新準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)職業(yè)判斷

曾新華　肖首榮

自2007年1月1日起實(shí)施的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則包括1個(gè)基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及38個(gè)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，基本涵蓋現(xiàn)階段各類企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的一般情況，且填補(bǔ)了不少會(huì)計(jì)規(guī)范的空白，彌補(bǔ)了會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中缺乏規(guī)范而形成的漏洞。但與此同時(shí)，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的出臺(tái)給會(huì)計(jì)工作帶來(lái)了新的問(wèn)題，那就是會(huì)計(jì)自由裁量權(quán)加大，會(huì)計(jì)事項(xiàng)的處理更加依賴會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷。

會(huì)計(jì)職業(yè)判斷就是會(huì)計(jì)人員在會(huì)計(jì)法規(guī)、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度和相關(guān)法律法規(guī)約束的范圍內(nèi)，根據(jù)企業(yè)理財(cái)環(huán)境和經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)，利用自己的專業(yè)知識(shí)和職業(yè)經(jīng)驗(yàn)，對(duì)會(huì)計(jì)事項(xiàng)處理和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告編制應(yīng)采取的原則、方法、程序等方面進(jìn)行判斷與選擇的過(guò)程，即對(duì)企業(yè)應(yīng)采用什么樣的會(huì)計(jì)政策進(jìn)行判斷與選擇。具體體現(xiàn)在對(duì)會(huì)計(jì)原則的選擇、對(duì)會(huì)計(jì)政策的選擇以及會(huì)計(jì)估計(jì)等方面。

事實(shí)上，我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系內(nèi)容越來(lái)越趨向于國(guó)際會(huì)計(jì)慣例，對(duì)某些交易或事項(xiàng)不再規(guī)定具體的會(huì)計(jì)處理方法，而是給出某些判斷的標(biāo)準(zhǔn)。這就意味著在實(shí)踐中，會(huì)計(jì)人員常常需要結(jié)合本企業(yè)的具體情況做出職業(yè)判斷。同時(shí)，隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，還會(huì)不斷出現(xiàn)新的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，這些業(yè)務(wù)暫時(shí)沒(méi)有具體準(zhǔn)則來(lái)規(guī)范。作為信息管理系統(tǒng)的會(huì)計(jì)，它必須保證會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，如實(shí)地反映企業(yè)的各項(xiàng)交易或事項(xiàng)，提供有利于決策的信息。這些都表明會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的空間加大，風(fēng)險(xiǎn)也提高了。

反之，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷也會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則產(chǎn)生影響，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的正確實(shí)施依賴會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的準(zhǔn)確性。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，交易范圍越來(lái)越廣泛和復(fù)雜，而且客觀情況也是千差萬(wàn)別的，所以要找到現(xiàn)成的、普遍適用、穩(wěn)定不變的會(huì)計(jì)政策和方法非常困難，在這種情況下，需要進(jìn)行職業(yè)判斷，否則會(huì)計(jì)準(zhǔn)則就不能準(zhǔn)確實(shí)施。當(dāng)企業(yè)存在復(fù)雜或異常交易事項(xiàng)時(shí)，財(cái)務(wù)報(bào)告的編制意見(jiàn)就會(huì)出現(xiàn)明顯差異。公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一般沒(méi)有明確規(guī)定適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)處理方法，這就需要企業(yè)及獨(dú)立會(huì)計(jì)師在決策時(shí)進(jìn)行相應(yīng)的判斷。判斷是否合理充分，直接影響準(zhǔn)則的合理使用，從而影響財(cái)務(wù)報(bào)告的結(jié)果的準(zhǔn)確性、客觀性，影響會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性；相反，片面或者錯(cuò)誤的判斷會(huì)歪曲經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)的實(shí)質(zhì)，致使會(huì)計(jì)信息的失真，甚至誤導(dǎo)利益相關(guān)者的決策，進(jìn)而影響社會(huì)資源的配置。

我國(guó)目前的會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的現(xiàn)狀又是如何呢？在長(zhǎng)期的會(huì)計(jì)實(shí)踐中，我國(guó)一直沿用行業(yè)會(huì)計(jì)制度來(lái)規(guī)范會(huì)計(jì)行為，會(huì)計(jì)人員只需根據(jù)會(huì)計(jì)制度的明確規(guī)定作簡(jiǎn)單的是非判斷。在這種情況下，會(huì)計(jì)人員缺乏獨(dú)立判斷的意愿和行動(dòng)，處理會(huì)計(jì)事項(xiàng)時(shí)照搬以前的做法或者請(qǐng)示領(lǐng)導(dǎo)遵照?qǐng)?zhí)行，沒(méi)有主動(dòng)性和積極性。而且我國(guó)無(wú)論在理論界還是實(shí)務(wù)界，都未給予職業(yè)判斷以應(yīng)有的重視。所以，會(huì)計(jì)人員的整體素質(zhì)亟待提高，從而提高會(huì)計(jì)職業(yè)判斷能力。

新準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)提出了新的要求，那么，如何提高會(huì)計(jì)職業(yè)判斷力，以盡快適應(yīng)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則呢？筆者總結(jié)以下幾條途徑：

1、加強(qiáng)專業(yè)知識(shí)的學(xué)習(xí)和培訓(xùn)，提高會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)。

會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的技術(shù)性要求會(huì)計(jì)人員必須具備豐富的專業(yè)知識(shí)和扎實(shí)的基本功。會(huì)計(jì)人員必須重視會(huì)計(jì)基礎(chǔ)理論的學(xué)習(xí)，尤其是對(duì)會(huì)計(jì)原則的把握。長(zhǎng)期以來(lái)，會(huì)計(jì)學(xué)習(xí)重實(shí)踐、輕理論，造成會(huì)計(jì)人員只會(huì)記賬，既缺乏參與企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的能力，又缺乏從事理論探討的能力。會(huì)計(jì)人員必須轉(zhuǎn)變觀念，改變過(guò)去按圖索驥的舊習(xí)，積極主動(dòng)強(qiáng)化新準(zhǔn)則、新制度及相關(guān)法律法規(guī)的學(xué)習(xí)，不斷更新和充實(shí)自己的業(yè)務(wù)知識(shí)，提高自身的綜合素質(zhì)；另一方面會(huì)計(jì)管理部門(mén)要通過(guò)加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)從業(yè)人員后續(xù)教育，有針對(duì)性地組織社會(huì)力量對(duì)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行全方位、多層次的業(yè)務(wù)培訓(xùn)和指導(dǎo)，如闡釋和培訓(xùn)新準(zhǔn)則、各項(xiàng)法規(guī)制度的要點(diǎn)、難點(diǎn)以及對(duì)新經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的討論，以提高其職業(yè)判斷技能。

2、重視會(huì)計(jì)實(shí)踐操作，提高會(huì)計(jì)人員解決問(wèn)題的能力。

會(huì)計(jì)理論來(lái)源于會(huì)計(jì)實(shí)踐。廣泛的實(shí)踐活動(dòng)有助于對(duì)理論的深入理解及掌握。其次，會(huì)計(jì)理論最終還是要應(yīng)用于會(huì)計(jì)工作中，會(huì)計(jì)人員不僅要掌握本專業(yè)的知識(shí)，具備從事本專業(yè)的工作能力，重要的是具備適應(yīng)復(fù)雜多變的會(huì)計(jì)環(huán)境的能力，要根據(jù)已經(jīng)變化了的客觀現(xiàn)實(shí)，運(yùn)用會(huì)計(jì)基本原理解決新問(wèn)題。而這種能力不是與生俱來(lái)的，而是在會(huì)計(jì)工作中逐漸培養(yǎng)。積累起來(lái)的。為此，我們要改變過(guò)去那種會(huì)計(jì)崗位終生不變制，實(shí)行崗位輪換制，甚至在不同的會(huì)計(jì)部門(mén)之間輪換，使會(huì)計(jì)人員成為會(huì)算能管理的全才。

3、加強(qiáng)會(huì)計(jì)職業(yè)道德建設(shè)。

會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德對(duì)會(huì)計(jì)的職業(yè)判斷尤為重要。在過(guò)去的會(huì)計(jì)制度下，會(huì)計(jì)核算工作的運(yùn)作空間很小，一切都在制度的約束下沒(méi)有發(fā)揮的余地，會(huì)計(jì)的錯(cuò)誤只表現(xiàn)為賬面數(shù)字的錯(cuò)誤。然而，新的會(huì)計(jì)制度準(zhǔn)則對(duì)許多會(huì)計(jì)的核算處理只作了原則性要求，賦予企業(yè)很大的自由裁量權(quán)，為會(huì)計(jì)職業(yè)判斷提供了空間。會(huì)計(jì)人員作為特殊的行業(yè)人員，如果會(huì)計(jì)人員道德缺失，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷就會(huì)偏離真實(shí)公允的原則，會(huì)計(jì)欺詐，隱蔽性就會(huì)越來(lái)越強(qiáng)，不易被察覺(jué)，危害極大。因此，要加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)人員的道德教育，促使從業(yè)人員正確規(guī)范自己的行為，做到誠(chéng)實(shí)守信，客觀公正，不做假賬。會(huì)計(jì)職業(yè)道德規(guī)范包括愛(ài)崗敬業(yè)、廉潔自律、客觀公正、堅(jiān)持準(zhǔn)則、提高技能、參與管理和強(qiáng)化服務(wù)。

4、完善會(huì)計(jì)監(jiān)督體系。

就企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)而言，一是要完善公司治理結(jié)構(gòu)，充分發(fā)揮監(jiān)事會(huì)和獨(dú)立董事對(duì)公司經(jīng)營(yíng)和財(cái)務(wù)活動(dòng)的監(jiān)督權(quán)，以確保公司如實(shí)編制和披露會(huì)計(jì)信息。二是建立健全內(nèi)部控制制度。企業(yè)應(yīng)從各自具體環(huán)境出發(fā)，依據(jù)內(nèi)部控制制度建設(shè)的一般規(guī)律，針對(duì)其內(nèi)部控制系統(tǒng)運(yùn)作中存在的薄弱環(huán)節(jié)或漏洞，建立健全企業(yè)的內(nèi)部控制系統(tǒng)，特別是在授權(quán)批準(zhǔn)制度設(shè)計(jì)中應(yīng)賦予會(huì)計(jì)人員一定的獨(dú)立判斷權(quán)。

就企業(yè)外部會(huì)計(jì)監(jiān)管系統(tǒng)而言，包括：一是盡快健全和完善以行業(yè)自律監(jiān)管為核心的社會(huì)監(jiān)督體系，并以此約束和監(jiān)督企業(yè)的會(huì)計(jì)職業(yè)判斷，充分發(fā)揮注冊(cè)會(huì)計(jì)師的社會(huì)監(jiān)督作用，以保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)可靠。二是強(qiáng)化政府外部監(jiān)督，即由國(guó)家財(cái)政、審計(jì)、證券監(jiān)管等部門(mén)依法加強(qiáng)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)檢查和審計(jì)，尤其是要加強(qiáng)對(duì)準(zhǔn)則、制度執(zhí)行質(zhì)量的監(jiān)督檢查，以約束企業(yè)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷行為，增強(qiáng)會(huì)計(jì)信息的客觀性和公允性。對(duì)借職業(yè)判斷之名弄虛作假和屢次違反財(cái)經(jīng)紀(jì)律的，必須及時(shí)予以糾正或處理，情節(jié)嚴(yán)重的要給予經(jīng)濟(jì)制裁、行政處罰（包括實(shí)施退出機(jī)制）及至追究其刑事責(zé)任。三是加強(qiáng)法制建設(shè)。健全的法制是制止和防范會(huì)計(jì)人員利用會(huì)計(jì)政策的可選擇性以及會(huì)計(jì)職業(yè)之便，主觀蓄意制造虛假會(huì)計(jì)信息的保證。在法制建設(shè)方面，不僅應(yīng)該完善立法，制定有關(guān)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的管理法規(guī)，還應(yīng)對(duì)違法行為規(guī)定明確具體的懲治措施，督促會(huì)計(jì)人員能夠在準(zhǔn)則、制度及相關(guān)法律法規(guī)允許的范圍內(nèi)進(jìn)行選擇、判斷、估計(jì)。

（作者單位：贛州農(nóng)業(yè)學(xué)校人文管理學(xué)科財(cái)會(huì)教研組）