物價上漲下資產(chǎn)評估增值的納稅思考

[摘要] 在物價上漲的情況下，對資產(chǎn)評估增值征收所得稅將有損于企業(yè)的實物資本保全，不利于企業(yè)維持簡單的再生產(chǎn)能力。筆者試圖對此問題進(jìn)行探討。

[關(guān)鍵詞] 資產(chǎn)評估 資本保全

跨入新世紀(jì)，我國國民經(jīng)濟(jì)繼續(xù)保持高速增長的同時，物價也維持在一個較高的水平，拋開居民消費價格指數(shù)2007今年以來的不斷增長，全國工業(yè)產(chǎn)品的出廠價格指數(shù)也出現(xiàn)顯著的增長。來自中國國家統(tǒng)計局的數(shù)據(jù)顯示，從2003年到2005年期間，我國生產(chǎn)資料價格指數(shù)在上年為100的情況下，分別為103.6、107.8和106.8。根據(jù)國家統(tǒng)計局的數(shù)據(jù)顯示，2008年1月份我國全民消費品價格同比上漲7.1%，城市漲6.8%;1月份全國工業(yè)品出廠價格同比上漲6.1%。統(tǒng)計數(shù)據(jù)顯示，我國宏觀經(jīng)濟(jì)已然面臨著通貨膨脹的壓力。在當(dāng)前物價普漲的格局下，采取不同的資本保持觀來計量企業(yè)的收益將得出不同的企業(yè)會計收益，這將影響投資人對上市公司業(yè)績的評價以及投資決策。物價上漲將對會計人員進(jìn)行會計處理帶來更多的思考余地。

一、物價變動下的折舊新問題

傳統(tǒng)的歷史成本會計下，為了維持設(shè)備的再生產(chǎn)能力，產(chǎn)生了計固定資產(chǎn)提折舊的會計方法，平時按照一定的方法提取折舊，當(dāng)固定資產(chǎn)報廢后會形成一筆基金，該基金就可以用來重新購置固定資產(chǎn)。在物價水平保持穩(wěn)定或波動不大的情況下，按照固定資產(chǎn)的原價計提折舊，對重新購置同樣生產(chǎn)能力的固定資產(chǎn)并無太大的影響。但當(dāng)物價出現(xiàn)較大幅度的波動或固定資產(chǎn)使用壽命較長時，按原價計提折舊累計形成的基金就難以維持企業(yè)的再生產(chǎn)能力。在企業(yè)進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營中，會因為各種原因要求對企業(yè)固定資產(chǎn)進(jìn)行評估，企業(yè)必須按照評估結(jié)果對評估增值額進(jìn)行會計處理。我國要求對固定資產(chǎn)評估增加企業(yè)賬面價值的同時，還必須按增值額的一定比例上交所得稅，剩余部分計入企業(yè)所有者權(quán)益。筆者認(rèn)為，對資產(chǎn)評估所帶來的增值征收所得稅，在物價明顯上漲的情況下，將影響企業(yè)的再生產(chǎn)能力。因此，在后文，筆者將以簡單再生產(chǎn)的實例說明此問題。

二、準(zhǔn)則中對資產(chǎn)評估增值的納稅和會計處理

例如，A企業(yè)成立之初，投資者投入貨幣40萬，投入固定資產(chǎn)100萬元，該固定資產(chǎn)按直線法分5年計提折舊，無殘值。為了便于討論，假定企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營中不考慮經(jīng)營所得有關(guān)的企業(yè)所得。

A企業(yè)第一年購入材料生產(chǎn)產(chǎn)品，材料加上人工花費共付現(xiàn)40萬，將產(chǎn)品以65萬賣出，簡單經(jīng)營收益為（65萬元－40萬元－25萬元）0，其中25萬元為固定資產(chǎn)折舊。第一年年末銀行存款余額為65萬元。

第二年將上年得到的65萬元收入全部用于產(chǎn)品生產(chǎn)，又購入原料進(jìn)行產(chǎn)品加工，以90萬售出。簡單經(jīng)營收益為（90萬元－65萬元－25萬元）0，其中25萬元為固定資產(chǎn)折舊。第二年年末，銀行存款余額為（年初65萬+本年銷售收入90萬－付現(xiàn)成本65萬）90萬元。

第三年，固定資產(chǎn)評估為110萬元，增值額10萬元，按所得稅稅率為25%計算，應(yīng)交與評估增值有關(guān)的所得稅為2.5萬元，其余7.5萬元計入所有者權(quán)益。當(dāng)年計提的折舊額為100 5+10 2=30萬元；當(dāng)年再購入原材料進(jìn)行產(chǎn)品生產(chǎn)，原料加上人工共付現(xiàn)40萬，將產(chǎn)品全部以70萬元售出。第二年的簡單經(jīng)營收益為（70－40－30）0，其中30萬為調(diào)整后的折舊。當(dāng)年年末銀行存款余額為（年初90萬元+本年銷售收入70萬元－付現(xiàn)成本40萬元－所得稅2.5萬元）117.5萬元。

第四年，繼續(xù)購入材料進(jìn)行產(chǎn)品生產(chǎn)并將其全部銷售，原材料加人工花費共計40萬，折舊與年相同，銷售收入70萬。當(dāng)年的簡單經(jīng)營收益為（70－40－30）0；第四年年末的銀行存款余額為（年初117.5萬元+銷售收入70萬元－成本40萬元）147.5萬元。

在第四年年末，企業(yè)固定資產(chǎn)報廢，需重新購置具有同等生產(chǎn)能力的固定資產(chǎn)，假設(shè)具有同樣生產(chǎn)能力的固定資產(chǎn)市價為110萬元。此時，扣除投資者在最開始投入的40萬元，還剩117.5萬元?？梢娖髽I(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營中，固定資產(chǎn)產(chǎn)生的現(xiàn)金流不足以重新購入具有同樣生產(chǎn)能力的固定資產(chǎn)，企業(yè)的簡單再生難以繼續(xù)維持。筆者以為，究其原因，是因為固定資產(chǎn)評估增值所征收的所得稅所致。在本例中，企業(yè)向國家繳納的2.5元正好是企業(yè)維持簡單再生產(chǎn)所需要的現(xiàn)金。

本例雖然是一個簡單的企業(yè)再生產(chǎn)例子，但卻深刻地提示了征收企業(yè)資產(chǎn)評估增值所得稅所帶來的企業(yè)利益損失。

三、在資本保全理論下的評估增值納稅思考

資本按照《國際會計準(zhǔn)則》定義，分為資本的財務(wù)概念和資本的實物概念。資本的財務(wù)概念是指投入的資本或投入的購買力，即企業(yè)凈資產(chǎn)；資本的實物概念是指以每日產(chǎn)量為基礎(chǔ)的企業(yè)生產(chǎn)能力。根據(jù)資本的兩類概念，相應(yīng)地，資本保全的分為資本的貨幣保全和資本的實物保全，這兩類資本保全又根據(jù)是否考慮一般購買力而又具體分為兩類。很顯然，當(dāng)物價波動的時候，遵循貨幣資本保全的觀念難以維持企業(yè)的再生產(chǎn)能力?，F(xiàn)階段，我國物價似乎具有普遍上漲的趨勢，消費品價格指數(shù)年初以來，一直維持在高位，這很有可能帶動企業(yè)生產(chǎn)用固定資產(chǎn)價格的上漲。在特殊的經(jīng)濟(jì)背景下，考慮物價變動對會計帶來的影響，顯然對于維護(hù)企業(yè)的利益能起到未雨綢繆的效果。

考慮到對資產(chǎn)評估增值額征收所得稅可能有損于企業(yè)的生產(chǎn)能力維持，是否可以在對企業(yè)此類稅收的征收上具體問題具體分析，抑或是取消對企業(yè)資產(chǎn)評估增值征收所得稅。取消資產(chǎn)評估增值所得稅的還有資產(chǎn)評估增值是未實現(xiàn)持產(chǎn)損益的緣故，只有當(dāng)企業(yè)真正實現(xiàn)的利潤才有可能形成企業(yè)的現(xiàn)金流入。當(dāng)企業(yè)現(xiàn)金流入未實現(xiàn)的情況下，而對企業(yè)增收評估增值所得稅，不利于企業(yè)的資金周轉(zhuǎn)。以上僅僅是筆者的一些不成熟的考慮。