)用。

其七,我國企業(yè)人力資源價值會計推廣展望。我國人力資源價值會計試點工作的開展選擇了深圳華為公司,與其內(nèi)部環(huán)境密不可分。華為在全球設(shè)立了包括印度、美國、瑞典、俄羅斯以及中國的北京、上海、南京等多個研究所,35000名員工中的48%從事研發(fā)工作,截至2005年年底已累計申請專利超過11000件,已連續(xù)數(shù)年成為中國申請專利最多的單位。碩士、博士數(shù)以千計,是國內(nèi)人才最為豪華的高科技企業(yè)。企業(yè)中強(qiáng)調(diào)人力資本不斷增值的目標(biāo)優(yōu)先于財務(wù)資本增值的目標(biāo),華為建立了一個用來全面反映知識轉(zhuǎn)化為資本過程的管理信息系統(tǒng)。引入了人力資本會計,在知識資本轉(zhuǎn)化為財務(wù)資本階段對購股權(quán)和股本進(jìn)行核算。為了進(jìn)一步擴(kuò)大人力資源價值會計的適用性,我國還應(yīng)根據(jù)實際情況在不同行業(yè)進(jìn)行人力資源價值會計的推廣工作,以便在不斷總結(jié)經(jīng)驗,不斷完善的基礎(chǔ)上,形成人力資源價值會計的普遍實用模式,再配合整體宏觀環(huán)境在企業(yè)中廣泛應(yīng)用,以達(dá)到理想的預(yù)期效果,為企業(yè)管理提供較高層次的信息產(chǎn)品。

作者簡介:李莉(1963- ),女,吉林九臺人,南京人口管理干部學(xué)院副教授,研究方向:財務(wù)管理;陳文山,男,福建人,南京人口管理干部學(xué)院講師,研究方向:經(jīng)濟(jì)學(xué)。