德國(guó)社會(huì)保險(xiǎn)審計(jì)簡(jiǎn)介

陳軒明　黃大新

社會(huì)保險(xiǎn)是指通過(guò)國(guó)家立法的形式，以勞動(dòng)者為保障對(duì)象，以勞動(dòng)者的年老、疾病、傷殘、失業(yè)、死亡等特殊事件為保障內(nèi)容，以政府強(qiáng)制實(shí)施為特點(diǎn)的一種保障制度，包括養(yǎng)老保險(xiǎn)、失業(yè)保險(xiǎn)、疾病保險(xiǎn)、生育保險(xiǎn)和工傷保險(xiǎn)等。社會(huì)保險(xiǎn)的實(shí)施有利于改善就業(yè)結(jié)構(gòu)，加速就業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整和發(fā)展，保證勞動(dòng)力再生產(chǎn)的順利進(jìn)行，刺激社會(huì)需求，促進(jìn)社會(huì)公平分配，從而維護(hù)社會(huì)安定。

德國(guó)社會(huì)保險(xiǎn)源于19世紀(jì)80年代德國(guó)《疾病保險(xiǎn)法》、《工傷保險(xiǎn)法》和《養(yǎng)老、傷殘、死亡保險(xiǎn)法》等法令的頒布。德國(guó)是實(shí)行較典型干預(yù)型市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的歐洲大陸國(guó)家，因受封建和軍事獨(dú)裁統(tǒng)治的時(shí)間較長(zhǎng)，在傳統(tǒng)上各種職業(yè)活動(dòng)受政府控制較嚴(yán)。德國(guó)的社會(huì)保險(xiǎn)公司有國(guó)立和私立兩種形式，聯(lián)邦保險(xiǎn)事業(yè)局負(fù)責(zé)對(duì)國(guó)立保險(xiǎn)公司的監(jiān)督，而聯(lián)邦保險(xiǎn)事業(yè)監(jiān)督局負(fù)責(zé)對(duì)私立保險(xiǎn)公司的監(jiān)督。聯(lián)邦保險(xiǎn)事業(yè)局由聯(lián)邦勞動(dòng)及社會(huì)部領(lǐng)導(dǎo)，依法獨(dú)立開(kāi)展監(jiān)督檢查工作，不受任何部門(mén)的干涉。聯(lián)邦保險(xiǎn)事業(yè)局負(fù)責(zé)對(duì)保險(xiǎn)業(yè)務(wù)超過(guò)3個(gè)州的國(guó)立保險(xiǎn)公司的監(jiān)督，其它國(guó)立保險(xiǎn)公司則交由州保險(xiǎn)事業(yè)局負(fù)責(zé)。聯(lián)邦保險(xiǎn)事業(yè)監(jiān)督局則由財(cái)政部領(lǐng)導(dǎo)，局長(zhǎng)由財(cái)政部長(zhǎng)提名，總統(tǒng)任命。該局總部設(shè)在柏林，有職員350多人，對(duì)全德國(guó)2 200多家私立保險(xiǎn)公司中的700多家（這700多家公司的保費(fèi)收入占全部私立保險(xiǎn)公司保險(xiǎn)收入的97%）依法獨(dú)立履行監(jiān)督職責(zé)并對(duì)法律負(fù)責(zé)。

聯(lián)邦保險(xiǎn)事業(yè)局和聯(lián)邦保險(xiǎn)事業(yè)監(jiān)督局對(duì)保險(xiǎn)公司的財(cái)務(wù)監(jiān)督是分別通過(guò)與聯(lián)邦、州審計(jì)院和審計(jì)師事務(wù)所、審計(jì)公司的合作進(jìn)行的。例:私立保險(xiǎn)公司聘請(qǐng)哪家審計(jì)公司進(jìn)行年度財(cái)務(wù)決算審計(jì)，需征得聯(lián)邦保險(xiǎn)事業(yè)監(jiān)督局的同意。審計(jì)師在進(jìn)行審計(jì)時(shí)，若發(fā)現(xiàn)保險(xiǎn)公司的違法行為和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，必須馬上向監(jiān)督局報(bào)告。對(duì)監(jiān)督局要求審查的各種項(xiàng)目和內(nèi)容，都必須在審計(jì)報(bào)告中表述，要按監(jiān)督局的要求編寫(xiě)報(bào)告和表格等附件，并按期報(bào)送給監(jiān)督局。

在德國(guó)對(duì)社會(huì)保險(xiǎn)公司的審計(jì)監(jiān)督是由國(guó)家審計(jì)、民間審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)三部分構(gòu)成的，下面分別介紹其審計(jì)依據(jù)、審計(jì)內(nèi)容和審計(jì)重點(diǎn)。

一、國(guó)家審計(jì)

對(duì)社會(huì)保險(xiǎn)的國(guó)家審計(jì)是指由聯(lián)邦審計(jì)院、州審計(jì)院對(duì)聯(lián)邦和州保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)的審計(jì)。聯(lián)邦審計(jì)院總部設(shè)在法蘭克福，在柏林和科恩設(shè)有審計(jì)分院，下設(shè)10個(gè)局，聯(lián)邦審計(jì)院作為國(guó)家最高審計(jì)機(jī)關(guān)，既非議會(huì)輔助機(jī)構(gòu)，也非政府輔助機(jī)構(gòu)，擁有自主確定審計(jì)對(duì)象、內(nèi)容和時(shí)間的權(quán)利，各州都設(shè)有州審計(jì)院，依法獨(dú)立行使職權(quán)，聯(lián)邦審計(jì)院和州審計(jì)院間也各自獨(dú)立，無(wú)領(lǐng)導(dǎo)和被領(lǐng)導(dǎo)的關(guān)系?！痘痉ā贰ⅰ秾徲?jì)法》、《聯(lián)邦審計(jì)院法》、《預(yù)算法》和《社會(huì)保險(xiǎn)法典》等構(gòu)成國(guó)家審計(jì)的依據(jù)。按照聯(lián)邦基本法第144條的規(guī)定，聯(lián)邦審計(jì)院有權(quán)對(duì)聯(lián)邦財(cái)政預(yù)算和國(guó)家財(cái)政涉及的范圍進(jìn)行審計(jì)，其中預(yù)算支出又是審計(jì)的重點(diǎn)。聯(lián)邦憲法和聯(lián)邦審計(jì)法規(guī)定聯(lián)邦審計(jì)院的審計(jì)范圍包括聯(lián)邦直屬的社會(huì)保險(xiǎn)部門(mén)。聯(lián)邦審計(jì)院和州審計(jì)院對(duì)公立社會(huì)保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)審計(jì)的主要目標(biāo)是預(yù)算資金編制、使用的合法性和經(jīng)濟(jì)性。審計(jì)的主要內(nèi)容是：補(bǔ)助資金是否符合預(yù)算編制規(guī)定，預(yù)算資金的使用是否符合法律規(guī)定，是否經(jīng)濟(jì)有效。如1997年聯(lián)邦財(cái)政對(duì)聯(lián)邦職員保險(xiǎn)局預(yù)算支出的補(bǔ)貼資金高達(dá)700億馬克，聯(lián)邦審計(jì)院在對(duì)帶附加補(bǔ)貼的養(yǎng)老保險(xiǎn)金支付審查中發(fā)現(xiàn)，一些基本計(jì)付方法的失誤，造成聯(lián)邦保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)對(duì)教師、技術(shù)人員、藝術(shù)家及國(guó)家機(jī)關(guān)工作人員支付養(yǎng)老保險(xiǎn)金時(shí)，多支出2，600萬(wàn)馬克。聯(lián)邦審計(jì)院1992年度審計(jì)報(bào)告《關(guān)于聯(lián)邦預(yù)算及經(jīng)濟(jì)執(zhí)行情況》的“特別審計(jì)結(jié)果”項(xiàng)目有：（1）聯(lián)邦勞動(dòng)及社會(huì)部：對(duì)遭受戰(zhàn)爭(zhēng)創(chuàng)傷合同等挫傷人員津貼；養(yǎng)老金獲得者忽高忽低的投資；養(yǎng)老金獲得者管理處成員附加收入。（2）公共財(cái)政管理：為醫(yī)療保險(xiǎn)籌措借款。目前不符合經(jīng)濟(jì)效益性的行為原則上是違法的新觀念已在德國(guó)占統(tǒng)治地位，這就為聯(lián)邦審計(jì)院順利而有效地推進(jìn)效益性審計(jì)奠定了堅(jiān)實(shí)的思想和法律基礎(chǔ)。

二、民間審計(jì)

民間審計(jì)是由注冊(cè)經(jīng)濟(jì)審計(jì)師對(duì)保險(xiǎn)公司進(jìn)行的審計(jì)，德國(guó)民間審計(jì)組織形式包括審計(jì)師事務(wù)所和經(jīng)濟(jì)審計(jì)公司。德國(guó)的民間審計(jì)一開(kāi)始就有明確的法律規(guī)定作為依據(jù)，并隨經(jīng)濟(jì)發(fā)展而不斷修訂和完善，現(xiàn)包括《商法典》、《公司法》、《私人有限公司法》和《經(jīng)濟(jì)審計(jì)師法》等?！渡谭ǖ洹返?41條規(guī)定，所有企業(yè)年度財(cái)務(wù)報(bào)告都必須經(jīng)過(guò)民間審計(jì)人員審計(jì)簽字，并由民間審計(jì)組織審核蓋章；《公司法》第162條也有類(lèi)似規(guī)定：年度財(cái)務(wù)報(bào)告及公司相關(guān)賬目，必須委托民間審計(jì)組織或人員審計(jì)，注冊(cè)經(jīng)濟(jì)審計(jì)師們對(duì)保險(xiǎn)公司審計(jì)的目標(biāo)是審查財(cái)務(wù)報(bào)表的合法性和和規(guī)性，保障投保者的利益及防范經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)的主要內(nèi)容包括：會(huì)計(jì)核算是否符合公允的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、保險(xiǎn)收入和盈虧是否真實(shí)、備付賠償金的計(jì)提是否正確、是否有足夠的支付能力、公司內(nèi)部各項(xiàng)費(fèi)用是否經(jīng)濟(jì)、財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果是否良好、對(duì)外投資是否安全效益、保險(xiǎn)公司有無(wú)違法經(jīng)營(yíng)活動(dòng)等。

三、內(nèi)部審計(jì)

內(nèi)部審計(jì)是由保險(xiǎn)公司內(nèi)部審計(jì)人員從企業(yè)利益出發(fā)，對(duì)所屬分支機(jī)構(gòu)進(jìn)行的審計(jì)和監(jiān)督。其組織形式主要有董事會(huì)下設(shè)的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)下的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)等。它們主要依據(jù)公司章程、公司各項(xiàng)管理制度和內(nèi)部控制制度開(kāi)展審計(jì)。在許多德國(guó)公司還設(shè)有監(jiān)察委員會(huì)這一常設(shè)機(jī)構(gòu)，1976年制定的《共同決策法》規(guī)定了監(jiān)察委員會(huì)的主要職責(zé)之一是通過(guò)委托職業(yè)人員或親自檢查公司賬簿和卷宗。由于《公司法》規(guī)定保險(xiǎn)公司的年度財(cái)務(wù)決算報(bào)告，必須由民間審計(jì)組織負(fù)責(zé)審簽查證，因此，內(nèi)部審計(jì)的重點(diǎn)轉(zhuǎn)向了經(jīng)營(yíng)審計(jì)，即對(duì)保險(xiǎn)公司所有經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的審計(jì)，內(nèi)容包括保險(xiǎn)業(yè)務(wù)往來(lái)、賠償處理、物質(zhì)采購(gòu)、地產(chǎn)管理和投資項(xiàng)目等，涉及資產(chǎn)利用效率、服務(wù)質(zhì)量和決策等。其本質(zhì)是一種衡量和評(píng)價(jià)其他控制有些新的管理控制。

四、德國(guó)社會(huì)保險(xiǎn)審計(jì)的方法和特點(diǎn)

一是不論國(guó)家審計(jì)，還是民間審計(jì)或內(nèi)部審計(jì)，均采用制度基礎(chǔ)或風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)的審計(jì)方法。如聯(lián)邦審計(jì)院的制度基礎(chǔ)審計(jì)方法。所謂制度基礎(chǔ)審計(jì)，是以審核內(nèi)部控制制度為基礎(chǔ)的審計(jì)方法。其方法特點(diǎn)是：首先對(duì)被審計(jì)單位的內(nèi)部控制制度進(jìn)行審查和評(píng)價(jià)，然后根據(jù)制度的可依賴程度確定審計(jì)工作的范圍、重點(diǎn)和程序。若內(nèi)控制度健全，選擇少量憑證、賬冊(cè)進(jìn)行查核，就可總體評(píng)價(jià)被審計(jì)單位的情況，反之若存在明顯的薄弱環(huán)節(jié)，則需要擴(kuò)大抽查范圍，增加審計(jì)樣本數(shù)量。

二是廣泛應(yīng)用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)系統(tǒng)。如畢馬威審計(jì)公司應(yīng)用的系統(tǒng)理論、風(fēng)險(xiǎn)理論、以真實(shí)性合法性審計(jì)結(jié)果為目的理論和2000年審計(jì)方法4種審計(jì)理論中，其2000年審計(jì)方法的內(nèi)容就是關(guān)于如何運(yùn)用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)的。此外，各種審計(jì)組織都應(yīng)用電腦建立被審計(jì)單位的資料數(shù)據(jù)庫(kù)，選擇若干指標(biāo)建立保險(xiǎn)公司經(jīng)驗(yàn)和風(fēng)險(xiǎn)情況的分析評(píng)價(jià)模型等。

三是審計(jì)報(bào)告內(nèi)容翔實(shí)，信息量大。如德國(guó)柏林畢馬威審計(jì)事務(wù)所對(duì)保險(xiǎn)公司的審計(jì)報(bào)告內(nèi)容，不僅包括資產(chǎn)負(fù)債損益情況、遵守法律法規(guī)情況，還包括保險(xiǎn)公司支付能力（長(zhǎng)期、中期、短期）情況、再保險(xiǎn)情況，公司的投資情況和風(fēng)險(xiǎn)、與其他公司的合作和關(guān)聯(lián)交易情況等。審計(jì)報(bào)告不僅反映結(jié)果，還反映公司的發(fā)展趨勢(shì)。

四是審計(jì)咨詢已成為德國(guó)各種審計(jì)組織重要工作內(nèi)容之一。如聯(lián)邦審計(jì)院有對(duì)政府各部門(mén)提供咨詢的權(quán)利與義務(wù)。伴隨預(yù)算過(guò)程提供咨詢是審計(jì)院的主要職責(zé)。德國(guó)聯(lián)邦議會(huì)規(guī)定：議會(huì)在審批預(yù)算時(shí)，審計(jì)院長(zhǎng)有權(quán)向議會(huì)提供咨詢建議，同時(shí)規(guī)定審計(jì)員要伴隨預(yù)算提供咨詢，這種咨詢與監(jiān)督是密切結(jié)合的。聯(lián)邦審計(jì)院不對(duì)政治決策優(yōu)劣進(jìn)行評(píng)價(jià)，但可審查并闡述決策的前提條件是否具備及決策所產(chǎn)生的后果。在審計(jì)過(guò)程中發(fā)現(xiàn)政府部門(mén)的重大事項(xiàng)，應(yīng)隨時(shí)向議會(huì)及政府提出專(zhuān)項(xiàng)的特別審計(jì)報(bào)告，由議會(huì)協(xié)調(diào)處理有關(guān)問(wèn)題，除這種特別審計(jì)報(bào)告以外，還有一年度審計(jì)報(bào)告遞交議會(huì)、參議院及聯(lián)邦政府，同時(shí)召開(kāi)新聞發(fā)布會(huì)，由審計(jì)院長(zhǎng)將年度審計(jì)報(bào)告有關(guān)重點(diǎn)內(nèi)容公布于社會(huì)。民間審計(jì)組織開(kāi)展的養(yǎng)老保險(xiǎn)咨詢，內(nèi)容包括養(yǎng)老保證金的測(cè)算并代擬計(jì)劃、風(fēng)險(xiǎn)估價(jià)和人壽保險(xiǎn)咨詢等業(yè)務(wù)。對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行評(píng)估，對(duì)虧損的原因進(jìn)行分析，對(duì)企業(yè)發(fā)展進(jìn)行指導(dǎo)。

（作者單位：江西三九藥業(yè)有限公司、江西省審計(jì)廳）