印度政府審計中的公共投資項目審計

何飛燕

公共投資項目審計在印度政府審計中，歷史比較悠久，因他們把公共投資項目稱作公共工程，所以又叫公共工程審計，我們這里也就使用“公共工程審計”這個術語來研究這項工作。

一、審計機關的組織機構、人員構成和審計范圍

從歷史上看，從英國統(tǒng)治時期的1855年，印度就已設立了公共工程部門，專門負責民用和軍用建筑、灌溉、交通和鐵路工程。同時，人們已認識到必須統(tǒng)一公共工程的賬戶系統(tǒng)并由獨立的專業(yè)公共工程審計師對這些賬戶進行定期審計并為此作出了安排。

由于印度實行的是聯邦體制，由聯邦政府和邦政府組成，它們對所管轄區(qū)的事務具有特定的立法和行政權。關于審計，憲法規(guī)定設立一個統(tǒng)一機構，由印度主計審計長領導，并委托其對聯邦政府和所有邦政府的賬戶進行審計。主計審計長視情況將報告提交給總統(tǒng)或邦首腦，后者再將報告提交給總統(tǒng)或邦立法機構。

公共工程一般由下列單位來實施：聯邦政府的各部委、邦政府的各部門、符合立法規(guī)定的法人團體，以及按公司法注冊的政府公司。

按憲法頒布的《一九七一年主計審計長法》的規(guī)定（責職、權力和工作條件），凡政府部門、法人團體和政府公司實施的公共工程的法定審計應由印度主計審計長來執(zhí)行。主計審計長通過地區(qū)審計局的負責人履行其審計職責，后者是在主計審計長的指導下進行審計的。負責聯邦政府會計事項審計的地區(qū)審計局（審計局長）和負責邦政府會計事項審計的地區(qū)審計局（總會計師）都設置了專門從事公共工程審計的審計部門。

審計部門的人員是按批準的編制招聘的。應聘人員需參加職業(yè)培訓，以便熟悉和掌握會計、審計以及公共工程審計方面的知識和技能。只有那些通過了部門考試并持有政府會計與審計文憑的人員才能晉升到初級監(jiān)督的職位。從事政府審計的更高層的管理人員是直接通過競爭性考試來招聘的，在晉升該職之前，他們應參加強化的理論和實踐培訓，包括公共工程審計和會計的培訓。

培訓學院為工作人員和初級監(jiān)督官員開設了關于審計和審計技術的新生培訓班。

公共工程審計的范圍包括收支審計，供應和存貨賬目審計。審計的目的除糾正錯誤的賬目以外，還包括：核對收入的真實性、完整性；審查支出的合法性、合規(guī)性和合理性，并評估其經濟性、效益和效率；檢查供應與存貨是否得到了真實的反映，手續(xù)是否得到了正確的實施，并指出控制系統(tǒng)中任何嚴重的缺陷；對撥款進行審計等。

二、審計的內容和審計程序

（一）公共工程的管理范圍和程序

印度對公共工程的管理主要是由中央政府和邦政府或中央直轄區(qū)的公共工程部門分別負責所轄區(qū)內的公共工程，如建筑物、道路、橋梁和灌溉工程的設計、建設和維護。公共工程部門設有不同的分支機構，分別負責不同類型的工程，如灌溉、道路、建筑物、公共衛(wèi)生和其他工程等。另外，還有負責特殊工程和項目的專門分支機構，每個分支機構由一名總工程師領導，并配有助手，包括：指定領域的官員、管理工程師和執(zhí)行工程師，他們的職責和地域分工均十分明確。

公共工程管理工作也有一定的程序。公共工程部門下設局，每個局由一名管理工程師領導，局下設處，每個處由一名執(zhí)行工程師領導。根據分工的不同，如設計、建筑等，可設立特別局或處。建設大型項目時，可設立一個專門組織來負責，由項目辦公室領導，項目辦公室也設有總工程師、管理工程師和執(zhí)行工程師。項目辦公室設有財務和會計部，由財務顧問和總會計師領導，其作用與內審師相當，主要執(zhí)行單位是處，由執(zhí)行經理領導，又稱處長，處長下面是處會計師，他們都熟悉會計和財務規(guī)則。

部門程序規(guī)定任何工程或項目在開工之前，必須獲得行政、技術和財務部門的批準。行政審批說明行政管理部門已正式同意工程由公共工程部門來承辦。這種審批由使用部門根據公共工程部門編制的暫行概算和計劃綱要來辦理，至于個別項目的行政審批則以其技術經濟可行性報告為依據。

在初步概算和計劃綱要或項目報告的基礎上，公共工程部門再編制出提款的詳細規(guī)定和概算。為了編制切實可行的概算，應對工程各類工種標準進度和工程的標準規(guī)格作出規(guī)定。公共工程部門的決策機構應保證工作質量令人滿意，以滿足用戶的需求；并且以現有技術、物資和人力來確保工程技術的可靠性，只有具備上述條件，才能進行技術審批，之后，在資金來源有保證的情況下，才可進行財務審批。因此，只有在技術可靠，資金來源有保障的情況下，工程或項目才能上馬。

在招標、投標評估和接受投標方面，公共工程部門也制定出詳細的程序，以便通過承包商實施工程。為了確保工程中有良好的協作關系和對工程的監(jiān)督，同時也為了保護政府的利益，部門守則對部門官員和契約人的工作關系做了規(guī)定，在政府會計的全盤計劃中，已對公共工程會計系統(tǒng)做了規(guī)定。盡管政府會計一般采用收付實現制，但在公共工程部門的會計中，在處理一些特殊類別的會計事項時，則同權責發(fā)生制適當結合起來運用，以便確保更好地控制財務。公共工程部門的會計系統(tǒng)為下列事項定期提供信息處理：將項目成本控制在批準的概算內；材料管理；協調管理；協調支付給合同各方的款項；給政府的回扣等。

公共工程部門直接實施工程或將工程委托給承包商實施。只有在下列情況下，公共工程部門直接負責工程的實施，主要出于下列考慮：

——由于工程地點偏僻，承包人對此不感興趣；

——由于工程的特殊性，承包人缺乏這方面的專業(yè)知識；

——投標費用過高；

——屬于小修、小維護的工程。

工程的資金由有關的各級政府在它們各自的年度預算中列出。公共工程部門的工程都已列入“五年計劃”和“年度計劃”的規(guī)劃中，工程開支由計劃委員會審批。各級政府根據批準的支出編制各自的預算并把資金撥給各項工程，對于那些計劃外的維修工程，其預算款項按部門概算撥給以保障資金的來源。

（二）審計公共工程的內容和程序

對公共工程審計的范圍和內容主要是由印度主計審計長決定。只有事后審計由印度審計部完成。由于時間和人員限制，審計部不可能對每個會計事項都去進行詳細檢查，而一般是采用分層抽樣法對不同類型的會計事項進行檢查。抽查量在主計審計長簽發(fā)的機密文件中已有規(guī)定。

在印度，主計審計長也被授權負責各邦政府的賬目編制。為此，公共工程處將原始賬目遞交總會計師。公共工程審計分兩階段進行——中央審計和地方審計。這兩個階段是相輔相成的。依據審計辦公室收到的文件和原始賬目，對會計事項進行的審計叫做“中央審計”。收到的文件包括公共工程處的每月賬目，主管部門關于工程的批文，財務撥款批文（預算規(guī)定）和主要合同的復印件，對那些重要的批文和采購合同進行審查時，往往需要索取部門的案卷，以便進行更為詳細的檢查。

中央審計通常系合規(guī)審計。

關于工程的中央審計包括下述要點：

——支出授權的充分性；

——賬目科目分類的正確性；

——賬務標準的遵循情況；

——支出是否屬于資金規(guī)定的范圍。

構成賬目和會計事項基礎的原始賬目和其他賬本及記錄均保存在執(zhí)行部門的辦公室。主計審計長有權檢查這些辦公室，以便證實上述原始記錄是否保存完好。在被審單位的辦公室對記錄進行的檢查稱為“地方審計”。地方審計的同期和時限視工程的性質和價值，中央審計期間發(fā)現的問題和其他因素而定。地方審計的年茺計劃由每個審計局領導根據主計審計長的批示提前制定，通常由3～4人組成的審計小組每年對基建處和項目處進行就地審計。

地方審計涉及下列方面：

——工程的詳細概算是否根據有關數據編制；

——工程的圖紙、設計和規(guī)格是否基于最初的測試和調查；

——招標及對其的審查和受標是否符合有關規(guī)定；

——是否有正確的工程測量記錄；

——竣工工程的數量是否與批準的概算相符；

——是否按工程數量和合同規(guī)定付給簽約人款項；

——收入賬目、存貨與庫存平衡是否得到正確維持；按標準，存貨余額是否合理。

有些項目由專門的項目組織負責實施。這類項目的審計一般由項目管理局所在地的地方審計局執(zhí)行。雙重事后審計體系應運而生。

主計審計長關于公共工程審計的詳細批示為審計計劃提供了框架。審計任務按工程的各類工種在一定時間內完成。制度規(guī)定必須保存好已完成的審計任務的書面記錄，即工作底稿。每一級的審計都應接受上一級的監(jiān)督和檢查，以確保規(guī)定的程序得以遵守，需經審計或檢查的文件按規(guī)定受到了檢查。

直到20世紀50年代末，印度政府審計仍主要局限于檢查是否遵循資金規(guī)定和其他規(guī)章，以及支出是否合理。當時對有關的會計事項進行財務審計、撥款審計合規(guī)合法和恰當性審計后，證明這些審計在檢查不正當的、違規(guī)的鋪張浪費的支出中，效果顯著。在實施一系列龐大支出的發(fā)展計劃和項目后，發(fā)現在審計中，無法對每個會計事項進行充分的逐項檢查，為此，審計有必要檢查項目和規(guī)劃是否得以實施，實施情況是否有效，并且收到了預期的效益，據此，審計范圍必須擴大，主計審計長應有選擇地對某些項目進行經濟、效益和效果審計。

三、審計的結論，即審計報告

中央審計和地方審計對所選項目得出的審計意見以及檢查報告初稿都要送交部門官員，以便征求他們的意見并得到他們的認可。

在聽取意見的基礎上，對審計意見進行檢查。尚未解決的重要意見應考慮列入主計審計長的報告。

選擇審計報告材料的指導原則：

——列出違反法規(guī)、規(guī)定或法令的案例以及其他已經給或將給公共資金帶來損失的案例；

——系統(tǒng)不太重要的違規(guī)問題，這些問題表明財務控制或行政管理中存在共同缺陷。它們可以系統(tǒng)檢查的方式進行正確評論。如果政府已采取充分的補救措施，則無需再提建議；

——判斷違紀總是或造成損失的案例的重要性時應考慮工程規(guī)模的大小和工程實施的條件；

——對被告有利的已判決的案例不予提及；

——通常不報告過去的案例。

在起草審計報告時，最重要的準則就是讓事實說話。采取客觀的評價方式，用事實和數據精心編制審計報告。

報告的顯著特點應該是準確、明晰、目的明確。

聯邦政府的審計報告由主計審計長提交給印度總統(tǒng)再由總統(tǒng)轉交議會。邦政府的審計報告應提交給邦首席部門，再由他轉交邦立法機構。

議會的公共賬目委員會或邦的立法機構將對聯邦政府或邦政府的賬目審計報告加以審計。

公共賬目委員會對有關的主管部門進行檢查，并在報告定稿之前收集必要的口頭證據和信息，同時提出建議。主計審計長及其下屬官員將在各個階段協助該委員會。

公共賬目委員會將他們的報告提交給立法機構。這份報告包括它對審計報告的意見及采取行動的建議。

有關部門根據建議，采取改進措施，并在規(guī)定時間里提交一份關于采納公共賬目委員會建議措施的報告。

審計評議意見和所發(fā)現的問題給執(zhí)行機構提供了反饋信息并幫助他們糾正程序中的錯誤，提高系統(tǒng)的效益和經濟性。有選擇地對項目進行綜合評估，對克服項目實施和計劃體系中的不足之處起了良好的作用。

（作者單位：江西省投資集團公司）