新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中公允價(jià)值計(jì)量模式的廣泛應(yīng)用及對(duì)航空業(yè)的財(cái)務(wù)影響

　　摘要：各航空企業(yè)在面對(duì)世界航空業(yè)經(jīng)營(yíng)、財(cái)務(wù)狀況低谷期，都應(yīng)該把握住新準(zhǔn)則中“公允價(jià)值”的財(cái)務(wù)指導(dǎo)思想，將其廣泛應(yīng)用到企業(yè)各項(xiàng)業(yè)務(wù)發(fā)展中去，為改善企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況及提供相關(guān)可靠的財(cái)務(wù)決策服務(wù)。
　　關(guān)鍵詞：新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；公允價(jià)值；航空業(yè)
　　
　　2006年財(cái)政部頒布了新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，其中包括1項(xiàng)基本準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體準(zhǔn)則，并宣布于2007年在上市公司中正式實(shí)施，這無(wú)疑對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)理論發(fā)展起到了推波助瀾的作用，尤其是在準(zhǔn)則體系中如金融工具、投資性房地產(chǎn)、債務(wù)重組、資產(chǎn)減值、租賃和套期保值等方面大量采用“公允價(jià)值”理論成為一大亮點(diǎn)，因此廣泛關(guān)注公允價(jià)值在會(huì)計(jì)實(shí)物中的應(yīng)用具有重要意義。
　　公允價(jià)值（Fair Value）在美國(guó)會(huì)計(jì)界應(yīng)用較早也比較廣泛，美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)于2000年2月頒布的第7號(hào)概念公告對(duì)公允價(jià)值的新定義是：“公允價(jià)值是當(dāng)前的非強(qiáng)迫交易或非清算交易中，自愿雙方之間進(jìn)行資產(chǎn)（或負(fù)債）的買(mǎi)賣(mài)（或發(fā)生與清償）的價(jià)格（FASB2000）?！蔽覈?guó)新頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》中，把公允價(jià)值定義為：以市場(chǎng)價(jià)值，即熟悉情況的當(dāng)事人在公平交易中自愿據(jù)以進(jìn)行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)慕痤~，作為資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)量基礎(chǔ)。從公允價(jià)值的定義可以看出，公允價(jià)值實(shí)質(zhì)上是市場(chǎng)對(duì)資產(chǎn)或負(fù)債價(jià)值的評(píng)估，而歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值等方法都沒(méi)有以市場(chǎng)為基準(zhǔn)，公允價(jià)值則突破了傳統(tǒng)會(huì)計(jì)計(jì)量模式只提供過(guò)去會(huì)計(jì)信息的局限性，對(duì)于投資者判斷企業(yè)未來(lái)價(jià)值更具有決策性和相關(guān)性。所以，對(duì)于金融工具、投資性房地產(chǎn)、債務(wù)重組、資產(chǎn)減值、租賃和套期保值等會(huì)計(jì)核算對(duì)象來(lái)說(shuō)，用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量顯然要優(yōu)于其他方法，公允價(jià)值能夠體現(xiàn)資產(chǎn)的最新的市場(chǎng)價(jià)值，反映資產(chǎn)能夠?yàn)槠髽I(yè)主體帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益，最符合資產(chǎn)的本質(zhì)，能夠提供最為相關(guān)的信息，為投資者決策提供服務(wù)。
　　面對(duì)新的公允價(jià)值計(jì)量模式的廣泛應(yīng)用，航空企業(yè)應(yīng)該結(jié)合自身業(yè)務(wù)深入領(lǐng)會(huì)公允價(jià)值計(jì)量模式對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的影響，將其靈活準(zhǔn)確地應(yīng)用在生產(chǎn)服務(wù)等業(yè)務(wù)的計(jì)量、報(bào)告中。
　　
　　一、飛機(jī)租賃業(yè)務(wù)中公允價(jià)值計(jì)量模式的財(cái)務(wù)影響
　　
　　在我國(guó)航空公司中，飛機(jī)是主要資產(chǎn)之一，而飛機(jī)的來(lái)源主要有外購(gòu)和租賃兩大渠道，在飛機(jī)租賃業(yè)務(wù)中大量引入公允價(jià)值計(jì)量模式取代原來(lái)的歷史成本計(jì)量模式，能夠使租賃業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理中關(guān)于飛機(jī)租賃資產(chǎn)的計(jì)量等，更加符合其市場(chǎng)價(jià)值，能夠更好的反應(yīng)租賃資產(chǎn)的本質(zhì)。新、舊準(zhǔn)則相比，差異具體體現(xiàn)在以下幾方面：
　　1、判斷是否屬于融資租賃時(shí)，新準(zhǔn)則第六條第四款修改為租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值；舊準(zhǔn)則第七條第四款采用的是租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)原賬面價(jià)值。
　　2、融資租賃租入資產(chǎn)入賬價(jià)值確認(rèn)時(shí)，新準(zhǔn)則引入了公允價(jià)值計(jì)量模式，規(guī)定在租賃期開(kāi)始日，承租人應(yīng)當(dāng)將租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，將最低租賃付款額作為長(zhǎng)期應(yīng)付款的入賬價(jià)值，其差額作為未確認(rèn)融資費(fèi)用；舊準(zhǔn)則規(guī)定融資租賃中，承租人應(yīng)將租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)賬面價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)入賬價(jià)值。
　　3、在租賃內(nèi)含利率的計(jì)算時(shí)，新準(zhǔn)則引入公允價(jià)值，規(guī)定租賃內(nèi)含利率是指在租賃開(kāi)始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔(dān)保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與出租人的初始直接費(fèi)用之和的折現(xiàn)率；舊準(zhǔn)則規(guī)定租賃內(nèi)含利率是指在租賃開(kāi)始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔(dān)保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)原賬面價(jià)值的折現(xiàn)率。
　　4、在形成經(jīng)營(yíng)租賃的售后租回交易的會(huì)計(jì)處理中，新準(zhǔn)則引入公允價(jià)值計(jì)量模式，一般情況下的會(huì)計(jì)處理基本與舊準(zhǔn)則一致，但是如果有確鑿證據(jù)表明售后租回交易是按照公允價(jià)值達(dá)成的，售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。
　　
　　二、航油衍生品等期貨套期保值業(yè)務(wù)中公允價(jià)值計(jì)量模式的財(cái)務(wù)影響
　　
　　2006年以來(lái)，隨著國(guó)際市場(chǎng)油價(jià)的大幅飆升，航空油料成本占航空公司成本總額的比重逐漸上升，由原來(lái)的20%左右上升到40%左右，所以為了規(guī)避油價(jià)上升帶來(lái)的成本壓力，越來(lái)越多的航空公司開(kāi)始進(jìn)行航油衍生品期貨的套期保值業(yè)務(wù)。由于金融及金融衍生工具在市場(chǎng)中價(jià)值變化比較大，所以用歷史成本等其他方法計(jì)量不能正確反映金融資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)值，只有用公允價(jià)值計(jì)量才能更好的反映其市場(chǎng)價(jià)值。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則《第24號(hào)——套期保值》第二條也規(guī)定：套期保值，是指企業(yè)為規(guī)避外匯風(fēng)險(xiǎn)、利率風(fēng)險(xiǎn)、商品價(jià)格風(fēng)險(xiǎn)、股票價(jià)格風(fēng)險(xiǎn)、信用風(fēng)險(xiǎn)等，指定一項(xiàng)或一項(xiàng)以上套期工具，使套期工具的公允價(jià)值或現(xiàn)金流量變動(dòng)，預(yù)期抵銷被套期項(xiàng)目全部或部分公允價(jià)值或現(xiàn)金流量變動(dòng)。顯然，航油衍生品套期保值業(yè)務(wù)是用公允價(jià)值作為計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)的，因此在航空企業(yè)的中期財(cái)務(wù)報(bào)告或年報(bào)中列示的金融套期保值業(yè)務(wù)都要以最新的市場(chǎng)公允價(jià)值作為入賬價(jià)值計(jì)量，并將公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額記入當(dāng)期損益，進(jìn)而增加航空公司的利潤(rùn)。
　　
　　三、航空企業(yè)的投資性房地產(chǎn)業(yè)務(wù)中公允價(jià)值計(jì)量模式的財(cái)務(wù)影響
　　
　　每個(gè)企業(yè)都有可能擁有閑置的房屋或土地使用權(quán)，若航空企業(yè)也有與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)無(wú)關(guān)的閑置房屋或土地使用權(quán)，完全可以充分利用這些權(quán)力將其出租，進(jìn)而賺取租金。而且依照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)——投資性房地產(chǎn)》中的規(guī)定：企業(yè)將能夠單獨(dú)計(jì)量和出售的，為賺取租金或資本增值而持有的房地產(chǎn)，包括已出租的建筑物、已出租或持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)等，可以選擇成本模式或公允價(jià)值模式兩種可選擇的計(jì)量模式。在成本模式下，投資性房地產(chǎn)比照固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則計(jì)提折舊或攤銷，并在期末進(jìn)行減值測(cè)試，計(jì)提相應(yīng)的減值準(zhǔn)備；而在有確鑿證據(jù)表明其公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得的，企業(yè)可以采用公允價(jià)值計(jì)量模式。采用公允價(jià)值計(jì)量的投資性房地產(chǎn)的折舊、減值或土地使用權(quán)攤銷價(jià)值直接反映在公允價(jià)值變動(dòng)中，并通過(guò)“公允價(jià)值變動(dòng)損益”對(duì)企業(yè)利潤(rùn)產(chǎn)生影響，而不再單獨(dú)計(jì)提。期末應(yīng)將投資性房地產(chǎn)按公允價(jià)值進(jìn)行估值。準(zhǔn)則第十一條規(guī)定：采用公允價(jià)值模式計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債表日投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價(jià)值，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。受此影響，在目前房地產(chǎn)價(jià)格處于持續(xù)上漲的大環(huán)境下，擁有用于出租的建筑物或持有待升值的土地使用權(quán)的各類企業(yè)，都會(huì)受到較好的影響，因?yàn)?，企業(yè)不僅不用計(jì)提折舊，而且還能從房地產(chǎn)升值的背景中，享受到投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值上升帶來(lái)的收益，進(jìn)而優(yōu)化了企業(yè)財(cái)務(wù)狀況，對(duì)企業(yè)本身、投資者、債權(quán)人、企業(yè)主管部門(mén)及社會(huì)公眾都有益。
　　
　　四、航空企業(yè)中資產(chǎn)減值計(jì)提中公允價(jià)值計(jì)量模式的財(cái)務(wù)影響
　　
　　新準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)應(yīng)該在資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)資產(chǎn)是否發(fā)生減值進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量，資產(chǎn)存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)估計(jì)其可收回金額?？墒栈亟痤~應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。新準(zhǔn)則第八條明確規(guī)定，資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，應(yīng)當(dāng)根據(jù)公平交易中銷售協(xié)議價(jià)格減去可直接歸屬于該資產(chǎn)處置費(fèi)用的金額確定。不存在銷售協(xié)議但存在資產(chǎn)活躍市場(chǎng)的，應(yīng)當(dāng)按照該資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格減去處置費(fèi)用后的金額確定。資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格通常應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的買(mǎi)方出價(jià)確定。在不存在銷售協(xié)議和資產(chǎn)活躍市場(chǎng)的情況下，應(yīng)當(dāng)以可獲取的最佳信息為基礎(chǔ)，估計(jì)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，該凈額可以參考同行業(yè)類似資產(chǎn)的最近交易價(jià)格或者結(jié)果進(jìn)行估計(jì)。企業(yè)按照上述規(guī)定仍然無(wú)法可靠估計(jì)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額的，應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為其可收回金額。航空企業(yè)中大量資產(chǎn)為飛機(jī)、發(fā)動(dòng)機(jī)、替換件等，企業(yè)應(yīng)該在年底對(duì)各資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試，根據(jù)各項(xiàng)資產(chǎn)在市場(chǎng)中的公允價(jià)值計(jì)量該資產(chǎn)的可收回金額，進(jìn)而計(jì)提資產(chǎn)減值，雖然新準(zhǔn)則規(guī)定從2007年1月1日起，資產(chǎn)減值計(jì)提不能轉(zhuǎn)回，但規(guī)定以后該項(xiàng)資產(chǎn)處置時(shí)，要將已計(jì)提的減值沖銷，所以資產(chǎn)減值還是一項(xiàng)靈活的財(cái)務(wù)政策。
　　綜上所述，此次在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則修訂中擴(kuò)大了公允價(jià)值的應(yīng)用范圍，提高了會(huì)計(jì)報(bào)表信息的相關(guān)性，使我國(guó)和國(guó)際通行的會(huì)計(jì)處理原則又近了一步，也使會(huì)計(jì)報(bào)表的使用者能更好的獲知企業(yè)的真實(shí)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，幫助其做出正確的決策，尤其在世界航空企業(yè)財(cái)務(wù)狀況低谷期，各航空公司更應(yīng)該把握住會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)展的新思路，適應(yīng)新準(zhǔn)則中新思想，如“公允價(jià)值”等的財(cái)務(wù)指導(dǎo)，將之廣泛應(yīng)用到企業(yè)各項(xiàng)業(yè)務(wù)發(fā)展中去，為改善企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況及提供相關(guān)可靠的財(cái)務(wù)決策服務(wù)。
　　
　　參考文獻(xiàn)：
　　l、家潘.財(cái)務(wù)會(huì)計(jì):特點(diǎn)、挑戰(zhàn)、改革[J].財(cái)