公允價(jià)值計(jì)量屬性之我見(jiàn)

[摘 要] 公允價(jià)值計(jì)量屬性問(wèn)題一直是國(guó)際會(huì)計(jì)前沿的一個(gè)極富挑戰(zhàn)性和重要性的熱、難點(diǎn)問(wèn)題，本文就公允價(jià)值產(chǎn)生的必然性；公允價(jià)值與其他計(jì)量屬性的關(guān)系；公允價(jià)值的引入對(duì)現(xiàn)有會(huì)計(jì)原則的沖擊以及公允價(jià)值實(shí)施的條件等談出了自己的觀點(diǎn)。

[關(guān)鍵詞] 公允價(jià)值 歷史成本 計(jì)量屬性

近幾十年來(lái)，公允價(jià)值問(wèn)題一直是國(guó)際會(huì)計(jì)前沿的一個(gè)極富挑戰(zhàn)性和重要性的熱點(diǎn)、難點(diǎn)問(wèn)題。財(cái)政部新發(fā)布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則的突出特點(diǎn)之一，就是公允價(jià)值的引入。

一、公允價(jià)值計(jì)量是會(huì)計(jì)目標(biāo)發(fā)展的必然

國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)認(rèn)為，公允價(jià)值是指在公平交易中，熟悉情況的當(dāng)事人自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~。

歷史成本計(jì)量屬性已經(jīng)統(tǒng)治會(huì)計(jì)計(jì)量領(lǐng)域百余年，百余年來(lái)，在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中，按歷史成本計(jì)量資產(chǎn)被認(rèn)為是一條重要的基本原則，這是因?yàn)闅v史成本計(jì)量屬性所形成的信息最可靠，最真實(shí)而且是可以稽核的，這種原則下，投資人、債權(quán)人和企業(yè)管理當(dāng)局都是根據(jù)歷史成本計(jì)算的財(cái)務(wù)信息來(lái)做決策的。但是，近年來(lái)，隨著會(huì)計(jì)環(huán)境的轉(zhuǎn)變，現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境復(fù)雜多變，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)最核心的目標(biāo)除提供投資者、債權(quán)人最關(guān)心的投資和信貸能否帶來(lái)現(xiàn)金資源的增加，更應(yīng)該提供有助于他們?cè)u(píng)估來(lái)自企業(yè)的現(xiàn)金流入和流出前景的信息。這客觀上要求財(cái)務(wù)報(bào)表能夠跟蹤反映企業(yè)與其所處社會(huì)、經(jīng)濟(jì)環(huán)境相互作用的情況及結(jié)果，使報(bào)表信息能夠體現(xiàn)物價(jià)變動(dòng)，偶發(fā)事件的影響等的信息。也就是說(shuō)，企業(yè)信息使用各方除需要了解當(dāng)前經(jīng)營(yíng)狀況外，更需要了解企業(yè)經(jīng)濟(jì)前景的信息。歷史成本為計(jì)量基礎(chǔ)的財(cái)務(wù)信息在表達(dá)這方面則顯失不足。這客觀上要求會(huì)計(jì)必須改革其計(jì)量體系。而公允價(jià)值計(jì)量則能夠彌補(bǔ)這種不足。

二、公允價(jià)值與其他計(jì)量單位的關(guān)系

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》在第9章會(huì)計(jì)計(jì)量第42條依次介紹了歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價(jià)值五種計(jì)量屬性。將公允價(jià)值這種計(jì)量屬性獨(dú)立出來(lái)，并不是割裂公允價(jià)值與其他計(jì)量屬性的關(guān)系，而是為了突出公允價(jià)值這種嶄新計(jì)量屬性的特殊地位，將每一種計(jì)量屬性中符合公允價(jià)值定義和條件的部分統(tǒng)一歸集起來(lái)，合并同類(lèi)項(xiàng)。不僅如此，我國(guó)會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則一方面提高公允價(jià)值計(jì)量屬性的地位，以增強(qiáng)會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性，另一方面取消市價(jià)獨(dú)立計(jì)量屬性的資格以增強(qiáng)信息的可靠性。在市價(jià)作為獨(dú)立計(jì)量屬性的資格取消后，符合公允價(jià)值條件和要求的一部分市價(jià)自動(dòng)歸入公允價(jià)值，另一部分則按歷史成本（或其他計(jì)量屬性）計(jì)量屬性進(jìn)行特定個(gè)體計(jì)量。無(wú)論是把公允價(jià)值從其他計(jì)量屬性中集結(jié)出來(lái)單獨(dú)加以表述還是散見(jiàn)于其他計(jì)量屬性中，公允價(jià)值與其他計(jì)量屬性都有割舍不斷的關(guān)系。

三、公允價(jià)值的引入對(duì)現(xiàn)有會(huì)計(jì)原則的沖擊

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》第二章第12條論述客觀性原則時(shí)，要求企業(yè)應(yīng)當(dāng)以實(shí)際發(fā)生的交易或事項(xiàng)為依據(jù)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告，這與公允價(jià)值的內(nèi)涵和定義明顯發(fā)生沖突。如果會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的合法依據(jù)僅僅只是實(shí)際發(fā)生的交易或事項(xiàng)，照此推理，沒(méi)有實(shí)際發(fā)生的交易或事項(xiàng)就無(wú)法進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告。兼顧公允價(jià)值的實(shí)施要求，應(yīng)將實(shí)際發(fā)生的交易或事項(xiàng)為依據(jù)，拓展為“實(shí)際發(fā)生的交易或事項(xiàng)或在公允價(jià)值計(jì)量下的交易或事項(xiàng)作為會(huì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的依據(jù)。

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》第二章第15條論述可比性原則時(shí)，要求同一企業(yè)不同時(shí)期發(fā)生的相同或相似的交易或事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)采用一致的會(huì)計(jì)政策；不同企業(yè)發(fā)生的相同或相似交易或事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)規(guī)定一致的會(huì)計(jì)政策。在引入公允價(jià)值計(jì)量屬性以后，可比性原則不再停留在采用會(huì)計(jì)政策的形式上的統(tǒng)一，而應(yīng)突出經(jīng)濟(jì)后果的統(tǒng)一性。而且要特別提醒實(shí)施公允價(jià)值的行業(yè)和不實(shí)施公允價(jià)值的行業(yè)發(fā)生相同或相似的交易或事項(xiàng)時(shí)計(jì)量屬性的不同選擇權(quán)。

我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)公允價(jià)值計(jì)量屬性的規(guī)定，仍然強(qiáng)調(diào)以歷史成本為基礎(chǔ)，只在有確鑿證據(jù)表明公允價(jià)值能夠可靠取得時(shí)，才引入公允價(jià)值計(jì)量。這會(huì)造成比較散亂的局面。

四、公允價(jià)值實(shí)施的條件

現(xiàn)實(shí)生活中，公允價(jià)值運(yùn)用形成一些負(fù)面影響，如公司包裝上市和粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表等擾亂資本等市場(chǎng)的情況，這些問(wèn)題并不是出在公允價(jià)值本身上，而是因?yàn)槿鄙賹?duì)公允價(jià)值的應(yīng)用指南。公允價(jià)值作為一個(gè)全新的計(jì)量屬性，在理論構(gòu)架、實(shí)物操作上，肯定會(huì)存在一定的缺陷，當(dāng)務(wù)之急，要加強(qiáng)公允價(jià)值計(jì)量的理論研究，借鑒國(guó)外公允價(jià)值計(jì)量先進(jìn)的研究成果，結(jié)合我國(guó)的實(shí)際情況，制定符合我國(guó)國(guó)情的公允價(jià)值準(zhǔn)則框架，在此基礎(chǔ)上，制定一項(xiàng)邏輯一致的公允價(jià)值具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；另外我國(guó)還應(yīng)在有關(guān)法律、規(guī)章上給予明確有利于具體實(shí)務(wù)操作上的規(guī)范要求，如制定關(guān)于如何采用現(xiàn)值技術(shù)來(lái)確認(rèn)公允價(jià)值的操作指南，在指南中應(yīng)盡可能詳盡地規(guī)定有關(guān)限制的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告等，如對(duì)未來(lái)現(xiàn)金流量的估計(jì)、折現(xiàn)率以及折現(xiàn)方法的選擇都應(yīng)該有明確的規(guī)定。

參考文獻(xiàn)：

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